Si una entidad amortiza sus edificios con los coeficientes de tablas, las amortizaciones que resulten de aplicar esos porcentajes al valor de la construcción responderán a su "depreciación efectiva" y serán deducibles en su integridad
En el caso objeto de análisis, la Inspección considera indebida parte de la amortización deducida cada año, ya que, aunque no discute el tipo de amortización empleado (el 4%), considera que, atendiendo a lo dispuesto en el art. 1.2 del RD 1777/2004 (Rgto IS) según el cual será amortizable el precio de adquisición o coste de producción, excluido, en su caso, el valor residual, la amortización fiscalmente deducible del referido local debe tener en cuenta el "valor residual" del "valor de la construcción" del mismo, "valor residual" que la Inspección cuantifica en un valor "R", de suerte que la amortización fiscalmente deducible en cada año será sólo el 4% de C - R.
La Inspección -informe técnico de valoración por medio- considera que el valor residual del "valor de la construcción" de ese inmueble es bastante más de la mitad (casi el 70%) del mismo (de todo su valor de construcción). Por su parte, la entidad considera que ha venido actuando correctamente al respecto, pues según ella ese "valor residual" no debe tenerse en cuenta, pues es cero o insignificante.
Teniendo en cuenta que la tendencia en materia de amortizaciones fiscales es a la simplificación de su regulación y del funcionamiento de las mismas, como se plasma en la actual Ley 27/2014 (Ley IS), el Tribunal considera que lo dispuesto en el mencionado art. 1.2 del RD 1777/2004 (Rgto IS) y en las tablas de amortización anexas a ese RD 1777/2004 (Rgto IS), según las que los "Edificios administrativos, comerciales, de servicios y viviendas", o partes de los mismos, debían amortizarse con un coeficiente lineal máximo del 2% y en un período máximo de 100 años, debe interpretarse en el sentido de que, cuando el "valor de la construcción" de un edificio administrativo, comercial, de servicios y vivienda, o una parte de los mismos, es decir, su precio de adquisición excluida la parte del mismo correspondiente al valor del suelo, se amortice en un plazo de 100 años, esa amortización agotará íntegramente ese "valor de la construcción", sin que deba tenerse en cuenta "valor residual" alguno al respecto. Lo que, dicho de otra manera, supone que, a los efectos de amortizar correctamente el "valor de la construcción" de los edificios administrativos, comerciales, de servicios y viviendas, o partes de los mismos, debe considerarse que ese "valor de la construcción" no va a tener "valor residual" alguno una vez que haya transcurrido su período máximo de amortización de 100 años.
Lo anterior implica que, si una entidad amortiza sus edificios administrativos, comerciales, de servicios y viviendas con los coeficientes de tablas, las amortizaciones que resulten de aplicar esos porcentajes al valor de la construcción de los mismos responderá a su "depreciación efectiva" y, por tanto, serán unos importes deducibles en su integridad en el ejercicio en cuestión; sin que tal conclusión pueda verse perjudicada porque deba aplicarse, si es que es del caso, el régimen previsto para bienes usados en el art. 2.4 del RD 1777/2004 (Rgto IS).
(TEAC, de 23-11-2021, RG 1135/2019)
La Administración no puede ejecutar una resolución que anula una liquidación y ordena la retroacción mientras se tramita un recurso de alzada interpuesto por el contribuyente estando suspendida la ejecución de la liquidación
La cuestión objeto de controversia versa sobre si la AEAT estaba obligada a ejecutar la resolución del TEAR aun cuando se hubiera interpuesto contra la misma recurso de alzada, como sostienen el TEAR y el obligado, o si, por el contrario, como sostiene la AEAT, al estar suspendida la ejecución de la liquidación desde que se impugnó, extendiéndose dicho efecto suspensivo a todas las fases de su revisión en vía económico-administrativa, también en la vía de recurso de alzada, la Inspección actuó conforme a Derecho al no procede a ejecutar dicha resolución del TEAR hasta que fue resuelto el referido recurso de alzada.
Pues bien, sobre una cuestión sustancialmente idéntica, se ha pronunciado recientemente el Tribunal Supremo -véase STS, de 28 de junio de 2021- estableciendo el criterio jurisprudencial de que la Administración tributaria no puede ejecutar la resolución que resuelve una reclamación económico-administrativa que anula una liquidación y ordena la retroacción de actuaciones para que se dicte otra, mientras se tramita un recurso de alzada interpuesto por el contribuyente, estando suspendida la ejecución de la liquidación a instancia del propio contribuyente.
Por tanto, en el presente supuesto, y teniendo en cuenta los términos de la controversia planteada, procede estimar las alegaciones del Director del Departamento de Inspección de la AEAT, debiendo anularse la resolución del TEAR impugnada, ya que la Inspección no podía ejecutar la resolución del TEAR inicial, que anulaba la liquidación y ordenaba la retroacción de actuaciones para que se dictara una nueva liquidación en la que se informara al obligado de la posibilidad de promover la tasación pericial contradictoria, ya que, estando en suspenso la ejecución de dicha liquidación pues así se había tramitado en la reclamación dirigida contra la misma, el obligado había interpuesto, contra aquella resolución del TEAR, recurso de alzada ante el TEAC alegando que la liquidación era nula de pleno derecho y que por ello no procedía la retroacción de actuaciones prevista en la resolución recurrida, el órgano administrativo competente para la ejecución no podía llevara a cabo hasta que se produjese la resolución de dicho recurso de alzada, no corriendo hasta ese momento el plazo con que contaba para llevarla a cabo -art. 150.7 de la Ley 58/2003 (LGT)-.
(TEAC, de 23-11-2021, RG 6595/2020)
El acta de disconformidad no es el documento adecuado para documentar la solicitud de aplazamiento
En el caso de aplazamiento de la comparecencia solicitado por el propio obligado tributario, la motivación de la dilación es connatural a la propia solicitud, esto es, la dilación imputable al obligado queda justificada por su solicitud. En consecuencia, no resulta necesaria una motivación específica de la dilación por parte de la Administración, pues claramente existe una demora provocada por el obligado tributario que supone un retraso en el momento en que se requiere su comparecencia a efectos de aportar documentación u ofrecer información, retraso que posiblemente incidirá en la fecha de finalización del procedimiento inspector.
Ahora bien, en el caso analizado, no existe en el expediente administrativo ninguna acreditación de las manifestaciones recogidas el acta, por lo que no es admisible la imputación de dilación 132 días por incomparecencia del obligado tributario, al no existir constancia de una citación para la firma del acta en fecha 20 de junio de 2013, o de la solicitud de un aplazamiento de esta fecha.
Cabe asimismo señalar que es criterio del Tribunal Central, que no se considera que el acta de disconformidad sea documento adecuado para documentar la solicitud de aplazamiento de la fecha prevista para la firma de las actas, al no reconocer el obligado tributario los hechos en ella recogidos; no puede por ello considerarse la existencia de una dilación en el procedimiento no imputable a la Administración.
(TEAC, de 22-11-2021, RG 3761/2018)
Arrendamiento de maquinaria para la ejecución de una obra inmobiliaria: lugar de realización en virtud de si va o no acompañado de personal cualificado para su uso
Los servicios relacionados con bienes inmuebles que radiquen en el territorio de aplicación del Impuesto se entienden prestados en dicho territorio, conforme a lo dispuesto en el art. 70.Uno.1º de la Ley 37/1992 (Ley IVA). Este precepto es la transposición al Derecho nacional de lo dispuesto en el art. 47 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo (Sistema Común del IVA), el cual ha sido objeto de desarrollo reglamentario en los arts. 31.bis y 31.ter del Reglamento de ejecución (UE) n.º 282/2011 del Consejo (Disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE).
A partir de lo dispuesto en dicho art. 31.ter, deben distinguirse dos situaciones:
a) Que tenga lugar simplemente el arrendamiento de una maquinaria necesaria para la ejecución de una obra inmobiliaria.
En tal caso estamos ante el mero arrendamiento de bienes muebles (por ejemplo, grúas, excavadoras, etc.) que se localizan por la regla general del art. 69.Uno de la Ley del Impuesto de suerte que el arrendamiento de tal maquinaria no se localiza en el territorio español de aplicación del impuesto si el arrendador es un empresario establecido en dicho territorio y el destinatario es un empresario o profesional establecido en otro Estado miembro, como sería el supuesto que nos ocupa.
b) Que tenga lugar el arrendamiento de una maquinaria necesaria para la ejecución de una obra inmobiliaria acompañado del personal cualificado para su uso.
De tener lugar dicha circunstancia, se presume, salvo prueba en contrario, que el arrendador asume la responsabilidad de la ejecución de la obra en cuestión, lo que determina que dicho arrendamiento se califique como servicio relacionado con bienes inmuebles. Siendo esto así, el servicio se localiza en el lugar en el que radique el inmueble.
Partiendo de lo anterior, en este caso la contribuyente ha acreditado que, para el caso de los servicios prestados por la entidad, no se trata de un mero arrendamiento de maquinaria sino, como reza el certificado aportado ante el Tribunal de “la prestación de servicios con maquinaria pesada (grúas, transportes especiales y otros equipos) y todos ellos se prestan con operarios cualificados de la propia empresa (arrendadora)”. Por tanto, se presume, al no haberse probado lo contrario por la Oficina gestora, que dicho arrendador asume la responsabilidad de la ejecución de la obra para la que se utilizará dicha maquinaria. Siendo esto así, las cuotas soportadas por los servicios prestados por la entidad se consideran debidamente repercutidas por lo que procede acordar su devolución.
(TEAC, de 22-11-2021, RG 1541/2019)
La concesión de un aplazamiento al deudor con posterioridad al devengo, no produce efectos ni sobre la calificación del crédito como aplazado ni sobre los plazos legalmente establecidos para la modificación de la base imponible
El plazo para llevar a cabo la modificación de la base imponible previsto en el art. 80.Cuatro de la Ley del Impuesto, es de tres meses desde la finalización del plazo de un año posterior al devengo del Impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo. Además, deberán cumplirse el resto de las condiciones previstas en el artículo 80.Cuatro de la Ley 37/1992 (Ley IVA) para la modificación de la base imponible.
Asimismo, el art. 80.Cuatro de la Ley 37/1992 (Ley IVA) establece que, en relación con la modificación de la base imponible correspondiente a créditos incobrables por operaciones a plazo o por precio aplazado, el preceptivo plazo de un año para considerar el crédito como incobrable, debe empezar a contarse desde el vencimiento del plazo o plazos impagados, no desde la fecha de devengo del Impuesto, a fin de proceder a la reducción proporcional de la base imponible.
Por otro lado, la calificación como una operación a plazos o con pago aplazado, así como el plazo legal para proceder a la modificación de la base imponible, se determina en el momento del devengo de la operación. Por tanto, la base imponible no puede ser objeto de modificación si se producen ulteriores aplazamientos de pago, con posterioridad a la citada fecha de devengo, ante la falta de pago originariamente acordado. Así pues, la concesión de un aplazamiento al deudor con posterioridad al devengo de la operación no produce efectos ni sobre la calificación del crédito como aplazado ni sobre los plazos legalmente establecidos para la modificación de la base imponible, en función de su calificación original.
En el presente caso, la interesada no ha acreditado que la operación originariamente pudiese ser calificada como a plazos. El art. 80.Cuatro de la Ley del Impuesto supedita la modificación de la base imponible al cumplimiento de una serie de requisitos, tanto en relación con la calificación de los créditos como incobrables, como respecto al plazo para la rectificación de la base imponible.
(TEAC, de 22-11-2021, RG 3968/2018)
El TEAC mantiene su criterio respecto de la compatibilidad del desarrollo simultáneo de varios procedimientos de inspección respecto de todos los obligados tributarios que sean parte en una operación vinculada
En el caso que nos ocupa, el interesado alega, en primer lugar, que la Inspección no siguió el procedimiento establecido en los arts. 16.9 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS) y 21.4º del RD 1777/2004 (Rgto IS), para la valoración de las operaciones vinculadas, incurriendo en causa de nulidad. Señala que la Inspección tramitó dos procedimientos de inspección simultáneos frente a las dos partes vinculadas, la sociedad y el socio persona física, sin esperar -como exige la norma- a la firmeza de la liquidación en la que se contiene la corrección valorativa para regularizar a la otra parte. La valoración de mercado de las operaciones vinculadas se realizó en sede de la sociedad, por lo que la Inspección tendría que haber esperado a que la liquidación de la sociedad hubiera adquirido firmeza para regularizar al socio.
La tesis del interesado no es compartida por el Tribunal, puesto que las normas especiales del art. 21 del RD 1777/2004 (Rgto IS) se aplican en un supuesto concreto: aquellos casos en los que la Administración ha decidido iniciar un procedimiento de inspección únicamente respecto de una de las partes vinculadas. En este caso, para garantizar las plenas posibilidades de defensa de la parte de la operación vinculada que no ha sido objeto de inspección, se prevé que se le notifique la liquidación practicada al obligado tributario inspeccionado en cuya sede se valora la operación vinculada, para que aquella pueda personarse en la reclamación o recurso que éste pueda interponer y presentar las oportunas alegaciones o, en el caso de que el obligado tributario no recurriera, para que pueda interponer ella misma recurso o reclamación, de acuerdo con lo que dispone el art. 16.9.2º RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS) en relación con el art. 232 de la Ley 58/2003 (LGT). Ahora bien, tales normas procedimentales no pueden extenderse sin más a aquellos supuestos en los que la Administración ha iniciado procedimientos de inspección simultáneos con ambas partes vinculadas.
La regularización simultánea de las partes intervinientes en la operación vinculada ha sido confirmada por el TEAC, en Resolución TEAC, de 8 de septiembre de 2016 en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, y ratificada por el Tribunal Supremo en Sentencia, de 18 de mayo de 2020. Y si bien el Tribunal conoce la STS, de 15 de octubre de 2020, no obstante, esta última, dictada sólo unos meses después, no dice modificar ni matizar el criterio sentado en la anterior, por lo que el Tribunal mantiene el criterio establecido en la Resolución TEAC, de 8 de septiembre de 2016.
(TEAC, de 25-10-2021, RG 5589/2019)
Acreditación de la voluntad de no cumplir con las obligaciones tributarias ante la derivación de responsabilidad subsidiaria
Del art. 43.2 de la Ley 58/2003 (LGT) se deduce que los requisitos que se exigen para la concurrencia del supuesto de derivación de responsabilidad subsidiaria son los siguientes: que las deudas sean por tributos que deban repercutirse o que sean retenciones a trabajadores, profesionales u otros empresarios; que el responsable sea administrador de hecho o de derecho del deudor principal; que exista continuidad en la actividad del deudor principal; que la presentación de autoliquidaciones sin ingreso por tales conceptos tributarios sea reiterativa; y que se acredite que dicha presentación no obedece a una intención real de cumplir la obligación tributaria objeto de autoliquidación.
Este último requisito, consistente en que dicha presentación no obedezca a una intención real de cumplir la obligación tributaria objeto de autoliquidación, es un requisito de carácter subjetivo. Nos encontramos con un elemento intencional en donde se recoge una actuación culpable de la deudora principal a través del reclamante como administrador de la misma, excluyendo por tanto una posible calificación de responsabilidad objetiva del supuesto recogido en el art. 43.2 de la Ley 58/2003 (LGT).
Este elemento de culpabilidad necesita de una prueba, compuesta por una serie de indicios, que de forma conjunta pueda llevarnos a la conclusión de que con la actuación de la deudora principal se busca lograr un incumplimiento de las obligaciones de autoliquidación. En este sentido, el párrafo quinto del reiterado art. 43.2 de la Ley 58/2003 (LGT) nos aclara cuándo nos encontramos con esa inexistencia real de cumplimiento de las obligaciones de autoliquidación, y así establece que “Se presumirá que no existe intención real de cumplimiento de las obligaciones mencionadas en el párrafo primero, cuando se hubiesen satisfecho créditos de titularidad de terceros de vencimiento posterior a la fecha en que las obligaciones tributarias a las que se extiende la responsabilidad establecida en esta disposición se devengaron o resultaron exigibles y no preferentes a los créditos tributarios derivados de estas últimas”.
En el presente caso, consta que la entidad deudora ha satisfecho créditos con vencimientos posteriores a las obligaciones tributarias a diversas entidades y otros créditos no preferentes a los créditos tributarios, lo cual determina que el Tribunal llegue a la conclusión de que queda acreditada la voluntad de no cumplir con las obligaciones tributarias objeto de autoliquidación.
(TEAC, de 18-10-2021, RG 4811/2018)
La presentación de la autoliquidación complementaria sin requerimiento previo dentro de los doce meses siguientes desde el término del plazo establecido llevará un recargo del 12 por ciento
La Dirección General de Tributos considera que de acuerdo con la nueva redacción del art. 27 LGT operada por la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, si se presenta la autoliquidación complementaria dentro de los doce meses siguientes desde el término del plazo establecido el recargo será del 12% y excluirá las sanciones que hubieran podido exigirse y los intereses de demora devengados hasta la presentación de la autoliquidación.
(DGT, de 22-10-2021, V2589/2021)
Corresponde al bróker la presentación del modelo 604 relativo al Impuesto sobre Transacciones financieras
Un contribuyente compra acciones en el mercado que son objeto del Impuesto sobre Transacciones Financieras. Para realizar estas operaciones cuenta con un bróker de nacionalidad holandesa que le carga un 0,2% al realizar dichas compras y que, según su propia publicidad, retiene y paga de forma automática el Impuesto sobre Transacciones Financieras.
La liquidación del Impuesto debe realizarse mediante la presentación del modelo 604, cuya gestión corresponderá a un depositario central de valores establecido en territorio español, en nombre y por cuenta de cada sujeto pasivo, o en defecto de este, por el propio sujeto pasivo.
En este sentido debe distinguirse la figura del contribuyente, el comprador de las acciones, de la del sujeto pasivo, el bróker holandés que, como empresa de servicios de inversión extranjera con autorización para la ejecución de órdenes por cuenta de clientes, actúa como sustituto del contribuyente, siendo a quien corresponde la presentación del modelo y liquidación del Impuesto.
(DGT, de 21-10-2021, V2563/2021)
Clasificación censal adicional en el IAE de un abogado en ejercicio que publica un manual jurídico
Un abogado en ejercicio , dado de alta en el Grupo 731 « Abogados » de la Secc.2.ª de las Tarifas del IAE, va a publicar con carácter lucrativo un manual acompañado de una herramienta en formato papel dirigida como instrumento de consulta y registro al servicio de abogados en ejercicio (agenda profesional con hojas intercambiables), no necesitará clasificar su actividad en otra rúbrica del IAE, siempre y cuando la publicación verse sobre materias relacionadas directamente con su especialidad académica. En caso contrario, si la publicación no está relacionada de forma directa con su actividad profesional de la abogacía, el ejercicio de dicha actividad deberá clasificarse, adicionalmente, en el Grupo 861 «Pintores, Escultores, Ceramistas, Artesanos, Grabadores y artistas similares» de la Secc. 2.ª de las Tarifas, que pertenece a la agrupación 86 « Profesiones liberales, artísticas y literarias» . Por último, si esta persona es el editor de su propia obra, deberá darse de alta, a su vez, en el Epígrafe 476.1 «Edición de libros» de la Secc. 1.ª de las Tarifas.
(DGT, de 21-10-2021, V2556/2021)