La falta de competencia de los Tribunales Económico-Administrativos para plantear cuestión prejudicial ante el TJUE no les exime de garantizar la aplicación del Derecho de la Unión
Si bien el TJUE, ha revisado su doctrina, habida cuenta, en particular, de la jurisprudencia más reciente relativa al criterio de independencia a que se atendrá cualquier organismo nacional para que pueda calificárselo de “órgano jurisdiccional” a efectos del art. 267 Tratado de 25 de marzo de 1957 (TFUE) -STJUE, de 21 de enero de 2020, asunto nº C-274/14- estableciendo que los Tribunales económico-administrativos no lo son, esto no les exime de la obligación de garantizar la aplicación del Derecho de la Unión al adoptar sus resoluciones e inaplicar, en su caso, las disposiciones nacionales que resulten contrarias a las disposiciones de Derecho de la Unión dotadas de efecto directo, ya que esa obligación recae sobre el conjunto de autoridades nacionales competentes y no solamente sobre las autoridades judiciales.
(TEAC, de 26-02-2020, RG 3724/2017)
La deducción del IVA soportado en una sociedad holding mixta deberá efectuarse conforme a un criterio de reparto entre la actividad económica y la no económica
Del acuerdo de liquidación dictado por la Inspección en el caso que nos ocupa, así como de las alegaciones formuladas, se desprende que la entidad se constituye como una sociedad "holding mixta", esto es, tiene participaciones en diversas filiales y participa además en la gestión de las mismas.
Pues bien, en primer lugar, ha de tenerse en cuenta que la calificación de la sociedad como "holding mixta" la habilita para la deducción de las cuotas soportadas por gastos relacionados con la actividad económica desarrollada y determina la posibilidad de limitar el derecho a deducción del IVA soportado cuando los servicios prestados a las filiales estén exentos de tributación, o cuando se presten servicios únicamente a alguna de sus filiales pero no a otras. Si atendemos a las alegaciones de la entidad, esta señala que presta servicios remunerados a sus filiales, ahora bien, esta referencia genérica a la prestación de servicios remunerados a sus filiales ha de matizarse en la concreta circunstancia que nos ocupa, y que se refiere al ejercicio 2014, en el que la entidad, tras haberse declarado en concurso de acreedores voluntario, factura servicios, exclusivamente, a una de sus filiales y pretende la deducción de la totalidad de las cuotas del IVA soportadas por los gastos en que incurre.
La entidad realiza, en consecuencia, una actividad económica, por la prestación de servicios retribuidos a la única filial con la que se relaciona de este modo, y otra no económica, constituida por los servicios que no son facturados a las filiales, según resulta del auto del TJUE, de 12 de enero de 2017. Esto resulta en una limitación de su derecho a la deducción de las cuotas soportadas y, en consecuencia, la deducción del IVA soportado por los gastos generales en que incurre para el desarrollo de la actividad habrá de efectuarse conforme a un criterio de reparto que considere la actividad económica y no económica desarrollada por la sociedad.
(TEAC, de 26-02-2020, RG 3698/2016)
En un recurso extraordinario de revisión no pueden impugnarse autoliquidaciones
Por todos es conocido el carácter tasado y excepcional del recurso extraordinario de revisión, no configurándose éste como una instancia más en vía administrativa, sino como un instrumento que habilita a reaccionar frente a resoluciones administrativas firmes -ya sean dictadas por órganos de aplicación de los tributos o imposición de sanciones, como por los Tribunales económico-administrativos-, sólo y exclusivamente cuando concurra alguna de las circunstancias consideradas por la norma.
Pues bien, como las autoliquidaciones no son actos administrativos, en un recurso extraordinario de revisión no pueden impugnarse autoliquidaciones al no existir ningún acto administrativo como exige el art. 244.1 de la Ley 58/2003 (LGT) de forma clara cuando expresa que dicho recurso se interpone "contra los actos firmes de la Administración tributaria y contra las resoluciones firmes de los órganos económico-administrativos". El procedimiento para la rectificación de las autoliquidaciones se desarrolla reglamentariamente en los arts. 126 a 129 del RD 1065/2007 (RGAT).
Además, el Tribunal entiende que tampoco pueden impugnarse en un recurso extraordinario de revisión elementos de las autoliquidaciones que no hayan sido objeto de una liquidación previa, pues el recurso no pretendería la modificación de los actos previos, sino de aspectos de la autoliquidación que no fueron objeto de regularización.
(TEAC, de 10-02-2020, RG 4755/2017)
Rentas del trabajo no satisfechas en el ejercicio en que resultan exigibles y deducción de retenciones
En este caso, el Tribunal resuelve en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio la cuestión relativa a si en aquellos casos en los que determinadas rentas del trabajo no fueron satisfechas por el obligado al pago de las mismas en el ejercicio en que resultan exigibles, puede el trabajador en dicho ejercicio, y en tanto los atrasos sigan sin pagarse por aquél, deducir las retenciones correspondientes a tales rentas cuando su importe hubiera sido ingresado en la Hacienda Pública por el empleador y obligado al pago de las rentas exigibles insatisfechas.
Al respecto, para el TEAR, si la empresa pagadora ha ingresado en la Hacienda Pública el importe de las retenciones correspondientes a las nóminas impagadas debe admitirse la deducción de las retenciones por el trabajador, pues de lo contrario se produciría una situación de enriquecimiento injusto en favor de la Administración. Ahora bien, la Administración sostiene, por el contrario, que la deducibilidad de las retenciones está condicionada al abono de las rentas sometidas a retención. En su opinión no se puede deducir una retención que nunca debió realizarse por no haber nacido la obligación de retener, que surge con el pago de las rentas.
Pues bien, el Tribunal entiende que en aquellos casos en los que determinadas rentas del trabajo no fueron satisfechas por el obligado al pago de las mismas en el ejercicio en que resultan exigibles, no puede el trabajador en dicho ejercicio, y en tanto los atrasos sigan sin pagarse por aquél, deducir las retenciones correspondientes a tales rentas aunque el importe de dichas retenciones hubiera sido ingresado en la Hacienda Pública por el empleador y obligado al pago de las rentas exigibles insatisfechas.
(TEAC, de 10-02-2020, RG 1057/2019)
La falta de notificación de la diligencia de embargo a los cotitulares del bien o derecho embargado no es motivo de oposición a la diligencia de embargo
La diligencia de embargo es el acto administrativo en el que se documenta cada actuación de embargo y se notifica a la persona con quien se entienda dicha actuación, no solamente al obligado tributario. Así, las personas a las que se debe notificar la diligencia de embargo son el propio obligado, el tercero titular, poseedor o depositario del bien, si no se hubiesen realizado con ellos las actuaciones y, por lo tanto, estuviesen ya al tanto del embargo, el cónyuge del obligado si el bien es ganancial y los condueños o cotitulares del bien. Ahora bien, asiste la razón al órgano recurrente cuando afirma que la falta de notificación de la diligencia de embargo a los cotitulares del bien o derecho embargado no se integra en el motivo de oposición a la diligencia de embargo establecido en el art. 170.3.c) de la Ley 58/2003 (LGT) constituido por el "incumplimiento de las normas reguladoras del embargo contenidas en esta Ley".
El apdo. 1 del art. 170 de la Ley 58/2003 (LGT) utiliza la expresión "efectuado el embargo" para destacar que sólo se notificarán los embargos con resultado positivo. Ciertamente, por tanto, el embargo es anterior a su notificación. Se procede a la actuación de embargo y luego se notifica la diligencia en que dicha actuación de embargo se documentó, primero a la persona con quien se entendió dicha actuación y luego al obligado tributario y a los terceros que se señalan en el precepto. En consecuencia, cuando la norma contempla como motivo de oposición a la diligencia de embargo el incumplimiento de las normas reguladoras de éste no está incluyendo en ellas las concernientes a su notificación, pues el embargo es un acto previo, independiente y separado de su notificación. Lo que la norma exige notificar al obligado tributario y al cotitular del bien embargado es la "actuación de embargo" realizada conforme a las disposiciones establecidas en la Ley 58/2003 (LGT).
En resumen, la falta de notificación de la diligencia de embargo, en los casos en que ésta proceda, a los cotitulares de los bienes o derechos embargados no integra el motivo de oposición a la diligencia de embargo contemplado en el art. 170.3.c) de la Ley 58/2003 (LGT) ni puede ser, por tanto, causa de nulidad de la misma, sin perjuicio de los efectos que pueda producir en los actos subsiguientes del procedimiento de apremio.
(TEAC, de 28-01-2020, RG 215/2017)
No es admisible a trámite un recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio cuando se aprecia incongruencia entre lo solicitado y el criterio aplicado
En el caso que nos ocupa, la Directora del Dpto. de Recaudación de la AEAT señala que el TEAR ha confundido la previsión del apdo. 4 del art. 107 del RD 1065/2007 (RGAT), con un supuesto de mancomunidad, en el que la Hacienda Pública, para proceder frente a un socio, estaría obligada a dirigirse al resto de los socios. En su opinión, el TEAR se ha hecho eco de este planteamiento al entender que en aplicación de los arts. 40.5 de la Ley 58/2003 (LGT) y 107.4 del RD 1065/2007 (RGAT), la sanción tributaria debió notificarse al resto de los socios de X, S.L. Ahora bien, el motivo del TEAR para anular la providencia de apremio parece ser, simplemente, que a su juicio la notificación por comparecencia constituye, según jurisprudencia consolidada, el último recurso al que debe acudir la Administración para notificar sus actos administrativos, debiendo agotar previamente todas las posibilidades de notificación personal, considerando, por tanto, dicho tribunal que la notificación por comparecencia a Don Z no fue válida, precisamente porque existían otros sucesores con los que previamente se podía haber intentado la notificación personal.
Así las cosas, no es admisible a trámite un recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio al apreciar incongruencia entre lo solicitado por la Directora de la AEAT y los criterios aplicados por el TEAR en la resolución impugnada, pues le corresponde a ella motivar que el criterio aplicado es dañoso y erróneo, lo que no se produce en el presente caso, en cuanto el criterio considerado como tal por la Directora de la AEAT no es el sostenido por el Tribunal Regional en su resolución.
(TEAC, de 28-01-2020, RG 2212/2018)
Adaptación de la tasa por aprovechamiento especial del dominio público en concesiones anteriores a la entrada en vigor de la Ley 48/2003, de 26 de noviembre
En el caso que nos ocupa, la entidad alega que no habiéndose adaptado las concesiones a la Ley 48/2003 (Régimen económico y de prestación de servicios de los puertos de interés general), no cabe girar las tasas con arreglo al régimen que resultaría de tal adaptación.
Efectivamente, en el expediente administrativo no se acredita que la Autoridad Portuaria haya procedido a la adaptación del canon por prestación de servicios a la regulación contenida en el art. 28 de la Ley 48/2003 (Régimen económico y de prestación de servicios de los puertos de interés general) como ordena su Disp. Trans. Quinta, por lo que únicamente se puede liquidar por el importe mínimo establecido en la norma para la Tasa por aprovechamiento especial del dominio público en el ejercicio de actividades comerciales, industriales y de servicios.
(TEAC, de 21-01-2020, RG 3532/2016)
No se puede modificar a conveniencia de la entidad el método de amortización
Una entidad no puede modificar los métodos de amortización a su conveniencia, estando obligado el contribuyente que haya optado por un determinado método de amortización para unos concretos elementos a seguirlo hasta su total amortización, enajenación o pérdida, no pudiéndose suceder en el tiempo para un mismo elemento distintos métodos de amortización.
No obstante lo anterior, en casos excepcionales se permitiría la aplicación simultánea o sucesiva de los distintos métodos de amortización siempre y cuando se encuentre debidamente justificado en la Memoria el cambio de método o criterio de amortización, no sirviendo para ello un dictamen pericial que no realice una crítica y análisis detallado para justificar la amortización aplicada.
(TEAC, de 16-01-2020, RG 3342/2016)
Modificación de la base imponible por créditos incobrables y necesidad de acreditación de la recepción por el destinatario de las facturas rectificativas
En el presente supuesto, la cuestión controvertida no es, si la Administración tuvo conocimiento de la modificación de las bases imponibles referidas sino si las facturas rectificativas fueron remitidas a los destinatarios indicados y a la Administración concursal respectiva. Si bien la entidad obligada manifiesta haber remitido las correspondientes facturas rectificativas, no queda acreditada la recepción por el destinatario. Por tanto, debe determinarse si el citado incumplimiento del requisito de prueba de la remisión de las facturas rectificativas al destinatario y a la Administración concursal implica, en todo caso, la pérdida del derecho a modificar bases imponibles al amparo del art. 80.Tres de la Ley 37/1992 (Ley IVA).
De acuerdo con el criterio del TEAC, conforme al art. 24.1 del RD 1624/1992 (Rgto IVA), para dar como válida una modificación de la base imponible basada en la emisión de una factura rectificativa debe acreditarse la remisión de la misma al destinatario de la operación, entendiéndose que, si no consta tal remisión pero el deudor reconoce su recepción, es evidente que la factura rectificativa se emitió y se remitió al destinatario.
Dicho esto, el Tribunal entiende que no consta en el expediente que la entidad obligada haya probado convenientemente la recepción por las entidades destinatarias de las facturas rectificativas, lo que determina la imposibilidad de rectificar la base imponible, conforme al art. 80.ter de la Ley 37/1992 (Ley IVA) y el art. 24 del RD 1624/1992 (Rgto IVA).
(TEAC, de 18-12-2019, RG 4148/2016)
La rectificación de la repercusión del IVA no está subordinada a que se reintegre a priori la cuota correspondiente al destinatario
La efectividad del reintegro al que hace referencia la Ley 37/1992 (Ley IVA) no es requisito para que proceda la emisión de la factura rectificativa. Lo que se resuelve en el presente recurso se circunscribe a la cuestión de la modificación de la base imponible y de la rectificación de las cuotas inicialmente repercutidas conforme a lo previsto en el art. 80.Dos y 89 de la Ley 37/1992 (Ley IVA). Al tratarse de una reclamación por actuaciones entre particulares, este Tribunal desconoce cómo se ha llevado a cabo la regularización de la situación tributaria del sujeto pasivo emisor de la factura y del receptor de la misma que habría de rectificar las cuotas inicialmente soportadas.
Así, en el momento de comprobar la regularización que trae causa de la referida rectificación de cuotas repercutidas señalada y objeto del presente recurso, la Administración habría de tener en cuenta el cumplimiento de los requisitos previstos en el art. 89.Cinco.b) de la Ley 37/1992 (Ley IVA), referido a la rectificación y regularización de las cuotas repercutidas, en particular, el efectivo reintegro de las cantidades respectivas, al que la misma disposición obliga, y en el art. 114 de la misma norma, relativo a la rectificación de deducciones en sede del destinatario, y en caso de que el reintegro obligatorio no se produzca, la AEAT puede considerar la referida modificación como improcedente.
(TEAC, de 21-11-2019, RG 5755/2016)