El TS deberá determinar cuándo la visita del perito al inmueble a valorar es preceptiva, y en especial en los casos de transmisiones lucrativas
Palabras clave: TS, visita preceptiva, perito, comprobación de valores, inmueble
El Tribunal Supremo debe establecer en qué circunstancias se exige la visita preceptiva al inmueble que es objeto de valoración -y cuando puede eludirse válidamente la misma-, tiene una proyección relevante tanto en el caso ahora enjuiciado como en otros muchos que podrían presentarse. Particularmente, las valoraciones de bienes inmuebles -sobre todo cuando las transmisiones de los mismos tienen carácter lucrativo- han cobrado una especial relevancia también en otros impuestos municipales, como sería el IIVTNU, toda vez que a partir de la STC 59/2017, de 11 de mayo de 2017 y la STS, de 9 de julio de 2018, recurso n.º 6226/2017, la determinación del valor de transmisión de un bien inmueble puede determinar la ausencia de gravamen por el citado tributo local. Por todo lo anterior, resulta patente que el principio de seguridad jurídica contemplado en el art. 9.3 CE exige una doctrina unificada sobre los requisitos que ha de cumplir la motivación de valoraciones administrativas de inmuebles que hayan utilizado el método de comparación a partir de muestras o testigos que sólo puede ser ofrecida por este Tribunal.
(Tribunal Supremo, 6 de marzo de 2020, recurso n.º 5352/2019)
El TS se pronuncia sobre el concepto de operaciones accesorias a efectos de prorrata en el IVA
En el presente caso, la operación financiera que se contempla no es habitual, es infrecuente y aislada. Pero, por el efecto de aplicación directa y preferente de la normativa europea, con desplazamiento de la norma legal interna cuando efectúa una inadecuada trasposición, la respuesta que ha de darse al primero de los motivos de casación formulados dependerá, en función del criterio que incorpora la Sexta Directiva, de si la operación que se examina merece o no la consideración de operación accesoria con respecto a la actividad empresarial de la recurrente. Teniendo en consideración que la cuestión suscitada en el auto de admisión, consistente en «determinar, a la luz de la jurisprudencia del TJUE, si se deben considerar como "operación principal" o "actividad habitual" o, por el contrario, como "operación accesoria" o "actividad no habitual" (en terminología de la Directiva IVA y en terminología de la Ley IVA, respectivamente), a efectos del cálculo de la prorrata en el IVA, el beneficio obtenido por una entidad bancaria como consecuencia de la transmisión de participaciones sociales en una filial cuya actividad principal es plenamente coincidente con la del propietario de dicha participación, siendo así que éste realiza su actividad principal en otro estado a través de la mencionada filial», procede declarar que una operación de esa naturaleza no es prolongación de la actividad financiera principal, ni comporta un empleo muy significativo de bienes y servicios en los términos que, según la doctrina del TJUE, [Vid, SSTJUE de14 de noviembre de 2000, asunto C-142/99, de 24 de abril de 2004, asunto C-77/01, de 29 de octubre de 2009, asunto C-29/08, 6 de septiembre de 2012, asunto C-496/11 y de 16 de julio de 2015, asunto C-184/14)] excluirían la accesoriedad, lo que determina que no puedan tenerse en cuenta para la determinación del porcentaje de prorrata general.
(Tribunal Supremo, 2 de marzo de 2020, recurso n.º 2465/2017)
El TS deberá determinar si procede la sanción o cabe admitir interpretación razonable de la norma respecto a las cuentas en participación en el IS
Las actuaciones inspectoras que se sitúan en el origen de los actos administrativos que fueron impugnados desembocaron en una regularización en la que se procedió a calificar como retribuciones de fondos propios unos gastos financieros que no resultaban deducibles. En la regularización practicada se procedió a calificar el negocio celebrado entre la entidad hoy recurrente y la otra empresa que era socio único de la primera, y que las mismas habían calificado como una concertación de una cuenta en participación, como una aportación de fondos propios por parte del socio a la sociedad. El TEAR consideró que la conducta del obligado tributario debía calificarse como culpable al haber obtenido una devolución de IS, acreditado improcedentemente unas bases imponibles negativas y omitido unas rentas, como consecuencia de la simulación de unos contratos de participación que permitieron deducirse en concepto de gastos financieros unos importes que no resultaban deducibles al tener la consideración de remuneración de fondos propios. En cuanto al motivo referido a la improcedencia de hacer uso de la figura de la simulación cuando se trata de una economía de opción, la Sala de instancia consideró que debía ser asimismo desestimado Conviene, por lo tanto, un pronunciamiento del Tribunal Supremo que, cumpliendo su función uniformadora, sirva como criterio orientador de los Tribunales inferiores así como pacificador de la situación controvertida. En definitiva, la cuestión nuclear que suscita este recurso de casación consiste en aclarar y matizar la doctrina jurisprudencial existente sobre imposición o no de sanciones en caso de simulación a fin de determinar si, estimada la existencia de un acto o negocio simulado, a la vista de lo dispuesto en el art.16.3 LGT, es procedente, en todo caso, aplicar la sanción por apreciarse dolo o, por el contrario, puede invocarse la excepción del art. 179 LGT, que excluye la responsabilidad por infracción tributaria en aquellos casos en los que el obligado tributario aduce una interpretación razonable de la norma ante la existencia de calificaciones jurídicas divergentes en relación con operaciones similares. Por tanto, no es posible de hablar de opción entre opciones legítimas.
(Tribunal Supremo, 28 de febrero de 2020, recurso n.º 6456/2019)
El TS afirma que para aplicar la exención en ITP en la declaración de obra nueva exige que las viviendas no pueden exceder la superficie máxima de VPO, aun cuando vayan destinadas a familias numerosas
La norma limitativa de la superficie protegible máxima, en la legislación estatal, no contempla excepciones o salvedades, en la cuantificación de tal extensión por el hecho de que la vivienda vaya a ser destinada a familias numerosas. El precepto reglamentario sometido a impugnación indirecta, el art. 70, 1 y 2, Rgto ITP y AJD, no incurre en la extralimitación imputada. Esta Sala ha respaldado el sometimiento a gravamen de tales actos jurídicos, bien pronunciándose formalmente sobre su sujeción misma, en los casos en que ha sido debatida, bien resolviendo problemas jurídicos de otra naturaleza pero que presuponen conceptualmente que las escrituras en que se documenten tales actos se encuentran entre los sujetos, respectos de los que se define su base imponible en el art. 31.2 TR Ley ITP y AJD, pues los actos que contienen vienen referidos a cantidad o cosa valuable económicamente [Vid., STS de 17 de marzo de 2011, recurso n.º 5928/2006]. Los parámetros que han de tenerse en cuenta a efectos de la exención contenida en el art. 45.I.B),12ª, TR Ley ITP y AJD son los establecidos en las normas estatales que regulan las características de las viviendas de protección oficial, pues son tales normas las que deben fijar, a los efectos de la exención, las condiciones de superficie máxima protegible, precio de la vivienda y límite de ingresos de los adquirentes que deben tenerse en cuenta para gozar de la exención aquí analizada. Conforme a la STS de 22 de mayo de 2018 recurso nº 96/2017, el Real Decreto 2066/2008 limita a 90 metros cuadrados útiles la superficie máxima, de la que hay que partir a los efectos de excluir de la exención debatida aquellos inmuebles que superen dicha extensión. Además, la norma estatal de reenvío de la disposición fiscal que tipifica la exención no contempla la posibilidad de ampliar dicha superficie máxima para las viviendas de protección oficial cuando vayan destinadas a familias numerosas, pues de ser así se estaría produciendo una extensión analógica del ámbito de la exención, en contra de la explícita prohibición que contiene el art.14 de la LGT. Las escrituras notariales de declaración de obra nueva y de constitución de edificios en régimen de propiedad horizontal están sujetas a AJD. Ello es así porque se trata de instrumentos públicos que tienen por objeto cantidad o cosa valuable y contienen actos inscribibles en el Registro de la Propiedad, conforme a reiterada jurisprudencia de este Tribunal Supremo. En la medida en que tales actos jurídicos están sometidos a gravamen por el indicado impuesto con arreglo a lo establecido en los art. 27, 28, 30 y 31.2 TR Ley ITP y AJD quedando por tanto comprendidos en el ámbito objetivo del hecho imponible y en la fijación de la base imponible y de la parte variable de la cuota tributaria, el art. 70.1 y 2 Rgto ITP y AJD, no supone un exceso reglamentario o ultra vires sobre la habilitación legal implícita en los preceptos citados, pues se limita a hacer explícitos dos concretos casos de sujeción, a los fines de regular para ellos normas especiales de determinación de la base imponible, que ya estaban virtualmente comprendidos en el ámbito de realización del hecho imponible establecido en aquellos preceptos
(Tribunal Supremo, 26 de febrero de 2020, recurso n.º 6474/2017)
El TS exige el análisis de las cláusulas modificativas del contrato de crédito para determinar su sujeción a AJD
Ni la sentencia recurrida, ni tampoco la resolución del TEAR de Madrid que confirma, examinan detalladamente el contenido de la escritura notarial de elevación a público del contrato de novación modificativa. La tesis de la sentencia recurrida es que, al existir otras cláusulas distintas de la alteración del plazo y/o modificación del tipo de interés, se incumplen las condiciones para la exención, pero sin llegar a analizar si esas otras cláusulas integran los elementos del hecho imponible. No es preciso extenderse mucho en el examen de las cláusulas de la escritura para comprender que en modo alguno pueden calificarse de modificación del contrato de crédito. Son previsiones que se refieren a un negocio jurídico distinto, el mandato de venta, por más que esté relacionado con la solvencia del acreditado. Lo mismo se puede afirmar de los convenants, parámetros y condiciones que afectan exclusivamente a obligaciones de información, mantenimiento del nivel de capital social, de las ratios y niveles financieros de la empresa, de determinados parámetros de contabilidad (EBITDA/gastos financieros, deuda financiera contra fondos propios, etc..), compromiso de no constituir garantías reales sobre otros inmuebles, limitaciones de la adquisición de activos, cláusulas todas ellas dirigidas a salvaguardar una adecuada gestión del patrimonio de la empresa, en aras de la integridad del patrimonio del acreditado, así como de la gestión del negocio. Tampoco suponen modificación la definición de situaciones de ruptura del mercado que hacen mención a condiciones del mercado interbancario. En definitiva, se trata de una serie de obligaciones que las partes asumen, al margen del contenido característico del contrato de crédito y de su garantía real, y que no incide en las condiciones del crédito, carecen de carácter financiero, y en modo alguno se ha razonado en la resolución administrativa recurrida que resulten inscribibles, como tampoco que puedan ser objeto de valuación. Lo que no resulta admisible es que, sin el menor análisis sobre la condición de inscribibles o que sean susceptibles de valuación, se concluya que la mera presencia de una serie de cláusulas que, de haberse otorgado en otra escritura distinta de la de novación modificativa, no quedarían sujetas al gravamen de cuota gradual de AJD, deba dejar sin efecto el beneficio de la exención que sin duda cumpliría aplicar a las modificaciones de tipo de interés, plazo, o ambas conjuntamente, en recta interpretación del art. 9 de la Ley 2/1994. La sentencia impugnada no es conforme con la doctrina fijada por esta Sala, [Vid., STS, de 16 de marzo de 2019, recurso n.º 6694/2017], por lo que debe estimarse el recurso de casación y anular la misma, pues la Administración Tributaria gira a la contribuyente, se prescinde absolutamente de determinar que haya existido modificación de cláusulas financieras con contenido inscribible en el Registro de la propiedad, y menos aún de sentar su valoración.
(Tribunal Supremo, 26 de febrero de 2020, recurso n.º 5481/2017)
El TS concreta el dies a quo del plazo de prescripción de la regularización de la exención por reinversión de vivienda habitual en el IRPF
El criterio expresado en la sentencia de instancia es plenamente ajustado a Derecho en un caso como el presente, ya que la administración no puede iniciar ninguna actuación de regularización tributaria tendente a la liquidación del tributo, y por tanto no se inicia el plazo de prescripción, hasta que no se produzcan las dos circunstancias previstas por la regulación legal y reglamentaria de la exención por reinversión: (i) en primer lugar que concluya el plazo de dos años a partir de la transmisión de la vivienda habitual, lo que en este caso sucedía el día 5 de mayo de 2007 puesto que la enajenación se produjo el día 5 de mayo de 2005 y, además, (ii) que transcurra el plazo para presentar la declaración complementaria regularizando el incremento de patrimonio que quedo exento por el compromiso de reinversión, declaración que podría presentarse hasta el día 30 de junio de 2008 en que finalizaba el plazo de declaración de ese ejercicio en que se produjo el incumplimiento. Procede declarar, sobre la cuestión de interés casacional que en un caso como el litigioso, en que se incumplió el compromiso de reinversión de la ganancia patrimonial obtenida en la transmisión de vivienda habitual, el plazo de prescripción del ejercicio de la acción de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, se inicia el día siguiente a aquel en que termina el plazo reglamentario para presentar la autoliquidación del ejercicio en el que se consumó el incumplimiento, que es de dos años a contar desde la fecha de la transmisión de la vivienda habitual en que se obtuvo la ganancia patrimonial.
(Tribunal Supremo, 26 de febrero de 2020, recurso n.º 3421/2017)
El TS deberá evaluar si es contrario a los principios de buena fe y buena administración que el contribuyente deba aportar las facturas electrónicas emitidas y recibidas
La sentencia recurrida soslaya que no se requerían las facturas, sino copia electrónica de todas esas facturas, y que lo que se argumentaba ante la Administración era que no existía obligación de realizar tal copia y que las facturas en su soporte papel estaban a disposición de la AEAT para su comprobación, en el domicilio del contribuyente olvidando el principio de proporcionalidad, eficacia y limitación de costes indirectos establecido en el art. 3.2 de la LGT. La Sala estima que existe interés casacional en determinar si en una interpretación conjunta de los arts. 29, 34.1 k) y 96 LGT, conforme al principio de buena administración inferido de los arts. 9.3 y 103 CE, el contribuyente tiene obligación -en el procedimiento de comprobación limitada- de aportar fotocopia de las facturas emitidas y recibidas o de cualquier otro documento, así como precisar el soporte en papel o electrónico en que debe efectuar la aportación a la Administración, ya que el Tribunal Supremo no se ha pronunciado sobre la obligación o no del contribuyente -en el procedimiento de comprobación limitada- de aportar fotocopia de las facturas emitidas y recibidas o de cualquier otro documento, así como en qué soporte deben ser aportadas esas facturas. Por otro lado, el Tribunal, también debe reafirmar, reforzar, aclarar o revisar la doctrina jurisprudencial existente sobre la posibilidad de presentar ante los tribunales de la jurisdicción contencioso-administrativa -al amparo de lo dispuesto en el art. 56 LJCA- aquellas pruebas que no se aportaron ante los órganos de gestión tributaria ni ante los Tribunales Económico-administrativos, determinando, en su caso, las circunstancias en que esta falta de aportación impide su valoración ulterior en vía judicial.
(Tribunal Supremo, 21 de febrero de 2020, recurso n.º 6012/2019)
El TS debe pronunciarse sobre los gastos deducibles de los rendimientos del capital inmobiliario sujetos al IRPF
La sentencia objeto de recurso trae causa de un procedimiento de comprobación limitada seguido por la AEAT en relación a la declaración anual de IRPF. La Administración tributaria razona que, tratándose de inmuebles adquiridos por herencia o donación solo podrá considerarse como coste de adquisición satisfecho a los efectos de la amortización pretendida -que no se debe confundir con el valor de adquisición-, el coste soportado en los gastos y tributos inherentes a la adquisición del inmueble. La Sala a quo, por el contrario, entiende que el coste de adquisición es el valor declarado por el bien a efectos del ISD, considerando, en línea con fallos precedentes de la misma, que la expresión «coste de adquisición satisfecho» no puede interpretarse como excluyente de la amortización respecto de aquellos activos inmobiliarios adquiridos a título gratuito pero que no por ello dejan de tener un valor de adquisición. La Administración recurrente en casación, sin embargo, considera que la resolución del TEAR es ajustada a Derecho, y que la determinación del coste de adquisición, tratándose de bienes adquiridos en virtud de herencia, adquiere unos tintes peculiares, por cuanto que, al haber sido adquiridos a título gratuito, no se ha satisfecho nada por ellos, más allá de los gastos e impuestos que el acto sucesorio haya generado, considerando que ese es realmente el «coste de adquisición satisfecho». Por otra parte, considera igualmente acertado el criterio mantenido por la inspección tributaria en lo concerniente a la deducción de los gastos pagados, únicamente admisibles durante el tiempo en que el inmueble estuvo arrendado y se percibieron rentas, en la proporción que corresponda. Las cuestiones que presentan interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia consisten en precisar la interpretación que debe darse al art. 23.1 b) Ley LIRPF, en la determinación la base de cálculo de las cantidades a deducir en concepto de amortización para determinar los rendimientos netos del capital inmobiliario sujetos al IRPF cuando la adquisición se ha producido por herencia o a título gratuito. El Tribunal también deberá determinar si interpretando el art. 23.1 a) 2.º de la misma Ley, la deducción de los gastos por los diversos conceptos del citado precepto, deben admitirse única y exclusivamente por el tiempo en el que el inmueble estuvo arrendado, y se percibieron rentas, en la proporción que corresponda, o bien, se deben deducir los gastos correspondientes no solo al periodo de tiempo en que estuvo arrendado el inmueble y se percibieron rentas sino también aquellos correspondientes al periodo en el que el inmueble no estuvo alquilado pero sí en disposición de poder arrendarse.
(Tribunal Supremo, 21 de febrero de 2020, recurso n.º 5664/2019)
El TS resuelve sobre la vinculación del programa para la planificación y selección del contribuyente en las actuaciones de inspección
La actuación de esta Sala debe limitarse a determinar si la inclusión de una actividad en un programa, que permite su carga en el mismo a los contribuyentes afectados por la misma, supone un límite para el alcance de la investigación, como sostiene la sentencia recurrida y mantiene la recurrida en casación, o si por el contrario, es un límite para incluir en el plan a quien no reúna la circunstancia de incurrir en la actividad objeto de fiscalización, en este caso profesionales en ejercicio de la Abogacía, pero si se da esta circunstancia, el alcance de la investigación, de ser general, como ocurre en el presente caso, puede afectar a todos los elementos del tributo, en este caso la renta y otras actividades como la inmobiliaria, no incluida en principio en el programa de actuación correspondiente. La sentencia impugnada no vulnera el art. 148 LGT, puesto que no niega la posibilidad de la investigación parcial, pero sí que hace una interpretación de la normativa que esta Sala no comparte, pues al vincular la posibilidad de investigar la actividad de promoción inmobiliaria del sujeto pasivo a la inclusión en el programa, hace que todas las investigaciones de los incluidos en los mismos serían parciales, al reducirse su objeto a la actividad que facilita la selección mediante la carga en el programa, excluyendo la potestad de la Administración de otorgar ab initio el carácter de general a la investigación, o de que se modifique la parcial en general, de oficio, mediante la comunicación correspondiente, o a instancia de parte, como claramente se desprende de dicha normativa. En consecuencia, compartimos el criterio del Abogado del Estado cuando diferencia entre la selección del sujeto pasivo investigado, en este caso los profesionales en ejercicio de la Abogacía, y otra el alcance de la investigación, que desde el primer momento se indica que es general en la orden de carga: Por ello, desde el inicio de la investigación queda patente al recurrente que el objeto de la actuación de comprobación e investigación tiene carácter general, y es el IRPF de 2009 a 2010, y el IVA segundo trimestre de 2009 al cuarto Trimestre de 2010, por lo que todos los elementos necesarios para la determinación de la deuda tributaria estaban incluidos dentro del alcance de la investigación, sin que se produzca indefensión alguna para el recurrente y siendo además necesarios para la correcta regularización de su situación tributaria.
(Tribunal Supremo, 19 de febrero de 2020, recurso n.º 240/2018)
Al no incrementarse el valor del terreno adquirido en concurso público no hay hecho imponible de la plusvalía (IIVTNU)
Habiendo alegado la cooperativa demandante, que adquirió la parcela del Ayuntamiento, en virtud de concurso público por un importe de 2.344.793,88 euros más IVA. Que como consecuencia de la crisis económica, no pudo poner en marcha la promoción de viviendas protegidas que proyectaba, habiendo tenido que vender la parcela a una sociedad mercantil inmobiliaria, por precio de 1.700.000 euros. Por lo cual no solicitaba la exención tributaria, sino que la venta no quedara sujeta la tributo, por no haberse producido el hecho imponible, dado que mientras ha sido suya, la parcela no ha experimentado incremento de valor, sino que su precio de mercado, ha disminuido. Causando serias pérdidas a esta cooperativa. El Ayuntamiento no pone ni podría poner en duda, el precio por que la apelante ha adquirido la parcela, puesto que fue el mismo ayuntamiento quien la transmitió. Y en cuanto al precio de venta, tampoco pone en duda, que sea el precio de mercado al cual la contribuyente podía venderla en la fecha en que lo decidió desprenderse de ella. Solamente ha aportado unas consideraciones sobre la diferencia entre el valor del terreno y el precio de mercado, las cuales no han sido acogidas por las sentencias antes citadas del Tribunal Supremo. Alegando que quien debe sufrir la venta a pérdida, es la contribuyente que ha iniciado esta actividad inmobiliaria. Pero, ello es compatible con que no habiendo tenido ganancia por incrementarse el valor del terreno, no se le puedan exigir impuestos como si la hubiera tenido. Estos precios de compra y venta, plasmados en documento público, son indicio suficiente de que no ha existido incremento del valor del terreno. No integran prueba cumplida, por lo cual, el Ayuntamiento podría haber aportado prueba en contrario. Pero, no habiéndolo hecho, el resultado probatorio queda decantado a favor de la contribuyente; quedando demostrado, que no existió incremento del valor del terreno.
(Tribunal Superior de Justicia del Madrid, 28 de octubre de 2019, recurso n.º 458/2017)