El Tribunal Central cambia el criterio respecto del plazo de ejecución de la resolución estimatoria en parte, por razones de fondo, que obliga a imponer nueva sanción
El Tribunal Supremo solo se ha pronunciado exclusivamente en relación con el procedimiento de liquidación ya sea en vía de gestión o de inspección. Sin embargo, nada se ha dicho en supuestos como el que nos ocupa, en que la ejecución debe ser realizada por un órgano inspector pero en relación con un procedimiento sancionador. No obstante, el razonamiento que expone el Tribunal Supremo para la ejecución por los órganos gestores de una nueva liquidación, debiera ser aplicable asimismo a supuestos de ejecución de las sanciones que traen por causa un procedimiento inspector o un procedimiento de gestión ya que resulta ilógico considerar que la administración está habilitada para dictar la nueva sanción en el plazo de prescripción.
Llegados a este punto, la ejecuciones de resoluciones estimatorias en parte por razones de fondo que obliga a imponer la nueva sanción, ya sea por los órganos de gestión o de inspección, el Tribunal Central entiende que, a falta de regulación específica, resulta aplicable el plazo de 6 meses establecido en el art. 211.2 de la Ley 58/2003 (LGT). Dicho plazo se cuenta a partir de la misma fecha en que se inicia el plazo de un mes previsto en el art. 66.2 del RD 520/2005 (Rgto. de revisión en vía administrativa), es decir desde la fecha en que la resolución tiene entrada en el registro del órgano competente para su ejecución.
La previa doctrina del Tribunal Central no consideraba que existiera un plazo distinto del plazo de un mes del art. 66.2 del RD 520/2005 (Rgto. de revisión en vía administrativa), plazo cuyo incumplimiento no suponía la caducidad, por lo que la ejecución tenía como único límite el plazo de prescripción de cuatro años.
(TEAC, de 15-07-2019, RG 813/2013)
Exenciones inmobiliarias: valor de los hechos que constan en el Registro de la Propiedad
La regularización que sostiene la Administración, se apoya en la calificación de la finca controvertida como terreno rústico, calificación basada en la descripción de la misma que figura en la escritura pública de compraventa, de acuerdo con el Registro de la Propiedad. Ahora bien, tal y como señala la contribuyente en sus alegaciones, lo fundamental para determinar la calificación de un terreno como rústico o, por el contrario, como urbanizado a los efectos de la aplicación de la exención es la realidad física del mismo, con independencia de lo que figure en el Registro de la Propiedad. Por lo tanto, el dato relevante y fundamental para valorar la exención es la condición objetiva del suelo. No obstante lo anterior, la inscripción registral goza de una presunción de veracidad en cuanto a su exactitud e integridad, por lo que el interesado en alegar que los datos registrales no se corresponden con la realidad, deberá acreditarlo, pues la presunción siempre operará a favor de dichos datos.
En el caso que nos ocupa, la Administración practicó su regularización basándose en los datos que figuran en el Registro en cuanto a la calificación de la finca controvertida y la contribuyente, por su parte, trata de aportar pruebas de la correcta situación física de la finca para desvirtuar los datos registrales. Dicho esto, el Tribunal considera que la Administración, con ocasión de la comprobación realizada, así como en vía de revisión, no ha valorado correctamente las pruebas aportadas por la contribuyente, que probarían que el terreno en cuestión, pese a su calificación registral como finca rústica, se halla "urbanizado o en curso de urbanización”. Así, de la documentación aportada se desprende que la interesada adquirió un conjunto de 9 fincas que de acuerdo con la propia escritura de compraventa se califica como suelo urbano integrado en un Plan Especial de Reforma y respecto al que existe certificación de haberse ejecutado la totalidad de las obras de urbanización, circunstancia también afirmada por la parte de vendedora en la propia escritura, y que se ratifica con la certificación anterior y la cédula emitida por el Ayuntamiento. Ante las pruebas aportadas por la contribuyente, y dado que la Administración basa su regularización exclusivamente en la calificación registral, no realizando actuaciones complementarias que permitan refutar la evidencia de las pruebas señaladas, el Tribunal considera que la condición objetiva del terreno controvertido y compartida con el resto de fincas incluidas en la transmisión es la de "terreno urbanizado o en curso de urbanización".
(TEAC, de 15-07-2019, RG 2448/2016)
Entrega de unas naves industriales para su demolición y posterior urbanización: excepciones a la exención del IVA
Resulta esencial para que se produzca la no exención del IVA que la intención de demolición y nueva construcción exista en el momento del devengo de la operación y la misma pueda acreditarse. En el presente supuesto, y a partir de las pruebas aportadas por el obligado tributario, queda acreditado que la parte compradora adquirió la finca en cuestión para realizar una nueva promoción urbanística, previo derribo de las edificaciones existentes en ella, contando incluso con la licencia de demolición a la fecha de la adquisición. Dicho esto, no cabe sino concluir que la compraventa de la finca antes tenía por objeto la demolición de edificaciones industriales para iniciar posteriormente una promoción inmobiliaria, con independencia de que el terreno sobre el que se enclavaban no tuviera la condición de edificable en el preciso momento de la compraventa, y, en consecuencia, concurren los presupuestos necesarios para aplicar la excepción a la exención del IVA antes referida, por lo que la transmisión resulta sujeta y no exenta de dicho Impuesto. Una vez establecido que la transmisión resulta sujeta y no exenta de IVA, el tipo impositivo del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Actos Jurídicos Documentados, aplicable es del 1% y no el tipo incrementado aplicado por la Inspección.
(TEAC, de 15-07-2019, RG 2456/2016)
Devolución de ingresos indebidos por repercusión improcedente: principio de regularización íntegra
En el caso que nos ocupa, alega el obligado que el principio de regularización íntegra exige de la Administración un reconocimiento expreso del derecho del contribuyente a la devolución de la cuota de IVA indebidamente soportado.
Pues bien, efectivamente, en los casos en que el adquirente hubiera deducido el importe de las cuotas de IVA de forma indebida y se vea sometido a una actuación inspectora de regularización, la Inspección no puede limitarse a no admitir la deducción de las cuotas indebidamente repercutidas, y practicar liquidación para que obligado tributario que está siendo objeto de comprobación que fue destinatario de la repercusión de las cuotas del Impuesto ingrese de nuevo dichas cuotas indebidamente deducidas e intereses de demora y posteriormente, restablecida la situación, instar la devolución del ingreso indebido, sino que la Administración tributaria debe adoptar la solución más favorable para el interesado, que evite una duplicidad impositiva y el consiguiente enriquecimiento por parte de la Administración, debiendo efectuar las actuaciones de comprobación necesarias para determinar si efectivamente tiene derecho a la devolución de las cuotas indebidamente repercutidas, regularizando de forma íntegra la situación del reclamante con respecto al IVA, garantizando así la neutralidad del Impuesto.
Ahora bien, no procede esta devolución cuando las cuotas indebidamente repercutidas no hayan sido ingresadas. El IVA no se devenga si una operación no está sujeta al mismo, aunque el transmitente lo repercuta. La Administración tributaria no puede exigir el ingreso del IVA repercutido pero no devengado, por lo que si efectuara la devolución tendría un perjuicio del que no podría resarcirse. Además, asumiría un coste ajeno al ámbito tributario, al tratarse de una cuestión que debe resolverse entre los interesados como particulares, acudiendo en su caso a la correspondiente vía jurisdiccional.
(TEAC, de 15-07-2019, RG 5359/2016)
La responsabilidad solidaria por ocultación o levantamiento de bienes exige que haya sido realizada con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria
Es especialmente relevante en el caso que nos ocupa el requisito de “que quede acreditado por la Administración que la participación del responsable en la ocultación responde a la mala fe, buscando el engaño para eludir la deuda o para hacer inútil la responsabilidad del deudor mediante hechos o fórmulas jurídicas dirigidas a preparar, provocar, simular o agravar la disminución de la solvencia patrimonial del deudor”. Este tipo de responsabilidad exige que la ocultación o transmisión se haya realizado con una finalidad concreta, como es impedir la actuación de la Administración tributaria. Y es precisamente este requisito el nexo de unión principal de la conducta con el elemento subjetivo de este presupuesto de responsabilidad. Es necesario que la conducta consistente en ocultar o transmitir el bien haya sido realizada con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria, dado que si se demuestra que la finalidad de la ocultación o transmisión ha sido otra, al carecer de intencionalidad perjudicial, no se tendrá que responder del presunto daño causado.
Por lo tanto, este supuesto de responsabilidad exige acreditar que se ha actuado de forma intencionada, con voluntad de impedir la actuación de la Administración tributaria que de esta manera se verá imposibilitada de trabar bienes o derechos del deudor, bien porque han salido de su esfera patrimonial, pasando a ser formalmente de titularidad de otras personas, bien porque sencillamente se han ocultado, haciéndose imposible que sean alcanzados por la Administración tributaria. Es decir, es necesario que exista una conducta culpable o dolosa, o por lo menos negligente, en quien participa o coopera en la realización del ilícito tributario que determina la concurrencia del supuesto de responsabilidad, para que pueda ser declarado responsable solidario, ya que la responsabilidad del art. 42.2.a) de la Ley 58/2003 (LGT) no consagra una responsabilidad objetiva, sino que la responsabilidad allí prevista requiere de la concurrencia de, cuando menos, negligencia en la actuación del responsable.
(TEAC, de 27-06-2019, RG 276/2017)
Requisitos formales para el ejercicio del derecho a la devolución: la identificación del destinario es esencial y subsanable
En el caso analizado, el motivo esgrimido por la Administración para rechazar la deducibilidad de la cuota de IVA controvertida es el hecho de que en la factura figura una razón social distinta a la del solicitante y no consta el número de identificación fiscal del mismo.
Pues bien, como es sabido, lo determinante del derecho a deducir es el cumplimiento de los requisitos materiales, mientras que los requisitos formales, si bien son exigibles, no pueden ir más allá de lo necesario para garantizar el cumplimiento de los requisitos materiales. Ahora bien, la identificación del destinatario es esencial a efectos de comprobar el cumplimiento del requisito material que determina que solo constituyen cuotas tributarias deducibles aquellas que el sujeto pasivo haya soportado por repercusión directa (art. 92.Uno de la Ley del IVA). Por lo tanto, en el presente caso, al no reunir la factura el requisito mencionado, no es posible identificar de forma inequívoca al solicitante como el destinatario de la operación por la cual se soporta la cuota de IVA.
En cualquier caso, podemos afirmar que, en la medida en que los requisitos formales sean necesarios para garantizar el cumplimiento de los materiales, si no se cumplen dichas exigencias de naturaleza formal, pese a existir el derecho, éste no puede ser ejercido hasta que no se cumplan, puesto que, la exigencia de estos requisitos formales se justifica por motivos de control y de garantía recaudatoria sin que el cumplimiento de los mismos suponga la imposibilidad de ejercer el derecho, sino que simplemente se perfila como un requisito para su ejercicio. Dicho esto, el TEAC considera que el procedimiento seguido en el presente caso para la corrección del error cometido a la fecha de expedición inicial de las facturas aportadas, en el que es el propio expedidor el que procede a la enmienda al objeto de acomodar su contenido a lo exigido por el art. 6 del RD 1619/2012 (Obligaciones de facturación), es suficiente para que dichas facturas cumplan los requisitos previstos en la normativa para que el interesado pueda ejercitar su derecho a la deducción, puesto que la modificación así efectuada del defecto formal del que le adolecían no impide la labor de control de la Administración respecto de la gestión del Impuesto.
Por último, pese a que el Tribunal reconoce la posibilidad de subsanar determinados requisitos formales que ya existían en el momento del nacimiento del derecho a deducir, como son los errores de identificación de la razón social y del número de identificación fiscal, durante el procedimiento de devolución, incluyendo la vía de revisión, considera necesario que se lleve a cabo con unas garantías mínimas que exige que dichos errores sean objeto de enmienda por parte del expedidor de la factura y no por la propia entidad que pretende el ejercicio del derecho y la consecuente obtención de la devolución.
(TEAC, de 25-06-2019, RG 2398/2016)
La explotación de programas informáticos puede constituir ramas de actividad autónomas
La aplicación del régimen especial de neutralidad fiscal a las operaciones de reestructuración tales como las escisiones parciales requiere la existencia de ramas de actividad autónomas.
La DGT en consulta vinculante V1614-19 de 27 de junio, aborda la aplicación del régimen de diferimiento a una operación de escisión dentro de una sociedad dedicada a la creación y distribución de programas informáticos. En el presente caso, al existir diversos productos, se pretende escindir la creación y distribución de cada uno de ellos.
La DGT considera que aun sin existir una actividad diferenciada, sería posible la aplicación del régimen especial si la creación y distribución de cada programa contara con una gestión y organización diferenciada del resto de elementos, cuestión que no se produce en este caso, al entender que se pretenden segregar una suma de elementos patrimoniales, cuya explotación se llevaría a cabo de manera separada, pero bajo una gestión común.
(DGT, de 27-06-2019, V1614/2019)
La electricidad producida con paneles fotovoltaicos arrendados autoconsumida también está exenta
Si la normativa sectorial permite que el arrendatario de una instalación se inscriba como titular de la misma en el Registro administrativo de instalaciones de producción de energía eléctrica, la normativa fiscal no impide que el arrendatario que figure como titular de la instalación en el Registro correspondiente pueda beneficiarse del supuesto de exención establecido en el art. 94.5 de la Ley II.EE. De acuerdo con el criterio establecido en la consulta V2275/2015 de 20-07-2015, la exención se aplicará únicamente a la energía eléctrica consumida por los titulares de las instalaciones de producción de energía eléctrica acogidas al régimen retributivo específico conforme a la legislación sectorial, y como los titulares de una instalación de producción de energía eléctrica puede ser tanto el arrendatario como el propietario o el concesionario la exención es aplicable a la energía eléctrica producida en las instalaciones de producción de energía eléctrica de tecnología renovable, cogeneración y residuos cuya potencia instalada no supere los 50 megavatios, conforme a la legislación sectorial, siempre y cuando sea consumida por los titulares de dichas instalaciones.
(DGT, de 25-06-2019, V1573/2019)
Las operaciones de predesmantelamiento de una central nuclear no constituyen hecho imponible del IAE
Las operaciones previas al desmantelamiento de una central nuclear, entre ellas, descarga de combustible del reactor y piscinas de almacenamiento, acondicionamiento de los residuos generados durante la explotación, etc., por parte del titular de la autorización de la explotación, no constituyen hecho imponible del IAE, ya que, a través de su realización, no se están prestando servicios a terceros, por lo que la titular de la explotación de la central nuclear a desmantelar no está obligada a formular declaración de alta por ninguna rúbrica de las Tarifas del IAE por la realización de tales operaciones previas al desmantelamiento de la central nuclear, sin perjuicio del cumplimiento de las obligaciones tributarias que pudieran serle imputables por el ejercicio de otras actividades económica.
(DGT, de 12-06-2019, 22/2019)
La excepción a la no sujeción en el ITP solo se circunscribe a bienes inmuebles
El texto refundido de la Ley del ITP y AJD prevé que las operaciones realizadas por sujetos pasivos del IVA no queden sujetas al ITP y AJD estableciendo dos excepciones a este criterio.
En el presente caso, la operación de venta de una embarcación de recreo, debe quedar sujeta a IVA por ser el vendedor un sujeto pasivo de dicho impuesto. El vendedor comunica al comprador que la operación está exenta de IVA, pues aquel no se dedujo el impuesto en la adquisición de la misma.
La DGT en consulta vinculante de 9 de mayo, establece que con independencia de que la operación esté exenta de tributación por el IVA, ésta no quedará en ningún caso sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del ITP y AJD, pues si bien, en el mercado inmobiliario una operación queda excepcionalmente sujeta al ITP y AJD cuando a su vez está sujeta y exenta en el IVA, las excepciones a la regla general de no sujeción solo se aplican a bienes inmuebles.
(DGT, de 09-05-2019, V1023/2019)