El principio de regularización íntegra en los procedimientos de gestión: el TEAC cambia de criterio
En el caso analizado, nos encontramos ante un procedimiento de comprobación limitada en el que se deniega la deducción de las cuotas soportadas de dos proveedores correspondientes a la construcción de unos tanatorios pues, siendo de aplicación la regla de inversión del sujeto pasivo prevista en el art. 84.Uno.2º.f) de la Ley de IVA, las citadas cuotas no se habían devengado conforme a Derecho. La entidad solicita la devolución de las cuotas indebidamente soportadas conforme al principio de regularización íntegra.
Pues bien, el Tribunal Supremo en sentencia de 26 de mayo de 2021 concluye que, habiéndole negado la Administración tributaria a un sujeto pasivo la deducibilidad de determinadas cuotas soportadas del IVA por no considerarse probados ciertos servicios declarados, conforme al principio de íntegra regularización, que se encuentra estrechamente relacionado con el principio de buena Administración, la Administración tributaria debe efectuar las actuaciones de comprobación necesarias para determinar si el mismo sujeto tiene derecho a la devolución de las cuotas indebidamente repercutidas, regularizando de forma íntegra la situación del reclamante con respecto al IVA, y esto se hace extensivo tanto a las actuaciones realizadas en el seno de un procedimiento de Inspección como de Gestión tributaria, con las adaptaciones que sean necesarias, como la propia sentencia indica.
En el caso que nos ocupa, entre las cuestiones analizadas en las actuaciones de comprobación limitada que concluyeron con el acuerdo de liquidación provisional ahora impugnado, se denegó el derecho a la deducción de las cuotas soportadas por las obras referidas, de conformidad con el art. 94.Tres de la Ley 37/1992 (Ley IVA), en el entendido de que no se trataba de cuotas de IVA devengadas con arreglo a Derecho. Analizada la documentación que obra en el expediente y los argumentos contenidos en el acuerdo de liquidación, el Tribunal ha ratificado, la conformidad a Derecho de la liquidación practicada por la Administración tributaria, lo cual conlleva que las cuotas así soportadas, cuya deducción se regularizó, fueran, a su vez, indebidamente repercutidas.
A la vista de todo lo expuesto, y siendo que el supuesto examinado por el Alto Tribunal en la sentencia referida, es sustancialmente idéntico al que es objeto de la presente controversia, entiende el Tribunal Central que resulta aplicable el principio de regularización íntegra, alegado por el interesada, debiendo el TEAC modificar su doctrina mantenida hasta ahora -véase Resolución TEAC, de 17 de septiembre de 2020-, donde resolvía la imposibilidad de la aplicación de la regularización íntegra del IVA indebidamente soportado en un procedimiento gestor de comprobación limitada, pues se señalaba que requería de la realización de comprobaciones en sede de quien repercutió el tributo que no eran factibles en dicho procedimiento por la limitación competencial establecida al respecto en la Ley 58/2003 (LGT).
En consecuencia, procede estimar lo alegado, debiendo la Administración tributaria comprobar si la entidad tiene derecho a obtener la devolución de ingresos indebidos, realizando las actuaciones de comprobación necesarias para determinar si el mismo sujeto tiene derecho a la devolución de las cuotas indebidamente repercutidas, sin necesidad de acudir a un procedimiento autónomo de devolución.
(TEAC, de 20-10-2021, RG 4977/2018)
El TEAC cambia y unifica criterio respecto de la posibilidad de compensar de oficio una deuda contra la masa con posterioridad a la declaración de concurso
La cuestión controvertida consiste en determinar si puede la Administración tributaria compensar de oficio deudas que tengan la condición de créditos contra la masa una vez abierta la fase de liquidación del concurso de acreedores.
El TEAR se manifiesta en sentido negativo por aplicación de la doctrina del Tribunal Central contenida en la Resolución TEAC, de 26 de febrero de 2019, de fecha posterior al acuerdo de compensación de oficio dictado por la Dependencia Regional de Recaudación. Por su parte, el Director recurrente sostiene que dicha compensación es posible al entender superada la doctrina citada como consecuencia de la posterior STS, de 17 de julio de 2019.
Dicho esto, con posterioridad, la STS, de 15 de diciembre de 2020 insiste en la no aplicabilidad de la prohibición de compensación del art. 58 de la Ley 22/2003 (Ley Concursal) a los créditos contra la masa. En definitiva, pues, la declaración de concurso no constituye per se un impedimento para la compensación de los créditos contra la masa.
Pues bien, como consecuencia de la jurisprudencia contenida en las sentencias del Tribunal Supremo quedan superados los criterios fijados en la Resolución a la que hace referencia el TEAR, y el Tribunal Central unifica criterio en el sentido siguiente:
- El art. 58 de la Ley 22/2003 (Ley Concursal), no es de aplicación a los créditos contra la masa.
- La prohibición de ejecuciones prevista en el art. 55 de la Ley 22/2003 (Ley Concursal), opera sobre los créditos concursales pero no sobre los créditos contra la masa.
- Es posible ejecutar singularmente una deuda contra la masa y, en consecuencia, compensarla de oficio, una vez abierta la fase de liquidación del concurso.
- El acuerdo de compensación es un acto meramente declarativo, en la medida en que se limita a declarar la extinción de una deuda tributaria producida en un momento anterior. Ello conlleva que la Administración tributaria, debidamente reconocido su crédito contra la masa, no tenga que ejercitar acción alguna de pago respecto a aquél ante el Juez del concurso en los términos del art. 84.4 Ley 22/2003 (Ley Concursal) para hacer efectivo su acuerdo de compensación de oficio. Serán en su caso la administración concursal o los posibles acreedores afectados quienes, a la vista del acuerdo de compensación de oficio, podrán plantear incidente concursal si consideran que dicha compensación ha alterado el orden de prelación establecido por la normativa concursal para el pago de los créditos contra la masa. De ahí que la revisión y eventual anulación en la vía económico-administrativa de un acuerdo de compensación de oficio de la Administración tributaria respecto de una deuda contra la masa por causa de infracción de la normativa concursal requiere siempre el previo pronunciamiento al efecto del Juez de lo Mercantil competente en el concurso, a través de la resolución de un incidente concursal planteado por la propia administración concursal o por otros acreedores.
(TEAC, de 18-10-2021, RG 1877/2021)
Declaración de responsabilidad subsidiaria del art. 43.1.b) de la LGT al representante persona física de la sociedad administradora de otra deudora principal
La cuestión controvertida consiste en determinar si es conforme a derecho la declaración de responsabilidad subsidiaria del art. 43.1.b) de la Ley 58/2003 (LGT) al representante persona física de la sociedad administradora de otra deudora principal, cuando esta última haya cesado en sus actividades, por las obligaciones tributarias devengadas que se encuentren pendientes de pago en el momento del cese, siempre que ese representante persona física no hubiese hecho lo necesario para su pago o hubiese adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago.
Hemos de recordar en primer término que el art. 8.c) de la de la Ley 58/2003 (LGT) establece que la determinación de los responsables tributarios ha de hacerse mediante ley formal, y que dicha ley debe ser una ley tributaria, tal como se desprende del propio título del precepto: "Reserva de Ley Tributaria". No cabe, por tanto, inferir la responsabilidad tributaria del representante persona física de la persona jurídica administradora por las obligaciones tributarias pendientes de la sociedad deudora principal a partir de lo dispuesto en la normativa mercantil y, por ende, de lo dispuesto en el art. 236.5 del RDLeg. 1/2010 (TR LSC). Es decir, no puede extenderse la condición de responsable tributario conforme al art. 43.1.b) de la Ley 58/2003 (LGT) al representante persona física de la persona jurídica administrador por el mero hecho de que el art. 236.5 del RDLeg. 1/2010 (TR LSC) le considere responsable solidario junto con esta última. Y es que, como hemos indicado, sólo la ley tributaria puede determinar quiénes son los responsables.
Serán, pues, responsables subsidiarios de las obligaciones tributarias devengadas de las personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades que se encuentren pendientes en el momento del cese, siempre que no hubieran hecho lo necesario para su pago o hubieren adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago, exclusivamente los administradores de hecho o de derecho de las mismas, pues así lo dispone la Ley 58/2003 (LGT) en su art. 43.1.b).
Ahora bien, la figura del administrador de una persona jurídica es un concepto regulado por la normativa mercantil. Por ello, la referencia a los administradores de hecho o de derecho -como potenciales responsables subsidiarios de las obligaciones tributarias pendientes de pago de las personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades- contenida en el art. 43.1.b) de la Ley 58/2003 (LGT), obliga a examinar tales figuras desde la perspectiva del Derecho mercantil. De este modo, habremos de analizar si al representante persona física de la persona jurídica administrador se le puede calificar como "administrador de hecho o de derecho" por la normativa mercantil pues sólo si se diera tal circunstancia se le podría derivar la responsabilidad. Y en ese sentido, la equiparación que la normativa mercantil hace entre la persona jurídica administrador y el representante persona física designado por ella permite concluir que sí cabe exigir al amparo del art Ley 58/2003 (LGT) la responsabilidad tributaria subsidiaria del representante persona física de la persona jurídica administrador por las obligaciones tributarias pendientes de la sociedad deudora principal siempre que no hubiese hecho lo necesario para su pago o hubiese adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago.
(TEAC, de 18-10-2021, RG 5385/2020)
Presentación de autoliquidaciones complementarias y recargos por declaración extemporánea: aplicación del régimen transitorio en materia de recargos
En el caso que nos ocupa, la propuesta de liquidación con el recargo regulado en art. 27 de la Ley 58/2003 (LGT) justificaba la imposición del mismo por haber presentado la autoliquidación del IS (modelo 200) con 91 días de retraso, sin que mediase requerimiento previo por parte de la Administración tributaria. Esto implicó la aplicación de un recargo del 5%.
Por su parte, la sociedad alegó que la Administración había requerido la presentación de autoliquidaciones complementarias derivadas del acuerdo de valoración de operaciones vinculadas a través de las que realizar los ajustes necesarios respecto de los ejercicios vencidos a fecha de su aprobación. Por lo tanto, a su juicio, no procedería la aplicación del recargo por cuanto no se daba el requisito esencial de la ausencia de un requerimiento previo, ya que la presentación de la complementaria tenía como fin regularizar la situación tributaria de la sociedad.
La Administración rechazó estas justificaciones al considerar que nada tenían que ver con el supuesto objeto de liquidación ya que se trataba de una autoliquidación complementaría que se presentó como consecuencia de los acuerdos alcanzados con la Administración por la contribuyente.
Pues bien, no se puede considerar que el acuerdo previo de valoración de las operaciones vinculadas suponga un requerimiento previo por parte de la Administración, para que la contribuyente presente una autoliquidación complementaria del periodo 2018. Efectivamente, unas actuaciones previas de comprobación, realizadas por un órgano tributario competente para la aplicación de los tributos, relativas a períodos anteriores pueden estar incluidas dentro del concepto de requerimiento previo, siempre que, y es una condición esencial, la declaración extemporánea sea consecuencia directa de la liquidación previa, circunstancia que se entenderá cuando concurran dos circunstancias:
- Que la Administración tributaria disponga de toda la información por mor de la previa comprobación -o en sentido negativo que la declaración extemporánea no aporta datos desconocidos por la Administración-.
- Que la Administración tributaria podría extender la regularización al ejercicio al que se refiere la declaración extemporánea sin practicar nuevas actuaciones, evitando incluso la necesidad de presentar la autoliquidación extemporánea.
En definitiva, el acuerdo previo de valoración no puede considerarse, a efectos del art. 27 de la Ley 58/2003 (LGT) -la no aplicación del recargo establecido en el mismo- como un “requerimiento previo” porque, como bien señala el órgano gestor, dicho acuerdo es fruto de que el contribuyente solicitó voluntariamente, a la Administración, que fijase el criterio de valoración de las operaciones vinculadas, y no puede tratarse de una pura actuación administrativa. Además, de ningún modo, puede considerarse que tal acuerdo tuviera por objeto “el reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento o liquidación de la deuda tributaria” pues su finalidad esencial es la determinación del valor de mercado de las operaciones vinculadas a las que se refiere. Dicho de otro modo, no puede sostenerse que la autoliquidación extemporánea presentada por la entidad fuese consecuencia directa e inmediata del acuerdo previo de valoración de las operaciones vinculadas autorizado en julio de 2020, que sería lo que habría que exigir para que no cupiese aplicar, sobre dicha declaración, el recargo previsto en el art. 27 de la Ley 58/2003 (LGT).
Dicho esto, la reforma del mencionado art. 27 de la Ley 58/2003 (LGT), de acuerdo con la Disposición Final Séptima de la Ley 11/2021, entró en vigor el 11 de julio de 2021, por lo que procede la aplicación del régimen transitorio en materia de recargos establecido en la dicha Disposición Transitoria Primera de dicha Ley 11/2021, según el cual el nuevo sistema de recargos que se establece es de aplicación a los recargos exigidos con anterioridad a su entrada en vigor, siempre que su aplicación resulte más favorable para el obligado tributario y el recargo no haya adquirido firmeza, señalándose que la aplicación de esta nueva normativa se debe realizar por los órganos administrativos y jurisdiccionales que estén conociendo de las reclamaciones y recursos dirigidos contra este tipo de recargos.
(TEAC, de 22-09-2021, RG 8015/2020)
Reserva de capitalización y concurrencia en un ejercicio de cantidades pendientes de aplicar procedentes de periodos anteriores junto con la generada en el propio período
La cuestión que se debate y sobre la que el TEAC unifica criterio, se centra en determinar cuál debe ser el orden, si es que hay alguno, de aplicación de la reducción derivada de la reserva de capitalización, cuando concurren cantidades pendientes de aplicar procedentes de períodos anteriores junto con la generada en el propio período impositivo.
El incentivo de la reserva por capitalización es un beneficio fiscal que busca fomentar la autofinanciación de las entidades, premiando tal hecho con un incentivo que debe aplicarse necesariamente con una manifiesta cercanía al momento en que esa autofinanciación se produce, al no haberse repartido los beneficios obtenidos.
Pues bien, el Tribunal considera que con las previsiones de que el incentivo generado cada año es independiente de los que hayan podido generarse en períodos anteriores, o de los que puedan generarse en períodos sucesivos; que las cantidades del incentivo -el derecho a la reducción- generadas en un determinado período sólo podrán ser objeto de aplicación en ese período y/o en los períodos impositivos que finalicen en los 2 años inmediatos y sucesivos; y de que no pueda reservarse para períodos posteriores una parte o todo del incentivo aplicable en un determinado período, porque lo que pudiendo aplicarse, no se aplica, se pierde; se cumple esa pretensión de la norma de que el incentivo se aplique necesariamente con una manifiesta cercanía al momento en que se haya producido la autofinanciación que se incentiva.
Dicho esto, resuelve que, a la hora de aplicar la reducción correspondiente a la reserva de capitalización, cuando existen cantidades pendientes de aplicar procedentes de periodos anteriores junto con la generada en el propio período, el sujeto pasivo podrá aplicarlas en el orden que quiera, pues no hay nada establecido sobre que unas u otras tengan que aplicarse primero.
(TEAC, de 22-09-2021, RG 2984/2021)
Posibilidad de aportar pruebas en vía económico-administrativa no aportadas ante la Inspección
La aportación de pruebas en vía revisora ha de atemperarse atendiendo a que la documentación que se aporte justifique materialmente lo pretendido, sin que sea preciso que el Tribunal Económico Administrativo despliegue una actividad de comprobación que le está vedada.
Cabe sin duda admitir pruebas que, no habiendo sido aportadas en el procedimiento, acrediten de modo completo y sin requerir mayor investigación por parte del Tribunal, lo que en el procedimiento inspector no resultó acreditado. Pero indudablemente la función del Tribunal Económico Administrativo es la de valorar la prueba, no la de llevar a cabo una actividad complementaria a la inspectora, desarrollando un nuevo examen de la contabilidad a la luz de los nuevos datos, requiriendo información adicional a lo aportado, etc; todo lo cual sin duda excede de sus facultades revisoras y sería más propio, como los mismos Tribunales contenciosos han reconocido, de un inspector jefe.
En el presente supuesto, la resolución del recurso de reposición se limita a desestimar éste por la falta de cumplimiento íntegro del requerimiento efectuado, en el plazo concedido al efecto, pero omite los razonamientos pertinentes relativos a cómo ese incumplimiento del interesado impide a la Administración comprobar que la entidad cumple los requisitos materiales para obtener la devolución solicitada, por lo que este Tribunal no puede conocer cuáles son los requisitos materiales del art. 119 y 119.bis de la Ley 37/1992 (Ley IVA) que el solicitante no cumple y conforme a los cuales la Oficina Gestora le deniega el derecho a su devolución, pues la resolución impugnada no contiene ninguna motivación al respecto.
Con ocasión de la presente reclamación, consta en el expediente la presentación por el interesado de la documentación que faltaba por aportar en vía de reposición y cuya falta de aportación fue el único motivo determinante de la denegación de la devolución solicitada por parte de la Administración. En particular, manifiesta aportar el certificado de condición de sujeto pasivo, archivo excel de los movimientos bancarios del período de referencia, certificado del Registro Mercantil y autoliquidaciones de la entidad en país no UE en el ejercicio 2017.
Por tanto, cabe en el presente supuesto admitir las facturas aportadas pues se trata de pruebas que, no habiendo sido aportadas en el procedimiento gestor, acreditan de modo completo, y sin requerir mayor investigación por parte del Tribunal, lo que en el procedimiento no resultó acreditado, pues su mera aportación era el requisito que la Oficina Nacional entendía incumplido, por lo que su aportación en esta vía debe entenderse que acredita el cumplimiento íntegro de lo requerido por la Administración.
(TEAC, de 20-09-2021, RG 4510/2019)
¿Tiene consecuencias de la falta de comunicación a la Administración de que se ha interpuesto recurso contencioso-administrativo solicitando el mantenimiento de la suspensión?
En el caso que se analiza estamos ante una comunicación tardía a la Administración de que se ha interpuesto recurso contencioso-administrativo solicitando el mantenimiento de la suspensión.
A tenor de lo dispuesto en el art. 233.9 de la Ley 58/2003 (LGT), parece claro que si el interesado no comunica a la Administración en el plazo de 2 meses desde que se notificó la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo su intención de interponer recurso contencioso ante la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, la consecuencia directa es que no se extienden los efectos suspensivos del acto impugnado de la vía económico-administrativa a la vía contenciosa.
Así las cosas, llevándose a cabo una interpretación literal del precepto, no resultaría controvertido que la liquidación objeto de impugnación en vía contenciosa hubiera entrado en fase ejecutiva de cobro, pues en el caso que nos ocupa la interesada no efectúo la comunicación a la Administración, por lo que, a priori, resulta lógico que la Administración entendiese que dicha liquidación se encontraba en vía ejecutiva y por ende, en una primera aproximación, la providencia de apremio, al ser anterior a la fecha en que se dictó el Auto por el que el órgano jurisdiccional acordó la suspensión de la deuda.
No obstante, se ha de traer a colación la reciente STS, de 15 de octubre de 2020, que viene a señalar que el plazo de dos meses estipulado en el art. 233.9 de la Ley 58/2003 (LGT) no constituye un requisito solemne, material o sustantivo sine qua non para paralizar la ejecución, de suerte que su omisión o su cumplimiento tardío conlleve la consecuencia automática de que la Administración recupere la posibilidad de ejecución y, en caso de deudas de contenido económico, su apremio.
Así las cosas, en tanto la suspensión adoptada en vía económico-administrativa extendió sus efectos a la vía contenciosa, la liquidación en todo caso se encontraba en periodo voluntario de pago y la ausencia de la comunicación prevista en el art. 233.9 de la Ley 58/2003 (LGT) no puede justificar el inicio de la vía ejecutiva y la providencia de apremio, toda vez que hubo solicitud de suspensión en vía contenciosa, que esta tuvo que ser conocida por la Administración y que finalmente fue concedida.
(TEAC, de 16-09-2021, RG 926/2019)
Solicitudes de suspensión presentadas antes de la modificación del art. 233 de la LGT dada por la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal
De conformidad con el art. 233 de la Ley 58/2003 (LGT) para que pueda accederse a la suspensión solicitada es requisito necesario que se alegue y se justifique de forma especial que la ejecución del acto impugnado ocasionaría perjuicios de imposible o difícil reparación, adjuntando los documentos y medios de prueba que así lo justifiquen.
En el presente caso la sociedad solicita la suspensión sin garantías del acto impugnado alegando que su ejecución le ocasionaría perjuicios de imposible o difícil reparación ya que debido a su situación económico-financiera carece de liquidez para hacer frente al pago de la deuda y que cualquier actuación recaudatoria rompería el frágil equilibrio de la sociedad y la podría llevar a la paralización definitiva de su actividad y a la liquidación por imposibilidad de conseguir llegar a un convenio con sus acreedores.
Respecto de lo así alegado debe señalarse que, como reiteradamente viene manteniendo el Tribunal Central, las dificultades económicas o patrimoniales no suponen por si solas la existencia de perjuicios que revistan el carácter de irreparabilidad o difícil reparación, pues lo contrario supondría tanto como afirmar que toda exigencia de deudas tributarias, cuando no sea posible hacer frente a las mismas, llevaría consigo perjuicios irreparables o de difícil reparación pues ello llevaría de hecho a un sistema de suspensión automática de los actos administrativos de naturaleza tributaria no previsto en la Ley.
El art. 233 de la Ley 58/2003 (LGT) y el art. 46 del RD 520/2003 (RGRVA) prevén la posibilidad de suspensión sin garantías. Ahora bien, el Tribunal entiende que esta posibilidad excepcional requiere una rigurosa prueba de que, incluso esas medidas asegurativas -expresión de un derecho del acreedor y que, por tanto, en principio, deben ser soportadas por el sujeto pasivo- acarrearían graves perjuicios de la índole señalada. Sólo en tal caso puede admitirse, en criterio del Tribunal, la exclusión de la búsqueda del equilibrio porque la normativa de las medidas asegurativas tampoco alcanza la conciliación de intereses que ha de buscarse. Esa prueba, que corresponde al interesado, ha de ser examinada con rigor, por el carácter excepcionalísimo de la figura. Y en el presente caso, no queda suficientemente acreditada la presencia de las circunstancias que permitirían la suspensión en la forma solicitada.
Dicho esto, debe tenerse en cuenta que al no establecerse ningún régimen transitorio de aplicación del art. 233 de la Ley 58/2003 (LGT) en su nueva redacción dada por la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, procede aplicar la normativa vigente en el momento de presentación de la solicitud de suspensión.
(TEAC, de 16-09-2021, RG 4155/2018)
Son pérdidas patrimoniales las deudas tributarias pagadas en calidad de responsable subsidiario
Cuando adquiere firmeza el acuerdo de derivación de responsabilidad por el cual se adquiere la calidad de responsable subsidiario de una entidad, es cuando dicho responsable subsidiario ha de hacer frente al pago de la deuda del deudor principal. Si en dichas circunstancias se realiza el pago se producirá, a efectos del IRPF, una pérdida patrimonial para el responsable subsidiario.
En relación con la imputación temporal, al tratarse de una pérdida patrimonial, el art. 14.1.c) de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) establece que deberá imputarse al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial, que se producirá en el momento del pago de la deuda, en la medida en que el referido acuerdo de derivación de responsabilidad haya adquirido firmeza. Dicha pérdida deberá integrarse en la base imponible general del Impuesto, al no derivarse de la transmisión de elementos patrimoniales.
(DGT, de 13-08-2021, V2284/2021)
Rentas a incluir en el modelo 151 hasta la comunicación del fin del régimen especial, incluyendo también las rentas obtenidas por el teletrabajo realizado en España para una empresa extranjera
En marzo de 2021, una trabajadora sujeta al régimen especial aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español cambió de trabajo, dándose de alta en una empresa sita en Alemania. Debido al COVID-19, no pudo mudarse y teletrabaja desde España. No obstante, tiene intención de irse a Alemania en agosto de 2021 para comenzar a trabajar presencialmente.
La contribuyente permanecerá en el año 2021 más de 183 días en territorio español, por lo que la finalización del desplazamiento a territorio español no supondría la pérdida de la residencia fiscal en España en dicho ejercicio y a los rendimientos del trabajo derivados de una actividad desarrollada con posterioridad a la fecha de comunicación de la finalización del desplazamiento no les resultará de aplicación la especialidad del art. 93.2.b) de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) que declara que la totalidad de los rendimientos del trabajo obtenidos por el contribuyente durante la aplicación del régimen especial se entenderán obtenidos en territorio español.
Consecuentemente, en la medida en que la contribuyente no desarrolle su actividad laboral en territorio español a partir de agosto, las rentas percibidas de la empresa alemana, por su trabajo presencial en Alemania, con posterioridad a la fecha de comunicación de la finalización del desplazamiento, no se entenderán obtenidas en territorio español, por lo que no tendrá que tributar por ellas en su declaración modelo 151 por el IRPF 2021.
En este caso, se especifica que tributarán por el modelo 151 todas las rentas obtenidas en España hasta la fecha de la comunicación de la finalización del desplazamiento. De modo que indirectamente se puede deducir, porque la consulta no lo dice expresamente, que se han de incluir también los rendimientos obtenidos desde marzo a agosto para la empresa alemana, porque se ha trabajado desde España, durante el período en que la contribuyente ha estado teletrabajando para dicha empresa.
(DGT, de 12-08-2021, V2273/2021)