La transmisión de solares sin una estructura organizativa de factores de producción está sujeta aunque la actividad de la sociedad adquirente sea la promoción inmobiliaria
En el caso aquí analizado, estamos ante una reducción de capital con devolución de aportaciones a los socios en forma de transmisión de solares, y se discute la posible aplicación de la no sujeción que establece el art. 7.1º de la Ley 37/1992 (Ley IVA) para la transmisión de unidades económicas autónomas.
Es cierto, que el supuesto de no sujeción del art. 7.1º de la Ley 37/1992 (Ley IVA) no debe ser interpretado como un caso que exige la transmisión de la totalidad de los bienes que componen el patrimonio social, siendo lo fundamental que la transmisión lo sea de una unidad productiva, susceptible de explotación o funcionamiento autónomos -capaz de crear valor añadido- con la voluntad por el adquirente de continuar la explotación. Dicho de otro modo, lo fundamental es que los elementos transmitidos sean susceptibles de explotación económica y que el adquirente los adquiera con la intención de realizar la explotación económica de los mismos.
En nuestro caso, el interesado alega y prueba que la sociedad adquirente no es una entidad de mera tenencia y que realiza una actividad económica de promoción, siendo su intención destinar los solares a su actividad económica. No obstante, si bien dicho requisito es necesario, no es suficiente, pues el precepto legal exige que lo transmitido sea una unidad autónoma capaz de funcionar por sus propios medios. Es así condición, la existencia y transmisión de una explotación económica, esto es, un conjunto de medios personales y materiales que por sí mismos constituyan una organización empresarial necesaria para el desarrollo de la actividad que se transmite y que permite continuar ésta en sede de la entidad adquirente.
Dicho esto, el contribuyente no ha justificado que las transmisiones de solares se hayan acompañado de la transmisión de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos. No se ha justificado que se hayan aportado medios humanos, ni medios materiales, sino que la transmisión se ha limitado a la entrega de unos solares, que por sí mismos no constituyen una unidad económica autónoma, y carece de relevancia, a estos efectos, el hecho de que la transmisión a la que se refieren los hechos se produjera a raíz de una reducción de capital con devolución de aportaciones a los socios.
(TEAC, de 26-02-2020, RG 6997/2016)
El acceso a eventos se localiza donde se celebren estos materialmente cuando quienes asisten a ellos, son empresarios o profesionales que actúan como tales
En el presente caso, se presentó solicitud de devolución de las cuotas del IVA soportadas por determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, pero a juicio de la Administración, estos servicios no pueden entenderse incluidos en la regla especial de localización prevista en el art. 70.Uno.3º de la Ley 37/1992 (Ley IVA) aplicable al acceso a manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas o similares, puesto que, como indica el propio solicitante, se trata de un evento al que asisten empleados para revisar el fin de año y comunicar la nueva estrategia y la clave de las iniciativas en el terreno. Además, lo anterior se ve reforzado por el hecho de que en el folleto informativo, relativo al evento y facilitado por el interesado, se hace constar expresamente que no se repercutirá el IVA español a las empresas de la Unión Europea con número de identificación a efectos de IVA, lo que, entiende la Administración, supone el reconocimiento explícito por parte del organizador del evento de que los servicios prestados a los participantes se rigen por la regla general del art. 69.Uno.1º de la Ley de IVA.
La interesada, por el contrario, manifiesta que tiene derecho a la devolución del IVA soportado con ocasión de la factura en relación con los gastos por la participación de los empleados de la entidad en el evento, puesto que tales gastos se corresponden con los servicios regulados en el art. 70.Uno.3º de la Ley 37/1992 (Ley IVA) -acceso a manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas o similares, como las ferias y exposiciones, y los servicios accesorios al mismo, siempre que su destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal y dichas manifestaciones tengan lugar efectivamente en el citado territorio-. El hecho imponible se entendería realizado en el territorio de aplicación del Impuesto y la entidad no establecida tendría derecho a la devolución del IVA por la vía del art. 119 de la misma Ley.
Pues bien, el acceso a actividades culturales, artísticas, deportivas, eventos científicos, educativos, de entretenimiento o similares, a que se refiere el art. 53 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo (Sistema Común del IVA), incluye los servicios que consisten en otorgar el derecho de acceso, a cambio de un ticket o entrada, a un evento, y solo aquéllos servicios, cuyas características esenciales consistan en garantizar tal entrada, deben considerarse como acceso a un evento.
Dicho esto, según se desprende del análisis de la factura anteriormente referida, ésta comprende los gastos asociados al acceso de cada uno de los empleados al evento de referencia como asistentes del mismo, por lo que ha de entenderse aplicable la regla especial de lugar de realización de las prestaciones de servicios recogida en el citado art. 70.Uno.3º de la Ley del IVA, tal y como alega la interesada. En consecuencia, los gastos asociados al acceso al evento referido por parte de los empleados de la entidad se corresponden con servicios que deben entenderse realizados en el territorio de aplicación del Impuesto, teniendo la entidad, por tanto, el derecho a la devolución de la cuota de IVA soportada conforme al art. 119 de la Ley del Impuesto, como entidad no establecida.
(TEAC, de 26-02-2020, RG 6158/2016)
Procedimiento de comprobación limitada: limitación competencial para llevar a cabo la regularización íntegra del IVA indebidamente soportado
En este caso tenemos cuotas indebidamente soportadas en la adquisición de un inmueble en la que se renunció a la exención e, indebidamente, se repercutió el tributo y se pretende la devolución de ingresos indebidos. En esa línea, en cuanto a la pretensión del interesado de reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos, habría de instarse un procedimiento de rectificación de autoliquidación regulado en los arts. 126 y siguientes del RD 1065/2007 (RGAT).
El supuesto que aquí se plantea es aquel en que no se admite la deducibilidad de la cuota del IVA repercutido, porque dicha repercusión fue indebida. La no deducibilidad de las cuotas indebidamente repercutidas es una cuestión pacífica. Ahora bien, el supuesto anterior abre la posibilidad de solicitar, por parte del indebidamente repercutido, la devolución de ingresos indebidos, cuyo reconocimiento procede una vez se haya comprobado, por parte de los órganos competentes, los requisitos exigidos para ello.
Dicho esto, en este caso, el procedimiento tramitado, en el que se resuelve la no deducibilidad de las cuotas del IVA soportado es un procedimiento de gestión tributaria, en particular el procedimiento de comprobación limitada, regulado en los arts. 136 a 140 de la Ley 58/2003 (LGT) y 163 a 165 del RD 1065/2007 (RGAT), siendo la característica principal del procedimiento de comprobación limitada la restricción de facultades que la Administración tributaria puede ejercitar y que son exclusivamente las previstas en su normativa reguladora.
Pues bien, el reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos requiere de la realización de comprobaciones que afectan a distinto obligado tributario de quien soportó la repercusión del tributo, siendo que las necesidades de comprobación que entraña exceden de las competencias y del alcance correspondientes al procedimiento de comprobación limitada en que se acuerde la no deducibilidad de las cuotas soportadas indebidamente repercutidas. No existe, en el procedimiento de comprobación limitada, cauce legal que permita que el órgano actuante proceda al examen de las circunstancias y requisitos que recoge la normativa para proceder al reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos.
(TEAC, de 26-02-2020, RG 2449/2017)
El ingreso extemporáneo del IVA, por incorrecta aplicación de las reglas de devengo consecuencia de un error contable, da lugar a la imposición de sanción
La conducta realizada por el sujeto pasivo que resulta acreditada, consiste en dejar de ingresar en el 2º trimestre del ejercicio 2008 las cantidades que debieron resultar de la correcta autoliquidación del IVA. La circunstancia de que dichas cantidades se declararan en periodos posteriores no es óbice para considerar la infracción tipificada, puesto que dicha circunstancia está expresamente prevista y configurada en el apdo. 6 del art. 1919 de la Ley 58/2003 (LGT), señalando para estos supuestos la calificación como leve de la infracción cometida. Por tanto, la conducta mencionada se acomoda al tipo que configura la norma.
Los periodos impositivos y de liquidación en el IVA tienen, en el caso que nos ocupa, carácter trimestral, por lo que habrá que atenderse a la conducta concurrente en cada uno de ellos para considerar la comisión de infracción tributaria, con independencia de que, a efectos del procedimiento de recaudación, se considere la suma algebraica con otras liquidaciones practicadas o devoluciones reconocidas. Así, la alegación formulada por el obligado en cuanto a la falta de perjuicio económico a la Administración no puede prosperar, toda vez, que la conducta ha de analizarse con base en cada uno de los periodos de liquidación, que, como hemos mencionado, en el presente caso tiene carácter trimestral.
Alega también el contribuyente la exclusión de responsabilidad por concurrir lo previsto en el art. 179.2.d) de la Ley 58/2003 (LGT), pero las alegaciones en este sentido no pueden prosperar. Las circunstancias que se señalan en el apartado se refieren a haber actuado con la diligencia necesaria. Tal como señala el Tribunal de instancia, la regularización practicada por la Administración se refiere al momento en que tiene lugar el devengo de las operaciones sujetas al IVA, y en este sentido no argumenta el interesado con base en que interpretación realizada de la norma aplicable demoró la declaración de las cuotas del IVA devengado a periodos posteriores a aquel en que tuvo lugar el devengo. Igualmente, no consta la impugnación de la liquidación practicada por la Administración, y ello, pese a no suponer un reconocimiento de la culpabilidad, si es indicativo, al menos, de que no concurre discrepancia jurídica en cuanto a la interpretación de la norma. No considera el TEAC, que el error contable invocado, que no explica el interesado en sus alegaciones, pueda considerarse error invencible a los efectos de proceder la exclusión de responsabilidad por tal motivo.
(TEAC, de 26-02-2020, RG 849/2017)
Los tipos autonómicos del Impuesto de Hidrocarburos no son contrarios al Derecho de la Unión
El TJUE, ha revisado su doctrina, habida cuenta, en particular, de la jurisprudencia más reciente relativa al criterio de independencia a que se atendrá cualquier organismo nacional para que pueda calificárselo de «órgano jurisdiccional» a efectos del art. 267 Tratado de 25 de marzo de 1957 (TFUE) estableciendo que los Tribunales económico-administrativos no lo son. Ahora bien, la pérdida de la facultad para elevar la cuestión prejudicial, no exime a los Tribunales económico-administrativos, de la obligación de garantizar la aplicación del Derecho de la Unión al adoptar sus resoluciones e inaplicar, en su caso, las disposiciones nacionales que resulten contrarias a las disposiciones de Derecho de la Unión dotadas de efecto directo, ya que esa obligación recae sobre el conjunto de autoridades nacionales competentes y no solamente sobre las autoridades judiciales.
Dicho esto, el establecimiento de tipos autonómicos en el Impuesto sobre Hidrocarburos no resulta contrario a la Directiva 2003/96/CE del Consejo (Reestructura el régimen comunitario de imposición de los productos energéticos y de la electricidad), siempre que el nivel de imposición resultante no sea inferior a los mínimos establecidos en la propia Directiva, debiendo estarse tanto a la sistemática como a la finalidad que persigue la misma, que no es otra que no perjudicar el adecuado funcionamiento del mercado interior.
(TEAC, de 26-02-2020, RG 4359/2017)
Impuesto Especial sobre la Electricidad: Base liquidable y alcance de la expresión "actividad industrial"
En el caso que nos ocupa, se trata de determinar si, a los efectos art. 98.1.f) de la Ley 38/1992 (Ley II.EE), la actividad ejercida por la contribuyente consistente en la depuración y saneamiento de aguas residuales puede calificarse como actividad industrial.
Pues bien, a efectos de lo dispuesto en dicho art. 98.1.f) de la Ley 38/1992 (Ley II.EE) se considerarán actividades industriales -fabricación y prestación de servicios- aquellas que se incluyan en las divisiones 1 a 4 de la Sección Primera de las Tarifas del IAE. Es decir, el carácter de actividad industrial no puede predicarse exclusivamente de las actividades de fabricación sino que también deben reputarse industriales las prestaciones de servicios relacionadas con productos que revistan carácter industrial. Así se desprende de las propias Tarifas del IAE cuyas divisiones 1 a 4 de la sección primera no solamente recogen actividades de fabricación o extracción sino prestaciones de servicios tales como la distribución de agua en núcleos urbanos (epígrafe 161.4) o la reparación o el mantenimiento de buques (epígrafe 372) por poner algún ejemplo.
Por otra parte, la interesada considera que la clasificación contenida en las Tarifas del IAE no debe resultar de aplicación a este supuesto ya que no tiene en cuenta la realidad social y tecnológica del momento, pudiendo dar lugar a situaciones en las que se prive del derecho a la reducción a aquellas entidades que desarrollan efectivamente actividades industriales que no están clasificadas en las citadas divisiones del IAE. Defiende que la aplicación de la reducción deberá realizarse atendiendo a la naturaleza real de las actividades desarrolladas por los contribuyentes.
Ahora bien, en el presente supuesto no existe ninguna norma tributaria que proporcione una definición de actividad industrial siendo la única aproximación a este término la clasificación de actividades que se contiene en las Tarifas del IAE.
Las tarifas del IAE distinguen entre actividades mineras e industriales (Divisiones 1 a 4) y actividades de la construcción (División 5), comerciales y de otros servicios (Divisiones 6, 7, 8 y 9). Esta distinción basada en el carácter de la actividad desarrollada por las distintas empresas debe considerarse válida, a juicio del Tribunal a efectos de determinar si una actividad debe ser o no considerada industrial. Hay que tener en cuenta que para la interpretación de lo dispuesto en las normas tributarias y en aras del principio de seguridad jurídica se ha de acudir preferentemente a lo dispuesto en otras normas del mismo carácter que contribuyan a aclarar el contenido de aquellas.
Dicho esto, la actividad de depuración de aguas residuales no tiene carácter industrial a efectos del art. 98.1.f) de la Ley 38/1992 (Ley II.EE) en la medida en que la actividad se encuentra clasificada en la División 9 de las Tarifas del IAE.
(TEAC, de 26-02-2020, RG 4009/2017)
Aplicación del tipo cero a las compras de bienes para combatir el COVID-19 realizadas por un ayuntamiento
Un ayuntamiento va a realizar adquisiciones de bienes necesarios para combatir los efectos del COVID-19 y desea conocer si a dichas entregas les resultaría de aplicación el tipo cero del Impuesto previsto en el art. 8 del RD Ley 15/2020 (Medidas urgentes complementarias para apoyar la economía y el empleo), al ser el destinatario de las mismas una Administración Pública.
En relación con el tipo del Impuesto aplicable a las entregas de bienes necesarios para combatir el COVID-19 en las operaciones en las que el destinatario sea una entidad pública, el mencionado art. 8 del RD Ley 15/2020 (Medidas urgentes complementarias para apoyar la economía y el empleo), dispone lo siguiente:
“Con efectos desde la entrada en vigor de este real decreto-ley y vigencia hasta el 31 de julio de 2020, se aplicará el tipo del 0 por ciento del Impuesto sobre el Valor Añadido a las entregas de bienes, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de bienes referidos en el Anexo de este real decreto-ley cuyos destinatarios sean entidades de Derecho Público, clínicas o centros hospitalarios, o entidades privadas de carácter social a que se refiere el apartado tres del artículo 20 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. Estas operaciones se documentarán en factura como operaciones exentas.”.
En relación con los destinatarios del referido tipo del 0 por ciento y su posible aplicación a los destinatarios que sean entidades de Derecho Público, debe señalarse que la Ley 37/1992 (Ley IVA) supone la transposición al Derecho interno de las previsiones de la Directiva 2006/112/CE del Consejo (Sistema Común del IVA). Pues bien, la traducción de dicha Directiva al castellano cuando se refiere a “bodies governed by public law” unas veces se ha realizado con el término “organismos de Derecho Público” y otras como “entidades de Derecho Público”. En todo caso, cualquiera que sea la expresión el término incluye a los Estados, las regiones -debe entenderse referido a las Comunidades Autónomas-, las provincias, municipios, y cualquier otro organismo o entidad de Derecho Público.
En consecuencia, dentro del concepto entidades de Derecho Público a efectos de la posible aplicación del tipo del 0 por ciento del IVA, a que se refiere el art. 8 del RD Ley 15/2020 (Medidas urgentes complementarias para apoyar la economía y el empleo), se incluyen, entre otras, las Administraciones Públicas territoriales como el ayuntamiento.
(DGT, de 18-05-2020, V1456/2020)
Indemnización reconocida en sentencia por delito de falsedad documental y su calificación como derecho de crédito a efectos del IRPF
Mediante sentencia firme se condena a los autores de un delito continuado de falsedad en documento mercantil y estafa, a indemnizar a un contribuyente por los perjuicios derivados de dos préstamos con garantía hipotecaria concedidos por él a los condenados, y que fueron declarados nulos. Se estima improbable que pueda cobrar dicha indemnización, dada la situación económica y procesal de los condenados. De la obligación resultante de la sentencia de abonar una indemnización no resulta una pérdida patrimonial, sino que surge un derecho de crédito que el contribuyente tiene contra los condenados.
Anteriormente, la DGT sostenía que sólo cuando ese derecho de crédito resultase judicialmente incobrable sería cuando tendría efectos en la liquidación del IRPF, entendiéndose que sería en ese momento cuando se produciría una pérdida patrimonial por el importe no cobrado. Pero, partir de 1 de enero de 2015, se introduce en la normativa del impuesto una regla especial de imputación temporal para estos supuestos de créditos no cobrados. Así, en el art. 14.2.k) de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), se recogen las circunstancias por las cuales podrán imputarse las pérdidas patrimoniales derivadas de créditos vencidos y no cobrados, entre ellos, que se cumpla el plazo de un año desde el inicio del procedimiento judicial distinto de los de concurso que tenga por objeto la ejecución del crédito sin que este haya sido satisfecho. Como en este supuesto no se produce ninguna de las circunstancias recogidas por la norma, no pude imputarse una pérdida patrimonial por el momento.
(DGT, de 25-02-2020, V0435/2020)
Imputación temporal de la ganancia patrimonial derivada de una venta en la cual hay dos entregas de dinero en períodos impositivos diferentes
Se enajena una vivienda percibiendo a finales de año un adelanto y en enero del año siguiente, se formaliza la venta en escritura pública percibiendo el resto del importe de la venta.
El Tribunal Supremo y la opinión mayoritaria de la doctrina, recoge la teoría del título y el modo, de tal manera que la constancia de un contrato de compraventa en documento privado no transfiere por sí sola el dominio si no se acredita la tradición de la cosa vendida. La tradición puede realizarse de múltiples formas, entre las que pueden citarse para los bienes inmuebles: la puesta en poder y posesión de la cosa vendida, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública. Dicho otorgamiento, conforme dispone el Código Civil, equivale a la entrega siempre y cuando de ésta no resulte o se deduzca lo contrario. En consecuencia, la ganancia patrimonial derivada de la venta del inmueble debe entenderse producida en el periodo impositivo en el que se otorgue la escritura pública.
(DGT, de 24-02-2020, V0421/2020)
Calificación tributaria de las arras penitenciales en caso de no efectuarse la transmisión
La firma del contrato de arras penitenciales por un contribuyente no da lugar a una variación en el valor de su patrimonio, pues la ganancia o pérdida patrimonial se producirá cuando se efectúe, en su caso, la transmisión de la vivienda. La cantidad percibida en el momento de la firma del contrato de arras formará parte del importe real de enajenación del inmueble a efectos de la determinación del valor de transmisión. La venta del inmueble se imputará al periodo impositivo en el que tenga lugar la alteración patrimonial, es decir, al correspondiente a la fecha de la transmisión.
Si la transmisión no llega a efectuarse por causa imputable al comprador, las cantidades percibidas por el vendedor en concepto de arras se calificarán como ganancia patrimonial y se imputarán al periodo impositivo en que éste pueda proceder a su ejecución, en los términos del contrato. Esta ganancia patrimonial, al no derivar de una transmisión, formará parte de la renta general y su integración se efectuará en la base imponible general.
(DGT, de 20-02-2020, V0397/2020)