Tasa por aprovechamientos especiales en el suelo, subsuelo o vuelo de la vía pública.
Tasa por utilización privativa o aprovechamiento especial del dominio público local, en su modalidad de reserva de espacio para su ocupación con otro tipo de maquinaria distinta de vehículos, equipos, casetas u otros elementos. Impugnación indirecta de la ordenanza. El recurso indirecto no otorga unas ilimitadas potestades de impugnación de la disposición general, pues, salvo en caso de incumplimientos manifiestos y graves, no pueden alegarse vicios formales o del procedimiento de elaboración, pero sí aquellos defectos que repercuten en el concreto acto de aplicación. Cuando se cuestiona el informe técnico-económico de las tasas, es admisible alegar todos aquellos vicios que afectan a la justificación de los elementos esenciales del tributo, como la base imponible, la cuota y, en general, el respeto de los principios de proporción y equivalencia. En este caso, el hecho de que uno de los elementos de configuración o cuantificación consista en un porcentaje, representado por el interés legal del dinero, aplicado sobre el valor del suelo ocupado, para integrar el concepto de variable de ocupación se encuentre agazapado en la memoria económico-financiera, esto es, en un documento de sustento del tributo, pero de naturaleza interna, lejos de solucionar el problema judicialmente constatado, lo agrava intensamente, pues al no aflorar a la ordenanza -que es la norma reglamentaria
stricto sensu, sometida al requisito esencial de la publicación, para general conocimiento (el modo de cuantificación de ese componente de la cuota -la variable de ocupación- se sustrae al contribuyente, en la ordenanza misma, un elemento esencial de la formación de la tasa que debía ser conocido y ya no lo es [Vid., STS de 21 de octubre de 2020, recurso n.º. 737/2018
(NFJ079470)]. Bastan estas consideraciones para anular las liquidaciones objeto de apelación, pues el uso de un concreto tipo o porcentaje que aplicar al valor del suelo, en una magnitud fija o invariable para toda la vigencia de la Ordenanza, omite las fluctuaciones que, en ejercicios sucesivos, puede sufrir dicho valor por efecto de la coyuntura económica. Es indiferente que dicha fórmula se encuentre en el texto positivo de la Ordenanza o en la memoria que la justifica. En nuestro caso es llamativo que desde 1998 hasta el año 2012 en que comenzó a devengarse la tasa el interés de demora ha venido sufriendo altibajos, situándose entre el 5 y 3,75%, como demuestra el cálculo de intereses de demora que hizo el Ayuntamiento en las liquidaciones. Con ello, se ha consumado el riesgo que intentaba precaver la jurisprudencia, pues, de acoplarse la cuantía de la tasa a esas fluctuaciones, el valor del suelo y, por ende, la tarifa, habría decrecido notablemente. El art. 12.3.3 de la Ordenanza resulta contrario al art. 24.1.a) TRLHL en cuanto acude a un interés fijo sobre el valor del suelo para establecer las tarifas por reserva de espacio temporal para su ocupación con otro tipo de maquinaria, equipos, casetas de obras destinadas a venta de pisos, guardas de obra, vestuario de personal de las obras u otros elementos.
Don Jose Luis Quesada Varea.
Magistrados:
Don JOSE LUIS QUESADA VAREA
Don RAMON VERON OLARTE
Don MATILDE APARICIO FERNANDEZ
Don JOAQUIN HERRERO MUÑOZ-COBO
Don NATALIA DE LA IGLESIA VICENTE
Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Novena C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33010310
NIG: 28.079.00.3-2019/0002806
Recurso de Apelación 420/2020
Recurrente: DRAGADOS SA
PROCURADOR D./Dña. FEDERICO PINILLA ROMEO
Recurrido: AYUNTAMIENTO DE MADRID. TEAM
LETRADO DE CORPORACIÓN MUNICIPAL
SENTENCIA No 753
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN NOVENA
Ilmos. Sres.
Presidente:
D. José Luis Quesada Varea
Magistrados:
D. Ramón Verón Olarte
Dª. Matilde Aparicio Fernández
D. Joaquín Herrero Muñoz-Cobo
Dª Natalia de la Iglesia Vicente
En la Villa de Madrid a dieciséis de diciembre de dos mil veinte.
Visto por la Sección Novena de la Sala de lo Contencioso-administrativo de este Tribunal Superior de Justicia el presente recurso de apelación número 420/2020 contra la sentencia 9/2020, de 16 de enero, dictada en el procedimiento ordinario 64/2019 del Juzgado de lo Contencioso-administrativo número 29 de Madrid, en el que es parte apelante DRAGADOS SA, representada por el Procurador D. Federico Pinilla Romeo, y apelado el Ayuntamiento de Madrid, representado por la Letrada consistorial.
Primero.
En el mencionado procedimiento se dictó sentencia con este fallo:
Que debo desestimar y desestimo el recurso contencioso-administrativo interpuesto por DRAGADOS S.A. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Municipal de Madrid de fecha 28 de Noviembre de 2018, las de Dirección de la Agencia Tributaria de Madrid de fecha 29 de Enero de 2019 y la del Tribunal Económico-Administrativo Municipal de Madrid de fecha 25 de Junio de 2019, que se describen en los antecedentes de hecho primero, segundo y quinto, por ser conformes al ordenamiento jurídico. Con imposición a DRAGADOS S.A. de las costas del juicio.
Segundo.
Contra dicha sentencia, la representación procesal de la citada recurrente interpuso recurso de apelación en el que solicitaba a la Sala:
Que previa tramitación procedente, se sirva dictar Sentencia estimatoria del recurso de apelación interpuesto por mi mandante contra la citada Sentencia núm. 9/2020, dictada el 16 de enero de 2020 por el Juzgado de lo Contencioso- Administrativo núm 29 de Madrid ; y, estimando la apelación formulada por mi mandante, anule la Sentencia y con ella, las liquidaciones de la Tasa por utilización privativa o aprovechamiento especial del dominio público practicadas la Subdirección General de Inspección Tributaria y Coordinación Catastral de la Agencia Tributaria Madrid del Ayuntamiento de Madrid como consecuencia de la ocupación que tuvo lugar con motivo de las obras de reforma y ampliación del Intercambiador de Avenida de América, por su disconformidad a Derecho; todo ello con expresa imposición de costas a la Administración en aplicación de lo dispuesto en el art. 139.2 de la Ley de la Jurisdicción .
Tercero.
La Letrada del Ayuntamiento de Madrid solicitó la confirmación de la sentencia.
Cuarto.
Se señaló para votación y fallo el día 29 de octubre de 2020.
Quinto.
En la tramitación de esta segunda instancia se han observado las prescripciones legales esenciales.
Es ponente el Magistrado D. José Luis Quesada Varea.
Primero.
Es objeto de este recurso la sentencia del Juzgado que confirmó las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Municipal de Madrid (TEAMM) sobre un total de once liquidaciones de la tasa por utilización privativa o aprovechamiento especial del dominio público local, en su modalidad de reserva de espacio para su ocupación con otro tipo de maquinaria distinta de vehículos, equipos, casetas u otros elementos, giradas a la actual apelante, DRAGADOS SA, contratista de las obras de reforma del intercambiador de la Avenida de América. Las liquidaciones provienen de distintas actas de disconformidad y cada una de ellas afecta a la ocupación por cierto periodo de tiempo de un determinado espacio ( situado).
Tres de estas liquidaciones no alcanzan la cuantía para acceder a apelación, por lo que el objeto de este recurso queda reducido a las siguientes:
-Liquidación por importe de 682.573,74 €, derivada del acta de inspección 1221629, por ocupación de la Avenida de América (situado 1), en el período comprendido entre el 3 de febrero de 2012 y el 17 de septiembre de 2013.
-Liquidación de 290.460,52 €, acta de inspección 1221632, ocupación de la calle Mataelpino (situado 2), entre el 3 de febrero de 2012 al 23 de marzo de 2014.
-Liquidación de 47.512,56 €, acta 1221644, ocupación de la Avda. de América (situado 4), entre el 3 de febrero y el 11 de abril de 2012.
-Liquidación de 111.696,18 €, acta 1221636, ocupación de la Avda. de América (situado 5), entre el 3 de febrero y el l7 de septiembre de 2013.
-Liquidación por importe de 221.277,43 €, acta 1221648, ocupación de la Avda. de América (situado 7), entre el 11 de abril de 2012 al 17 de septiembre de 2013.
-Liquidación por importe de 278.343,26 €, acta 1221649, ocupación de la Avenida de América (situado 8), entre el 3 de julio de 2012 y el 24 de enero de 2013.
-Liquidación de 186.224,99 €, acta 122658, ocupación de la Avda. de América (situado 10), entre el 15 de julio de 2012 y el 17 de septiembre de 2013.
DRAGADOS fundamenta la apelación de la sentencia en los mismos motivos que dedujo en primera instancia.
Segundo.
Así, alega en primer término la prescripción del derecho a liquidar por incumplimiento del plazo de duración de las actuaciones inspectoras.
Defiende la apelante que el inicio del procedimiento inspector debe fijarse en la fecha en que comenzaron las diligencias de los funcionarios del Ayuntamiento para comprobar los actos de ocupación de la vía pública, es decir, el 17 de enero de 2012. En consecuencia, hubo transcurrido el plazo máximo de duración del procedimiento inspector cuando se notificaron las liquidaciones tributarias el 7 de junio y el 25 de julio de 2017, privándolo de eficacia interruptiva de la prescripción, la cual ya se había consumado en las citadas fechas.
El Juez de instancia rechazó este argumento sobre la base de que tales diligencias son actos de información previa o de comprobación de hechos a pie de obra que no forman parte del procedimiento de inspección, el cual exige un acto formal de inicio que en este caso tuvo lugar el 3 de febrero de 2016. También concluyó que las actuaciones inspectoras no rebasaron el término legal de duración.
La recurrente critica la fundamentación del Juzgado alegando, entre otros muchos detalles, que tales actos de comprobación no fueron meras diligencias de información, lo que apoya en estas circunstancias: se practicaron por los mismos inspectores que luego tramitaron el procedimiento; estuvieron dirigidas a liquidar dicha tasa en concreto; no se desarrollaron en un procedimiento de comprobación censal o de requerimiento de información; obedecen a la forma de iniciar el procedimiento de inspección mediante personación en la empresa que prevé el art. 177 del Reglamento de gestión e inspección; en el marco del procedimiento de inspección no se realizaron actuaciones de comprobación o investigación porque ya estaba todo comprobado, y las liquidaciones se fundaron exclusivamente en esas diligencias. Considera que la jurisprudencia contenida en las SSTS de 26 de mayo de 2014 (rec. 16/2012) y 8 de abril de 2019 (rec. 4632/2017) son favorables a su tesis.
Además, considera que la sentencia incurre en un error al decir que no se declaró por el interesado la ocupación de la vía pública, lo que sí hizo el promotor de la obra, el Consorcio de Transportes de la Comunidad de Madrid, que obtuvo las autorizaciones oportunas.
El Ayuntamiento responde a estos argumentos que de seguir la postura de la apelante sería imposible la inspección de tasas en la vía pública, pues exigiría la apertura de tantos procedimientos inspectores como visitas de toma de datos e información se realicen. Cobra especial importancia en estos casos diferenciar entre la actividad de información y detección previa y la posterior regularización. La actividad informativa en la vía pública tiene el carácter de requerimiento de información previa y planificación, en los términos de la jurisprudencia sentada en las SSTS 479/2019, de 8 de abril (rec. 4632/2017) y 259/2019, de 27 de febrero (rec. 1411/2017).
Tercero.
La Sala debe adherirse al parecer del Juzgado.
Si tenemos en cuenta que la ocupación del dominio público local y, por tanto, el devengo de la tasa, comprendió un periodo de más de dos años (la ocupación del situado 2 se extendió del 3 de febrero de 2012 al 23 de marzo de 2014), de aceptar el planteamiento de la recurrente en la práctica sería imposible regularizar supuestos semejantes, pues siempre se excedería el plazo de cualquier procedimiento de aplicación de los tributos.
La inspección tributaria no tiene restringida su actividad a la de tramitar un procedimiento inspector del establecido en los arts. 145 y siguientes LGT, sino que dispone de unas amplias competencias de obtención de información de relevancia tributaria que enumera el art. 141 de la misma ley, y para la que cuenta con las importantes facultades del art. 142 (en el mismo sentido, los arts. 95, 102 y 103 de la Ordenanza fiscal general de gestión, recaudación e inspección). La personación de los inspectores en la obra para determinar el alcance de la ocupación del dominio público puede incardinarse en los actos de investigación o de obtención de información de los apartados a) y c) del citado art. 141 LGT, así como, en caso de haber sido comunicada la ocupación por el Consorcio promotor de la obra, en el apartado b). Es admisible la práctica de estas actividades al margen del procedimiento de inspección, como sucede en todos los casos en que la comprobación no va seguida de regularización por no ser necesaria. Y ello, como dice la STS 526/2019, de 22 de abril (RC 6513/2017), "aunque se tenga en cuenta el resultado del requerimiento de información para acordar el posterior procedimiento de investigación o comprobación [...] se está, por regla general, en presencia de actuaciones distintas y separadas" y por tanto "los plazos de duración del procedimiento inspector operan de modo autónomo e independiente de la fecha en que se hubiera cursado el requerimiento de información", lo que es trasladable perfectamente a los actos de comprobación material practicados por propia iniciativa de los inspectores.
La jurisprudencia que cita la parte apelante se refiere a supuestos muy distintos del actual. La STS 26 de mayo de 2014 considera que se ha iniciado el procedimiento inspector cuando se emprendieron una serie de comunicaciones con las autoridades extranjeras ante la sospecha de la elusión fiscal en una importación. La STS de 8 de abril de 2019, invocada por ambas partes, consideró vulnerados los artículos 93 y 141.c) LGT por equiparar los requerimientos de información con el origen del procedimiento inspector. Y, en esta línea, la STS 259/2019 atribuyó carácter autónomo a las actuaciones de comprobación censal y requerimientos de información respecto de los procedimientos de aplicación de los tributos.
Cuarto.
Considera la apelante que, en caso de aceptar con la sentencia del Juzgado que el procedimiento inspector comenzó con el acto formal de iniciación de 3 de febrero de 2016, entonces habría prescrito el derecho a liquidar los situados 1 a 6, cuya ocupación dio principio antes del 3 de febrero de 2012.
A este argumento el Juez respondió que el origen de la prescripción no puede establecerse en el día en que comenzó la ocupación de la vía pública, pues la contribuyente hizo un uso permanente del suelo y no comunicó su inicio al Ayuntamiento.
Por el contrario, DRAGADOS estima que el Juez incurre en incongruencia al considerar que la ocupación fue permanente cuando la propia inspección la calificó de temporal, y la tasa por la ocupación temporal se devenga cuando se inicia el uso privativo o el aprovechamiento especial, según el art. 5 de la ordenanza fiscal que la regula. A este argumento añade que el propio TEAMM tiene declarado que el plazo de prescripción de la tasa arranca el día siguiente a la ocupación del dominio público.
La Letrada del Ayuntamiento manifiesta que, con independencia de la denominación del aprovechamiento como temporal o permanente, debe estarse a que fue continuado y por tiempo superior al anual, por lo que el plazo de prescripción no debe iniciarse hasta la finalización del aprovechamiento, al igual que ocurre con el ICIO en que la prescripción no comienza hasta finalizar la obra. El hecho de que se exija el pago anticipado no imposibilita una liquidación definitiva, pues a veces la ocupación supera el tiempo autorizado. Subraya además que la tarifa de la tasa se devenga por días.
Quinto.
El inicio de la prescripción del derecho a liquidar está sujeto a la regla general del art. 67.1 LGT: la finalización del plazo para practicar la correspondiente declaración o autoliquidación, norma que reproduce la Ordenanza fiscal general en el art. 43.
En lo que se refiere a la tasa por utilización privativa o aprovechamiento especial del dominio público local, fue exigida a la apelante en su modalidad del art. 2.C) de la Ordenanza que la regula, relativa a las reservas de espacio del dominio público local para su ocupación con maquinaria, equipos, casetas u otros elementos. El número 8 del art. 24 establece: "En los supuestos de aprovechamientos temporales o por período inferior al año y de inicio de los permanentes, cuando no haya sido solicitada la autorización, el sujeto pasivo deberá, en todo caso, presentar la declaración o autoliquidación correspondiente con anterioridad a la producción del devengo señalado en el artículo 5", el cual prevé el devengo "cuando se inicie el uso privativo o el aprovechamiento especial".
La apelante no obtuvo la autorización ni, en consecuencia, autoliquidó la tasa devengada en los periodos a que obedecen las liquidaciones. Mientras duró la ocupación de la vía pública subsistía la obligación de autoliquidar y, con ella, el plazo reglamentario para abonarla. Las únicas tasas a que alcanza la prescripción son las generadas por la ocupación del dominio público en los cuatro años anteriores al acto interruptivo consistente en la apertura del procedimiento de inspección. Las liquidaciones precisamente se ajustan a esta idea: solo computan la ocupación a partir de los cuatro años anteriores a la comunicación de inicio de las actuaciones inspectoras.
Otra solución llevaría al absurdo de eximir del pago de la tasa a todas las ocupaciones del dominio público no autoliquidadas y superiores a cuatro años, como ya observamos en la sentencia de esta Sección núm. 745/2019, de 10 de diciembre (rec. 545/2018).
Obviamente, la sentencia del Juzgado no utiliza el término de ocupación permanente del dominio público en el sentido de la Ordenanza, es decir, como contrapuesta a la ocupación temporal, sino en la acepción vulgar de la palabra como mantenimiento de una situación durante cierto tiempo.
Sexto.
Abunda la apelante en la nulidad de la ordenanza fiscal por resultar insuficientemente justificadas y motivadas las tarifas en el estudio económico-financiero que la precede.
El Juez desestimó esta alegación acudiendo a lo manifestado por esta Sección en otras ocasiones sobre el alcance de la impugnación indirecta de ordenanzas por incorrección del estudio o memoria financiera, en el sentido de que por esta vía está vedada la impugnación fundada en defectos de naturaleza puramente técnica.
No obstante, DRAGADOS afirma en esta apelación que el Tribunal Supremo ha admitido los recursos de casación contra sentencias de esta Sección que mantenían dicha doctrina, por lo que solicita ahora su revisión a la vista del Derecho positivo y de diversas sentencias del Alto Tribunal que han considerado que la falta de acomodación de la tasa a los valores de mercado o su insuficiente justificación supone un vicio de nulidad que afecta tanto a la ordenanza como a las liquidaciones, pues el estudio económico es un elemento sustancial que incide en la determinación de la deuda tributaria y está sometido al principio de reserva legal. En consecuencia, reitera el apelante los defectos apreciados en este caso en la memoria, tales como la falta de acreditación de que los valores de repercusión se corresponden con los valores de la ponencia, no motiva la aplicación de una tarifa unitaria para todo el municipio y el recurso a los usos comerciales para valorar la utilidad del aprovechamiento del dominio público, y termina diciendo que del propio informe se desprende que la tarifa que corresponde sería la mitad de la aplicada al haber considerado la tarifa como si de metros lineales se tratase.
Séptimo.
No es fácil delimitar el objeto del recurso indirecto de las ordenanzas fiscales cuando la impugnación se fundamenta en defectos del informe técnico-económico exigido por el art. 25 TRLHL.
Como indica la apelante, el Tribunal Supremo ha admitido distintos recursos de casación con objeto de dilucidar si la omisión o la insuficiencia de tales informes equivalen al incumplimiento de un requisito esencial del tributo o son meros vicios del procedimiento y no susceptibles de alegación en el recurso indirecto. De esos recursos de casación se han resuelto recientemente dos de los promovidos contra sentencias de esta Sala, dando lugar a las SSTS 1464/2020, de 5 de noviembre (rec. 1567/2018), y 1468/2020, de 6 de noviembre (rec. 6474/2018), las cuales fijan un criterio interpretativo al que debemos atenernos ahora:
1.- En lo que hace a una tasa local, la Ordenanza fiscal es ciertamente un requisito formal legalmente dispuesto para que esta clase de tributo pueda ser establecido y exigido ( artículo 15.1 TR/LRHL ); pero también constituye un instrumento normativo para determinar sus elementos esenciales [ artículo 16.1.a) del mismo texto legal ].
Y en la determinación de estos últimos tal Ordenanza fiscal no puede contradecir la ley reguladora de los mismos, pues así resulta del principio de jerarquía normativa y del mandato de reserva de ley tributaria que proclaman la Constitución y la Ley General tributaria ( artículos 9.3 , 31 y 133 CE y 8 LGT ).
2.- Esa doble faceta que presenta la Ordenanza fiscal hace que el mecanismo procesal legalmente establecido para hacer valer los vicios formales acaecidos durante su procedimiento de elaboración sea el recurso contencioso administrativo directo que la Ley reguladora de esta jurisdicción dispone contra las disposiciones generales de rango inferior a la ley; y que, en principio, resulte inadmisible utilizar la vía de impugnación indirecta contra una Ordenanza fiscal para hacer valer esos vicios formales.
II.- Sin embargo, no son meros vicios formales de la Ordenanza y sí vicios sustantivos, susceptibles por ello de impugnación indirecta, la inclusión en su texto normativo de hechos o magnitudes económicas, para determinar los elementos cuantificadores de la deuda tributaria, que no resulten debidamente justificados, en los informes técnico-económicos o en la memoria económico financiera que a tal efecto disponen los artículos 25 TR/LRHL y 20 de la Ley 8/1989, de 13 de abril, de Tasas y Precios Públicos , a efectos de lo siguiente:
-Que tales hechos o magnitudes económicas son el resultado de haber observado debidamente el principio ecuación costes/ingresos establecido en el artículo 24.2 del citado TR/LHL .
-Y que, una vez cumplidas las exigencias que conlleva esa ecuación, la desigual fijación del importe de las cuotas individuales que sea establecida por razones de capacidad económica sí cumple con las pautas de objetividad, razonabilidad y proporcionalidad que se indican en el siguiente fundamento de derecho de esta sentencia.
III.- En la impugnación indirecta será carga del accionante determinar y acreditar: el elemento legal que resulta vulnerado y es determinante de la invalidez de la liquidación directamente impugnada; la concreta ilegalidad que se imputa a la Ordenanza fiscal; y la relación causal existente entre esta imputación y la disconformidad a Derecho de la liquidación o acto de aplicación de esa Ordenanza.
Así pues, y en lo que ahora interesa, podemos concluir que el recurso indirecto no otorga unas ilimitadas potestades de impugnación de la disposición general, pues, salvo en caso de incumplimientos manifiestos y graves, no pueden alegarse vicios formales o del procedimiento de elaboración, pero sí aquellos defectos que repercuten en el concreto acto de aplicación. Cuando se cuestiona el informe técnico-económico de las tasas, es admisible alegar todos aquellos vicios que afectan a la justificación de los elementos esenciales del tributo, como la base imponible, la cuota y, en general, el respeto de los principios de proporción y equivalencia.
Octavo.
Para resolver el alcance de la presente impugnación indirecta debemos hacer una escueta referencia a la regulación que contiene la Ordenanza y a los principales elementos del estudio técnico.
El art. 2 de la Ordenanza, en la redacción vigente al devengo del tributo, definía el hecho imponible de la tasa como la utilización privativa o el aprovechamiento especial del dominio público local en su suelo, subsuelo y vuelo mediante su ocupación por uno de los medios que clasifica de este modo: "A) Vallas, andamios y otras ocupaciones de similar naturaleza, sin o con publicidad. B) Paso de vehículos o carruajes a través de aceras o calzadas. C) Reservas de espacio del dominio público local para aparcamiento exclusivo de vehículos o para su ocupación con otro tipo de maquinaria, equipos, casetas u otros elementos. D) Puestos ubicados en situados aislados en la vía pública o en mercadillos. E) Terrazas F) Ejercicio de actividades comerciales, industriales o recreativas. G) Ocupaciones del suelo, vuelo o subsuelo para usos particulares, con cajas registradoras, bocas de carga de combustible, arquetas y transformadores, cables, tuberías, rieles y otros elementos análogos. H) Surtidores de gasolina. I) Obras de apertura de calicatas, pozos, zanjas, tendido de carriles, colocación de postes, canalizaciones, acometidas, y en general, cualquier remoción de pavimento o aceras en la vía pública. J) Contenedores, sacos industriales u otros elementos de contención de residuos inertes. K) Distribución gratuita de prensa. L) Cualesquiera otros aprovechamientos especiales no recogidos en epígrafe concreto".
Las tarifas para las ocupaciones del epígrafe C), que son las aquí aplicadas, se contienen en el art. 12, el cual dispone:
1. La base de la tasa por aprovechamiento de la vía pública con reservas de espacio para aparcamiento exclusivo de vehículos, será la longitud expresada en metros lineales, paralelamente al bordillo de la acera de la zona reservada.
2. La base de la tasa por aprovechamiento de la vía pública con reservas de espacio para su ocupación con otro tipo de maquinaria, equipos u otros elementos y/o casetas de obras será la superficie expresada en metros cuadrados de la zona reservada.
3. Los citados aprovechamientos se ajustarán a las siguientes tarifas:
[...] 2. Reserva de espacio temporal para aparcamiento de vehículos:
Por cada metro lineal o fracción y día o fracción..... 0,58
3. Reserva de espacio temporal para su ocupación con otro tipo de maquinaria, equipos, casetas de obras destinadas a venta de pisos, guardas de obra, vestuario de personal de las obras u otros elementos:
Por cada metro cuadrado o fracción al día o fracción..... 0,58
El estudio económico de la Ordenanza se fundamenta en el valor de repercusión del suelo resultante de la ponencia de valores de 1990, actualizado a 1999 conforme a la inflación acumulada en el período. El valor del suelo es diferenciado en función de las categorías fiscales de calles y el uso general o de vivienda y el uso comercial. El aprovechamiento se fija en un 7,5% del valor medio de repercusión, que coincide con el interés de demora para las deudas tributarias fijado para 1998. Seguidamente, el estudio analiza las utilidades para cada uno de los aprovechamientos de la Ordenanza, que para el del apartado C) cuantifica en el 91% de la utilidad media que para uso comercial se calcula para todo el municipio. La memoria justifica este porcentaje del siguiente modo:
La concesión de estas reservas a petición de particulares está estrictamente limitada a carga y descarga y materiales para obras. Se considera además que la reserva de espacio supone una restricción importante del uso de la calzada para los demás vehículos. Para el cálculo de su utilidad y dado el objetivo de las reservas que contempla la ordenanza, se ha tomado el 91% de la utilidad media que para uso comercial se calculó para todo el municipio, considerando que un metro lineal supone la reserva de un mínimo de dos m2 de calzada
Noveno.
DRAGADOS achaca a la memoria los siguientes defectos:
Primero; la tarifa de 0,58 euros por metro cuadrado de ocupación no responde al valor actual, pues es extraída del valor medio de repercusión del suelo para uso comercial conforme a la ponencia de valores de 1990, cuando ha habido otras ponencias posteriores y una grave crisis inmobiliaria en 2008. Se prevé una única tarifa pese a existir diversas categorías de calles, lo que es suficiente para estimar la impugnación conforme a la STS de 19 de junio de 2008 (rec. 1841/2006).
Segundo; la tarifa se fundamenta en el valor medio del suelo para uso comercial, lo que es contrario al criterio mantenido por esta Sala sobre la tasa de paso de vehículos.
Tercero; no está acreditado que los valores aplicados sean los resultantes de la ponencia de valores de 1990, pese a la necesidad de que el Ayuntamiento pruebe este hecho según esta misma Sala.
Cuarto; el coeficiente para determinar el valor del aprovechamiento se calcula en un 7,5% del valor medio de repercusión del suelo, porcentaje que se toma del interés de demora fijado para 1998. Esta fórmula es contraria a lo declarado en las SSTS de 7 de marzo de 2012 (rec. 1683/2008 y 709/2010).
Quinto; para el cálculo de la tarifa se toma el 91% de la utilidad media para usos comerciales de todo el municipio, porcentaje que tampoco se justifica.
Por último, existe un error en el cálculo de la tarifa porque se ha fijado en función de los metros lineales de ocupación para estacionamiento de vehículos, y ello partiendo de que cada metro lineal supone la ocupación de dos metros cuadrados. Sin embargo, en la reserva para la ocupación con otro tipo de maquinaria y equipos, que es el aplicado a la actora, se asigna la misma tarifa pero sobre cada metro cuadrado.
Décimo.
No es preciso insistir en que la impugnación indirecta es solo admisible en los aspectos de la disposición general determinantes del acto de aplicación, y la incidencia de los eventuales vicios o defectos de la ordenanza o de la memoria en la liquidación tributaria debe probarse por la parte que la alega, es decir, por la contribuyente. Así lo ha venido destacando una jurisprudencia que corroboran las sentencias anteriormente transcritas.
Pues bien, no hay modo alguno de conocer cuál es, a juicio de la recurrente, el concreto alcance que ha tenido en la cuota la falta de diferenciación de la tarifa por categoría de calles, ni siquiera a qué categoría procedería encuadrar las ocupadas con la obra y qué específicas consecuencias podría derivar de ello.
Y lo mismo ocurre con el hecho de que la memoria acuda a los valores de la ponencia de 1990 y se limite a actualizarlos. Al hallarnos en el seno de la impugnación indirecta de la Ordenanza, correspondía a la actora, y no al Ayuntamiento, acreditar que tales valores están desfasados, para lo que no ha realizado el debido esfuerzo probatorio.
Las sentencias de esta Sala en que se fundamenta el recurrente para oponerse a la determinación del valor del suelo con arreglo a las reglas catastrales, es decir, las sentencias de la Sección 2ª núm. 518 (rec. 270/2013), 519 (rec. 293/2013), 520 (rec. 304/2013) y 521 (rec. 305/2013), todas de 30 de junio de 2015, fueron revocadas en este aspecto por SSTS 2564/2016, de 7 de diciembre (rec. 3257/2015), 2616/2016, de 15 de diciembre (rec. 3133/2015) y 208 y 209/2017, ambas de 8 de febrero (rec. 3617 y 3099/2015, respectivamente).
UNDÉCIMO.- Sin embargo, debemos ofrecer otra solución al cuarto de los vicios atribuidos a la memoria, el cual tiene una evidente transcendencia en la tarifa aplicada.
Hemos adelantado que el estudio económico-financiero, después de fijar los valores medios de repercusión del suelo para cada categoría vial y para la globalidad del municipio, diferenciado entre uso de vivienda y uso comercial, emprende la determinación del valor del aprovechamiento de ese suelo. Para ello ofrece la siguiente justificación: "Se ha considerado como coeficiente tipo que mida el valor del aprovechamiento, el de 7,5% del valor medio de repercusión. Este tipo coincide con el del interés de demora para las deudas tributarias fijado para 1998 por la Ley de Presupuestos Generales del Estado".
Sobre esta forma de cuantificar el aprovechamiento del dominio público se habían pronunciado las citadas sentencias de la Sección Segunda núm. 518, 519, 520 y 521/2015, puesto que las normas fiscales enjuiciadas en ellas contenía una fórmula de cálculo que utilizaba el interés legal sobre el valor del suelo para fijar la utilidad del aprovechamiento.
Tal determinación normativa fue declarada nula en tales sentencias, diciendo:
Debe pues estimarse este motivo de impugnación debiendo además indicarse que si bien la utilización del tipo interés legal del dinero para establecer el parámetro de valor puede reputarse correcta de conformidad con los parámetros de la Ley 24/1984, de 29 de junio, sobre modificación del tipo de interés legal del dinero, y del artículo 1.108 del Código Civil , pues el mismo responde a una presunción legal de rentabilidad de un capital en un momento determinado. Ahora bien la propia Ley 24/1984, de 29 de junio, sobre modificación del tipo de interés legal del dinero, parte de un elemento, cual es la obsolescencia del establecimiento en una norma jurídica de un tipo fijo, cuál era el fijado por la Ley de 7 de octubre de 1939, que como indica el preámbulo, la permanencia del 4 por 100 como tipo del interés legal del dinero resulta por tanto, obsoleta respecto a la realidad social, discriminatoria frente a la que rige para los derechos y obligaciones de la Hacienda Pública... Por dicha razón el artículo 1º de dicha Ley estableció que el interés legal del dinero se determinará en la Ley de Presupuestos Generales del Estado, acentuándose la mutabilidad del tipo del interés legal tras la entrada en vigor de la Ley 65/1997, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1998 que añadió un párrafo segundo al artículo 1 de la Ley 24/1984, de 29 de junio , estableciendo "El Gobierno, atendiendo a la evolución de los tipos de interés de la Deuda Pública, podrá revisar el tipo de interés fijado en el ejercicio por la Ley de Presupuestos Generales del Estado." De todo ello se deduce que no se ajusta a derecho el establecimiento de un tipo fijo cualquiera que este sea pues si bien este pudiera entenderse justificado para el año 2013, a salvo de que el Gobierno hubiera hecho uso de la prerrogativa establecida en el párrafo 2º del artículo 1º de la Ley 24/1984, de 29 de junio , sobre modificación del tipo de interés legal del dinero, no lo es para futuros ejercicios a los que será de aplicación la ordenanza si ella no resulta modificada por un ulterior acuerdo plenario del Ayuntamiento de Madrid.
La también citada STS 519/2015, de 30 de junio, conociendo del recurso de casación contra la anterior, confirmó su criterio manifestando:
Pues bien, es de considerar que al defecto jurídico invalidante que reside en la falta absoluta de justificación en el informe técnico económico de la solución finalmente adoptada en la norma debe equipararse, con el mismo potencial anulatorio, el caso en que el informe ofrezca un criterio arbitrario o irrazonable, en sí mismo considerado o puesto en conexión, como en este caso sucede, con la regulación positiva de la tasa.
Tal arbitrariedad reside en el hecho de que resulta dispar, de un lado, la adopción de un parámetro de valor que, de suyo, es coyuntural y variable, con determinación anual, como es el tipo del interés legal del dinero, con el hecho de que la cuota se establezca en el tipo estable, fijo e invariable del 4 por ciento, coincidente con el establecido como interés legal del dinero para ese año, no necesariamente para los posteriores; la segunda falta de ajuste o correspondencia deriva de que no cabe vincular la adopción de ese concepto, el interés legal del dinero, asociado a reglas o factores de determinación por esencia cambiantes y contingentes -no cabe sino advertir que ese interés legal está fijado, tras dos descensos, en el 3 por 100 para el año 2016- con el hecho de que la tasa, regulada por una ordenanza local de vigencia indefinida y que, como norma jurídica que es, tiene vocación de permanencia, arbitre un tipo fijo e inamovible, inmune a los cambios de circunstancias que influyan en el tipo de interés legal del dinero que ella misma adopta como referencia, por remisión al informe, para cifrar el valor de la utilidad. Cabe pensar en que hay, pues, ese doble desajuste.
Podría pensarse que el criterio establecido es razonable en tanto el tipo legal de interés del dinero coincida o no se aleje excesivamente del 4 por 100 inmutable que la ordenanza impone a todo trance. Pero no es esa la cuestión decisiva, ni la que la sentencia impugnada aborda, frente a cuyo criterio no reacciona de modo explícito el Ayuntamiento de Madrid. La cuestión es que el valor de la utilidad -al margen y con independencia del suelo sobre el que recae aquélla- podría experimentar teóricas variaciones en la medida en que el tipo de interés legal del dinero las reflejase en las leyes de presupuestos anuales, las cuales podrían ser bruscas o suaves, o fijar tendencias en el tiempo que marcasen desviaciones significativas, en más o en menos, respecto del 4 por 100 adoptado como criterio inamovible, que la ordenanza no corrigiese. En otras palabras, ese porcentaje está anudado en la ordenanza a un parámetro fluctuante, movible y, por tanto, susceptible de experimentar alteraciones todos los años, sin que bajo ninguna circunstancia ni vicisitud tales variaciones tengan aptitud para proyectarse sobre el quantum de la tasa que a tal criterio se remite.
En el mismo sentido se inclinaron las sentencias del Alto Tribunal 2616/2016, de 15 de diciembre, y las 208 y 209/2017, de 8 de febrero.
Más tarde, esta Sección resolvió en sentencia 725/2017, de 3 de noviembre (rec. 59/2017), la modificación de la misma Ordenanza fiscal aquí examinada en lo que atañía a la tasa por paso de vehículos a través de las aceras. A resultas de la modificación, la Ordenanza había suprimido en su articulado dicho modo de calcular el aprovechamiento del suelo, pero sí lo empleaba para establecer la tarifa en el estudio económico-financiero. Dicha sentencia consideró ilegal la Ordenanza en este concreto aspecto y fue objeto de casación con el fin de "Reafirmar, aclarar o revisar la doctrina jurisprudencial propia sobre la posibilidad de utilizar el tipo de interés legal del dinero para determinar el valor de la utilidad derivada de la utilización privativa o del aprovechamiento especial del dominio público local, a efectos del artículo 24.1.a) del texto refundido de la Ley de Haciendas Locales, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo. En particular, clarificar si, para que sea un criterio admitido en Derecho, es relevante que el porcentaje figure en el informe técnico-económico y no figure expresamente en la fórmula de cuantificación de la tasa contenida en el texto de la Ordenanza Fiscal".
El recurso de casación se resolvió en STS 1362/2020, de 21 de octubre (rec. 737/2018). En ella el Tribunal Supremo transcribió igualmente el fundamento de la STS 519/2015, y añadió:
Ninguna razón hay para que nos apartemos de tal doctrina, reciente y reiterada hasta cinco veces, que hemos de reafirmar, una de las conductas alternativas que nos sugiere el auto de admisión.
Por lo demás, el hecho de que ese elemento de configuración o cuantificación consistente en un porcentaje, representado por el interés legal del dinero, aplicado sobre el valor del suelo ocupado, para integrar el concepto de variable de ocupación se encuentre agazapado en la memoria económico-financiera, esto es, en un documento de sustento del tributo, pero de naturaleza interna, lejos de solucionar el problema judicialmente constatado, lo agrava intensamente, pues al no aflorar a la ordenanza -que es la norma reglamentaria stricto sensu, sometida al requisito esencial de la publicación, para general conocimiento ( art. 9.3 CE )-, el modo de cuantificación de ese componente de la cuota -la variable de ocupación- se sustrae al contribuyente, en la ordenanza misma, un elemento esencial de la formación de la tasa que debía ser conocido y ya no lo es.
[...] En otras palabras, no solo que es indiferente ese dato a los efectos que nos ocupan, sino que se mantiene una norma ya vedada por este Tribunal Supremo en ordenanzas anteriores, pero no incorporada a la Ordenanza de 2016, lo cual indica además que la cuota se determina en virtud de una magnitud imprescindible para fijarla y que, sin embargo, se escamotea al conocimiento de los contribuyentes, infringiendo con ello, además, los principios de seguridad jurídica y de publicidad de las normas ( art. 9.3 CE ).
Bastan estas consideraciones para anular las liquidaciones objeto de apelación, pues el uso de un concreto tipo o porcentaje que aplicar al valor del suelo, en una magnitud fija o invariable para toda la vigencia de la Ordenanza, omite las fluctuaciones que, en ejercicios sucesivos, puede sufrir dicho valor por efecto de la coyuntura económica. Es indiferente que dicha fórmula se encuentre en el texto positivo de la Ordenanza o en la memoria que la justifica. En nuestro caso es llamativo que desde 1998 hasta el año 2012 en que comenzó a devengarse la tasa el interés de demora ha venido sufriendo altibajos, situándose entre el 5 y 3,75%, como demuestra el cálculo de intereses de demora que hizo el Ayuntamiento en las liquidaciones. Con ello, se ha consumado el riesgo que intentaba precaver la jurisprudencia, pues, de acoplarse la cuantía de la tasa a esas fluctuaciones, el valor del suelo y, por ende, la tarifa, habría decrecido notablemente.
En definitiva, el art. 12.3.3 de la Ordenanza resulta contrario al art. 24.1.a) TRLHL en cuanto acude a un interés fijo sobre el valor del suelo para establecer las tarifas por reserva de espacio temporal para su ocupación con otro tipo de maquinaria, equipos, casetas de obras destinadas a venta de pisos, guardas de obra, vestuario de personal de las obras u otros elementos.
La apelación, así pues, debe estimarse y, en consecuencia, el recurso indirecto contra la Ordenanza, sin que sea necesario pronunciarnos sobre el resto de los motivos deducidos por la recurrente.
DUODÉCIMO.- La estimación de este recurso exime de la condena en costas, así como de las causadas en primera instancia por presentar el asunto serias dudas de Derecho, como demuestra la disparidad de criterios entre el Juez y la Sala y la inexistencia de una jurisprudencia que fijase con la claridad de la actual el principal problema aquí planteado acerca del ámbito de la impugnación indirecta de las ordenanzas fiscales ( art. 139.1 y 2 LJCA).
Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación.
Primero.
ESTIMAMOS el recurso de apelación interpuesto por el Procurador D. Federico Pinilla Romeo, en representación de DRAGADOS SA, contra la sentencia 9/2020, de 16 de enero, dictada en el procedimiento ordinario 64/2019 del Juzgado de lo Contencioso-administrativo número 29 de Madrid, la cual revocamos parcialmente.
Segundo.
ESTIMAMOS EN PARTE el recurso contencioso-administrativo formulado por dicha recurrente contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Municipal de Madrid dictada el 28 de noviembre de 2018 en la reclamación núm. 200/2017/03497 la cual anulamos en lo relativo a las siguientes liquidaciones, que también anulamos:
1.- Liquidación de 682.573,74 €, derivada del acta de inspección 1221629.
2.- Liquidación de 290.460,52 €, derivada del acta de inspección 1221632.
3.- Liquidación de 47.512,56 €, derivada del acta 1221644.
4.- Liquidación de 111.696,18 €, derivada del acta 1221636.
5.- Liquidación de 221.277,43 €, derivada del acta 1221648.
6.- Liquidación de 278.343,26 €, derivada del acta 1221649, y
7.- Liquidación de 186.224,99 €, derivada del acta 122658.
Tercero.
Declaramos la nulidad del art. 12.3.3 de la Ordenanza fiscal reguladora de la tasa por utilización privativa o aprovechamiento especial del dominio público local en lo relativo al cálculo de la tarifa mediante la aplicación de un interés fijo sobre el valor del suelo.
Cuarto.
No imponemos las costas de ninguna de las dos instancias.
La presente sentencia es susceptible de recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, acreditándose en el escrito de preparación del recurso el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, con justificación del interés casacional objetivo que presente. Previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2583-0000-85-0420-20 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un "Recurso" 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2583-0000-85-0420-20 en el campo "Observaciones" o "Concepto de la transferencia" y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.
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