Imputación temporal de las operaciones a plazos en el IS: diferencias con el IRPF
En lo que aquí nos ocupa, en fecha 30 de abril de 2014, reflejó el interesado la venta de las participaciones sociales de la entidad QR SL., que tenía contabilizadas en su activo. El resultado de dicha operación, es decir, el beneficio obtenido, se acogió al régimen de operaciones a plazos previsto en el art. 19 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS), siendo objeto de diferimiento la tributación del mismo en función de los cobros del crédito a su favor.
En su autoliquidación correspondiente al IS del ejercicio 2014, realizó en su base imponible un ajuste negativo por el importe del beneficio, acogiéndose voluntariamente al régimen de operaciones a plazos, procediendo al diferimiento de la tributación al haberse pactado un precio aplazado a un plazo máximo de 12 años.
En el ejercicio 2015 se produjo la transmisión del crédito al ser aportado el mismo en pago de la suscripción de participaciones sociales de las entidades NP SL., y LM SL., lo cual supuso su extinción.
Siendo esto así, el interesado manifiesta que no se ha producido una operación a plazos y que, por ello, la imputación del beneficio correspondiente a la venta de las participaciones debe imputarse al periodo impositivo 2014, el cual se encuentra prescrito en el momento de iniciarse el procedimiento inspector. Esta alegación se sostiene bajo el razonamiento de que la operación al liquidarse en un plazo inferior a un año no puede acogerse al régimen de operaciones a plazos, y por ello no puede ser trasladada su tributación al ejercicio 2015. Entiende que el incumplimiento de la condición de un año de duración de los contratos a plazos o con precio aplazado, supone una modificación del contrato inicial, mientras que la Inspección entiende que se trata de contratos independientes, de modo que las condiciones jurídicas del segundo no modifican la naturaleza del primero, sin perjuicio de los efectos que pudiera producir en el mismo, como es en este caso, la extinción del crédito.
Pues bien, si en el periodo impositivo 2014 el interesado optó por la aplicación del régimen de operaciones a plazos, realizando un ajuste negativo en su base imponible con el objeto de diferir la tributación, en el momento en el que se produjo el cobro en 2015 debió proceder a la integración en la base imponible del importe pertinente.
El hecho de que se produzca un cobro anticipado bien sea por la cantidad total o parcial, no supone una modificación de la operación a plazos, estando además esta circunstancia prevista en el art. 19.4 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS) al disponer que: "En caso de producirse el endoso, descuento o cobro anticipado de los importes aplazados, se entenderá obtenida, en dicho momento, la renta pendiente de imputación". Además, el TEAC entiende que, el hecho de que dicho cobro anticipado se produzca en un periodo inferior a un año no supone una modificación de la calificación de la operación, lo cual ocasionaría un instrumento para eludir la tributación de determinadas rentas, como ocurriría en el caso que aquí se analiza. Y ello, independientemente de cuál fuera finalmente el periodo transcurrido entre la entrega y el cobro del último plazo, refiriéndose el RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS) a vencimiento del último plazo y no a su cobro.
Así pues, de acuerdo con lo anterior, el Tribunal determina que, a efectos del IS, basta que se produzca el "cobro anticipado" de los importes aplazados para imputar la renta a fecha de cobro -a efectos del IRPF es necesaria la “transmisión en firme” de los efectos cambiarios antes de su vencimiento para que la renta se impute al periodo de su transmisión-, circunstancia que en el caso que nos ocupa se produjo en el ejercicio 2015, entendiendo el TEAC que la regularización efectuada por la Administración es conforme a Derecho, pues el interesado calificó la venta como una operación a plazos o con precio aplazado, contabilizándola y declarándola conforme a ello en el modelo 200 del IS correspondiente al periodo 2014, habiendo sido legalizada la contabilidad de dicho periodo en fecha 26 de agosto de 2015, según consta en el Registro Mercantil, fecha en la cual el crédito ya había sido objeto de transmisión, por lo que, voluntariamente optó el contribuyente por diferir la tributación en el ejercicio 2014 sobre la base del régimen previsto en el art. 19.4 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS), procediendo imputar la renta obtenida al momento de su cobro, esto es, al ejercicio 2015.
(TEAC, de 24-06-2024, RG 8641/2022)
Reducción en base imponible del ISD por adquisición de participaciones en entidades ¿Qué año se ha de tomar en consideración para la comprobación de los requisitos? ¿Hay excepciones?
La interesada alega la procedencia de la aplicación de la reducción por transmisión de empresa familiar agrícola, a que se refiere el art. 20.2 c) de la Ley 29/1987 (Ley ISD), por cumplir con el requisito de la principal fuente de renta. Sin embargo, el Tribunal Regional acordó desestimar dicha alegación, considerando que, si bien si se cumplía el requisito del ejercicio, por parte del causante, del desarrollo de la actividad de forma personal, habitual y directa, no se acreditaba que los rendimientos procedentes de esta actividad constituyesen la principal fuente de renta, pues son inferiores al 50% de la base imponible del IRPF.
El criterio general de que el año en que se han de tomar en consideración los rendimientos obtenidos por tal actividad es el del fallecimiento, es decir, el del devengo del ISD, no significa que no pueda y, de hecho, deba ser modulado o precisado en atención a criterios de justicia y ante la falta de previsión legal, siempre que concurran circunstancias excepcionales: que se trate de una actividad, como por ejemplo la agrícola que por su propia naturaleza, no sea susceptible de generar beneficios hasta el segundo semestre del año, y además, que se haya acreditado suficientemente que en los ejercicios anteriores dicha actividad económica era la principal fuente de renta del causante. En este caso, el año en que se han de tomar en consideración los rendimientos obtenidos por la actividad agrícola es el inmediatamente anterior al del fallecimiento.
Es decir, la regla general sería apreciar el cumplimiento del requisito discutido en el ejercicio de fallecimiento, esto es, 2009. Ahora bien, esta regla, establece el Tribunal Supremo, puede ser excepcionada, a los efectos de apreciar el cumplimiento del requisito del porcentaje de rendimientos que se discute, procediendo entonces aplicar los datos resultantes del ejercicio anterior al de fallecimiento, en este caso, 2008.
De los datos que obran en el expediente, en la declaración de 2008 del causante los rendimientos netos de la actividad económica declarados son superiores al 50% de la base imponible del IRPF. A la vista de lo anterior, resulta indiscutido que en 2008 si se cumplía este requisito del porcentaje de retribuciones, por lo que, en aplicación de la excepción anteriormente comentada, se procede a estimar el derecho a la aplicación del citado beneficio fiscal.
(TEAC, de 30-05-2024, RG 4170/2021)
IRNR ¿Cuándo la reforma integral de una vivienda se considera mejora y cuando gastos de conservación y reparación?
La ONGT manifestó su disconformidad con el valor de adquisición declarado por el interesado, centrándose la controversia en el importe adicionado al valor de adquisición como inversión o mejora. Por tanto, se debe determinar si las obras ejecutadas han de calificarse como ampliaciones o mejoras, incrementando el valor de adquisición o, por el contrario, se trata de gastos de conservación y reparación, y si ha quedado acreditado que el interesado soportó el pago de las mismas.
En relación con el concepto de mejora, cabe distinguir entre las inversiones y mejoras, que sí serían mayor valor de adquisición, de los gastos de conservación y mantenimiento. Así, estos últimos se refieren a gastos efectuados de manera regular, con la finalidad de mantener el uso normal del bien en cuestión, conforme especifica el art. 13 del RD 439/2007 (Rgto IRPF), estando dichas partidas vinculadas a la noción de mantenimiento del estado de los bienes que los generan, contribuyendo a mantener la vida útil del inmueble.
Por contraposición, y a falta de una definición concreta en la propia norma, las ampliaciones o mejoras deben entenderse como auténticas inversiones que redundan en un aumento de la vida útil o habitabilidad del inmueble, o en aumento de la extensión o capacidad en otro tipo de bienes, tal y como se considera en el ámbito del Plan General Contable, siendo tan solo estos costes en mejoras o ampliaciones del inmovilizado los que deben considerarse, en el ámbito del IRPF, como mayor importe del valor de adquisición.
Aplicado al caso de inmuebles, ello se produciría claramente en el caso de un aumento de su superficie construida, incorporando nuevos elementos estructurales. También en la incorporación de elementos, instalaciones nuevas, previamente inexistentes.
En todo caso, el contribuyente ha de poder justificar debidamente ante la Administración tributaria tanto las diversas obras efectuadas y su coste, como ese aumento de su eficacia o capacidad productiva que permita diferenciarlas de las obras de conservación o reparación. Es decir, para aumentar el valor de adquisición del inmueble en el valor de las mejoras debe desglosarse el importe de cada gasto, a fin de analizar si se trata de un gasto de mantenimiento o una mejora, conservar las facturas de los mismos, así como acreditar que ello ha conllevado un aumento de su capacidad productiva, lo que tratándose de inmuebles se reflejaría en un aumento constatable del precio de venta o en el incremento del importe de la renta o alquiler. Recuérdese, además, en este particular, que en caso de arrendamiento las obras de mejora no se deducen directamente sino a través de la amortización de las mismas y si se han producido obras de mejora en un inmueble arrendado, habrán sido amortizadas a efectos del Impuesto, y, por tanto, al calcular la ganancia patrimonial tendrán que minorar el valor de adquisición, al igual que la amortización del inmueble.
Las afirmaciones globales de haberse llevado a cabo una "reforma", "reforma integral" u otras denominaciones no implican per se que estemos ante una ampliación o mejora. La conclusión ha de alcanzarse en un análisis pormenorizado, caso a caso, ponderando en qué medida dichas obras o intervenciones encajan en la conceptuación que se acaba de perfilar. Y, como hemos indicado, ello requiere un sustrato probatorio que acredite que tal inversión conlleva un aumento mensurable de la productividad del inmueble plasmado en el aumento de la renta generada.
En este sentido, el TEAC ha considerado razonable admitir como prueba de tratarse de obras de rehabilitación conceptuables de mejora, aquellas obras que tuvieran derecho a la aplicación del tipo reducido del IVA. No se trata de trasladar a los efectos que aquí nos ocupan la exigencia de los requisitos específicos que la normativa del IVA prevé sino de estimar que aquellas obras que ahí se consideran de rehabilitación reúnen la envergadura y sustantividad para poder concluir que constituyen una ampliación o mejora, en atención a las condiciones cualitativas y cuantitativas demandadas.
(TEAC, de 27-05-2024, RG 1049/2021)
Exención por reinversión en vivienda habitual en el IRNR ¿Deben tenerse en cuenta los préstamos recibidos para calcular el importe reinvertido?
En el acuerdo recurrido la Oficina Gestora en ningún momento cuestiona la calificación como vivienda habitual de la vivienda objeto de trasmisión, ni de la vivienda en la que se materializa la inversión. Tampoco se cuestionan los plazos en los que se realiza la inversión. Únicamente se regularizan el importe declarado susceptible de reinversión a efectos de la exención y el importe reinvertido en la adquisición de la nueva vivienda habitual. El interesado manifiesta su disconformidad ante el TEAC con el hecho de que la Oficina Gestora hubiera excluido del importe reinvertido el préstamo recibido para la adquisición de la nueva vivienda.
Así, mientras que la Administración considera que a la hora de calcular el importe reinvertido en la adquisición del vivienda en el Reino Unido no debía tenerse en cuenta el préstamo recibido para la adquisición de la nueva vivienda habitual, el interesado, por el contrario, sostiene que para aplicar la exención por reinversión no resulta preciso emplear el dinero obtenido de la venta de la anterior vivienda sino que, por el contrario, es suficiente con emplear para el mismo fin dinero tomado a préstamo de un tercero.
Pues bien, efectivamente, para aplicar la exención por reinversión en vivienda habitual no resulta preciso emplear en su totalidad el dinero obtenido de la venta de la anterior vivienda siendo suficiente con aplicar para el mismo fin dinero tomado a préstamo de un tercero, ya sea directamente o bien como consecuencia de la subrogación en un préstamo previamente contratado por el transmitente del inmueble. Por lo tanto, para considerar realizada la reinversión se tendrá en cuenta la totalidad del valor de adquisición de la nueva vivienda con independencia de que su importe haya sido satisfecho o financiado -véase STS, de 29 de abril de 2022-.
(TEAC, de 27-05-2024, RG 1065/2021)
Cooperativas fiscalmente protegidas: el cumplimiento de la obligación de auditar cuentas no constituye obstáculo alguno para que la Inspección pueda comprobar y regularizar
El hecho de que exista una opinión favorable a las cuentas anuales de un auditor no implica en modo alguno el cumplimiento de las normas específicas de las cooperativas fiscalmente protegidas. En lo que respecta al valor probatorio de los informes de auditoría cabe señalar que, la auditoría de las cuentas anuales consistirá en verificar y dictaminar si dichas cuentas expresan la imagen fiel del patrimonio y de la situación financiera de la empresa o entidad auditada, así como el resultado de sus operaciones y los recursos obtenidos y aplicados en el periodo examinado, de acuerdo con la normativa que le sea aplicable.
El objetivo de la auditoría es que el auditor emita su opinión sobre si los estados financieros reflejan razonablemente la situación patrimonial de la entidad, el resultado de sus operaciones y los cambios en la situación financiera. Es la auditoría de cuentas un servicio que se presta a la empresa revisada y que afecta o interesa, no sólo a la propia empresa, sino también a terceros que mantengan relaciones económico-comerciales con la misma, habida cuenta de que todos ellos puedan conocer la calidad de la información económico-contable sobre la cual versa la opinión emitida por el auditor de cuentas.
Ahora bien, el hecho de que pueda existir una opinión favorable, sin salvedades, a las cuentas anuales de la mercantil, expresada por un auditor, no se puede equiparar, ni implica "per se" que las declaraciones fiscales presentadas por la mercantil sean correctas. Un Informe favorable de auditoría es simplemente una opinión de un experto en la materia contable, al que no se puede atribuir mayor valor probatorio que el que tienen los documentos mercantiles-contables. No es más que una prueba documental.
Así pues, en el presente caso, el cumplimiento de la obligación de auditar cuentas no constituye obstáculo alguno para que la Inspección, en el ejercicio de sus funciones, pueda comprobar y regularizar, como aquí acontece, el cumplimiento de las normas específicas de las cooperativas fiscalmente protegidas, ya que lo contrario supondría que por la existencia de un Informe de auditoría contable se restringieran, cuando no anularan, las posibilidades comprobadoras, investigadoras y liquidadoras de la Inspección de los Tributos.
Por otro lado, la Inspección concluye en este caso que la interesada incumple la obligación de llevar una contabilidad separada de las operaciones con los no socios.
La finalidad del requisito de la contabilidad separada es la correcta imputación de ingresos y gastos a cada actividad. No se cumple el requisito de contabilización separada si la contabilidad no permite esa imputación de costes ya que no se podrá deslindar el resultado cooperativo del extracooperativo, debiendo tributar todo el beneficio al tipo general. La contabilidad separada debe permitir diferenciar el resultado cooperativo por ventas a socios y el extracooperativo por ventas a terceros, para lo cual debe determinarse, con criterios razonables, el coste de ventas a socios y el coste de ventas a terceros. Si la contabilidad no permite esa imputación de costes, no se podrá deslindar el resultado cooperativo del extracooperativo.
En el caso que nos ocupa, en contra de lo que la interesada aduce, y tal y como ya puso de manifiesto la Inspección, la propia contabilidad financiera de la entidad no permite llevar a cabo una separación entre los resultados cooperativos y extracooperativos, existiendo una única cuenta de resultados, sin que dentro de ella existan subcuentas desagregadas de los mismos. Tampoco la cuenta de compras aparece desagregada, por lo que la separación de las cuentas de ventas no sirve a estos efectos al no ir acompañada de un criterio contable de imputación de costes, no habiendo tampoco información alguna al respecto en la Memoria, contraviniéndose así lo dispuesto en la norma decimotercera de la Orden EHA/3360/2010 Aspectos contables de sociedades cooperativas).
A la vista de todo lo anteriormente expuesto, debe concluirse que la interesada ha incumplido la obligación de contabilidad separada, siendo dicho incumplimiento causa de la pérdida de la condición de cooperativa fiscalmente protegida, lo que determina, a su vez, la tributación al tipo general de la totalidad de sus resultados y la privación de los beneficios disfrutados -arts. 6 y 37 de la Ley 20/1990 (Régimen Fiscal Cooperativas)-.
(TEAC, de 27-05-2024, RG 4569/2021)
Deducciones en IVA y aplicación práctica de la “Teoría del conocimiento”
En este caso debe analizarse la procedencia de la regularización sobre la base de los hechos y circunstancias obrantes en el expediente. Así, de la regularización que se efectúa sobre la base de los mismos, se ha procedido por parte de la Administración tributaria y el TEAR a aplicar la denominada "teoría del conocimiento", que abarca las circunstancias analizadas por la Administración en la regularización efectuada, motivo por el cual aprecia necesario el TEAC cuestionar si efectivamente resultaría aplicable a fin de confirmar, en tal caso, la liquidación practicada.
El Tribunal ha de comprobar, al amparo de la posibilidad indiciaria, si los diversos hechos que han sido acreditados en el procedimiento inspector permiten llegar, de forma razonable y razonada, a la misma conclusión y permitir, subsiguientemente, aplicar la referida teoría del conocimiento.
Pues bien, los hechos apreciados por la Inspección y recogidos en el acuerdo de liquidación permiten llegar a tal conclusión. En efecto, existen datos objetivos, pruebas e indicios suficientes, para determinar que el interesado no pudo realizar las operaciones de compraventa descritas sin conocimiento del fraude del IVA puesto de manifiesto.
Se ha realizado una actividad probatoria lo suficientemente extensa y elocuente que permite determinar que el interesado sabía o debía haber sabido que, mediante la operativa realizada, participaba en dicho fraude. En concreto y remitiéndonos a ella, dicha actividad probatoria realizada por la Administración tributaria se hace constar, principalmente, en el acuerdo de liquidación, permitiendo al TEAC concluir que la entidad sabía o debía haber sabido que participaba en operaciones que formaban parte de un fraude del IVA.
En consecuencia, procede desestimar las alegaciones formuladas al respecto y confirmar la regularización practicada al encontrarse ajustada a Derecho por resultar aplicable la referida "teoría del conocimiento", no resultando deducibles las cuotas de IVA soportadas indicadas por el órgano inspector.
Por último, el Tribunal resuelve que no es necesario limitar el importe de las cuotas de IVA soportado cuya deducción se deniega a la cuantía de las cuotas defraudadas, sino que, en el caso de que se considere que el sujeto pasivo ha participado en un fraude en el IVA o sabía o debería haber sabido que la operación invocada como base del derecho a la deducción formaba parte de tal fraude, puede denegarse la deducción de la totalidad de las cuotas de IVA soportadas por ese sujeto pasivo. El mero hecho de que un sujeto pasivo haya adquirido bienes o servicios a pesar de saber, o deber haber sabido, que, mediante la adquisición de esos bienes o servicios, participaba en una operación que estaba implicada en un fraude cometido con anterioridad basta para considerar que ese sujeto pasivo participó en dicho fraude y para privarlo del derecho a deducción, sin que sea necesario acreditar siquiera la existencia de un riesgo de pérdida de ingresos fiscales -véase STJUE, de 11 de noviembre de 2021-.
(TEAC, de 22-05-2024, RG 1766/2022)
Subvenciones otorgadas por los entes públicos para la financiación de la gestión del servicio público de transporte de viajeros: cambio de criterio
La cuestión litigiosa requiere discernir si las subvenciones otorgadas por los entes públicos para la financiación de la gestión del servicio público de transportes interurbanos de viajeros, en particular, aquellos prestados antes de la modificación del art. 78.Dos.3º de la Ley de IVA, son contraprestación de los servicios prestados y deben formar parte de la base imponible del IVA.
En este sentido, el Tribunal Supremo -véase STS, de 27 de marzo de 2024- determina la no consideración como subvención vinculada al precio -art. 78.Dos.3º de la Ley de IVA-, ni como contraprestación por los servicios prestados -art. 78.Uno de la Ley de IVA-, el importe que las entidades prestadoras del servicio público de transporte interurbano de viajeros reciben por parte de entes públicos para financiar la gestión del servicio público que explotan en régimen de concesión, en tanto que, como el Alto Tribunal establece, se trata de "subvenciones-dotación", esto es, dotaciones presupuestarias destinadas a compensar el déficit de explotación de dichos serviciosen virtud de convenios de colaboración y que, en ausencia de las citadas subvenciones, no existiría mercado, ya que no hay concurrencia con el sector privado en la prestación de tal servicio.
Así, lo resuelto por el Tribunal Supremo tiene plena aplicación sobre el caso objeto de la presente controversia, en tanto que se trata de supuestos muy similares, ya que la entidad presta un servicio público de transporte urbano de viajeros en autobús por el que recibe subvenciones del ayuntamiento de un municipio para cubrir el déficit de explotación del transporte del citado municipio. Asimismo, es conveniente reseñar que los precios de los billetes a los usuarios aparecen fijados de antemano, de manera que la subvención no busca retribuir un precio, ni la reducción del mismo, pues el transporte público tiene un precio fijado por la Administración a través de sus tarifas, por lo que las subvenciones percibidas tienen una función compensadora o indemnizadora de costes.
A la vista de la sentencia del Tribunal Supremo, el criterio del Tribunal Central, recogido entre otras en la Resolución TEAC, de 22 de noviembre de 2021 por el que se consideraba que las subvenciones percibidas de una Administración Pública por la prestación de un servicio público de transporte de viajeros constituían subvenciones vinculadas al precio y, por ende, se incluían en la base imponible del IVA, toda vez que no tenían la consideración de "subvención-dotación" y que, al existir una relación jurídica entre el prestador del servicio y los usuarios del transporte, tal subvención era, total o parcialmente, la contraprestación por la prestación del servicio, se ha visto superado debido a los siguientes motivos:
- La subvención recibida no supone una remuneración de los servicios prestados por la empresa de transporte, sino una forma de financiar un servicio público de interés general.
- Las empresas de transporte no prestan ningún servicio ni realizan ninguna operación sujeta (ni exenta o no sujeta) a favor del ente público subvencionante, lo que impide considerar que dicha subvención pueda ser una contraprestación, en tanto que no existe vínculo entre la subvención abonada y el servicio prestado.
- Esta subvención es una "subvención-dotación", cuya finalidad es cubrir el déficit de funcionamiento o la compensación de costes.
- Se trata de un servicio que tiene por destinatarios al conjunto de la población, la colectividad o lo que es lo mismo, todos los que indiscriminadamente pueden hacer uso del transporte público, de manera que no existen destinatarios identificados o identificables.
(TEAC, de 22-05-2024, RG 3257/2021)
Cuantificación de la sanción por no aportar facturas de varios ejercicios ¿el límite máximo de la sanción se aplica al total de la magnitud monetaria de facturas no aportadas o por años?
Una entidad realiza una actividad económica y en el seno de un procedimiento inspector no aportó, tras más de tres requerimientos, las facturas emitidas y recibidas de tres ejercicios comprobadas, siendo sancionada conforme a lo previsto en el primer guion del art. 203.6.b).2º.c) de la Ley 58/2003 (LGT) -magnitudes monetarias conocidas-.
Siendo esto así, cabe afirmar que está presente el elemento objetivo del tipo infractor, pues esta falta de actuación constituye resistencia, obstrucción, excusa o negativa a la actuación de la Administración tributaria, ahora bien, la entidad alega que el cálculo de la sanción es erróneo pues la cuantía de la sanción no se puede calcular por años, ya que ésta se produciría en el año 2018, y no en 2014, 2015 y 2016.
Dicho de otro modo, la entidad realiza una actividad económica, y dado que las infracciones se cometieron en el seno de un procedimiento inspector, en el acuerdo sancionador se ha aplicado lo dispuesto en el art. 203.6.b) de la Ley 58/2003 (LGT). Asimismo, dado que el incumplimiento se refiere a magnitudes monetarias conocidas, después del tercer requerimiento debidamente notificado al efecto, se atendió a lo dispuesto en el párrafo primero del apdo. 2º c). y, según este precepto, la sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional de la mitad de las operaciones requeridas y no contestadas, con un mínimo de 20.000 euros y un máximo de 600.000 euros.
Las magnitudes sobre las que aplica la sanción son, de acuerdo con lo dispuesto en el citado acuerdo sancionador, el importe de las facturas emitidas y las facturas recibidas respecto de las que se ha solicitado la aportación de los justificantes sin que se haya hecho efectiva tal aportación. De acuerdo con lo anterior se determina una sanción respecto del período 2014, otra respecto del período 2015 -por operar el límite legal- y otra respecto del período 2016, por operar asimismo el límite legal.
Pues bien, el Tribunal no comparte dicha forma de cuantificar la sanción, pues únicamente se ha cometido una única infracción tributaria consistente en no atender un requerimiento formulado en el curso de un procedimiento inspector, con independencia de que las facturas requeridas y no aportadas se refieran a diversos ejercicios. Por ello, el límite máximo de la sanción impuesta, 600.000 euros, se debe aplicar atendiendo a la magnitud monetaria total de las facturas solicitadas y no aportadas.
(TEAC, de 17-04-2024, RG 773/2022)
El IIVTNU se ha de eliminar del cálculo de la pérdida patrimonial a efectos del IRPF mediante una autoliquidación complementaria si el inmueble se transmite antes de su devolución
El contribuyente que en 2019 (antes de su prescripción y de acuerdo con la sentencia del Tribunal Constitucional, nº 59/2017, de 11 de mayo de 2017) reclamó al ayuntamiento la devolución del IIVTNU satisfecho por un inmueble adquirido por herencia en 2015, por no haberse producido un incremento de valor desde la anterior transmisión en 2010, sino una pérdida de valor. En 2023 se estima su reclamación y el ayuntamiento procede a devolverle lo pagado por ese impuesto junto con los intereses de demora. Sin embargo, el inmueble había sido vendido previamente en 2020 produciendo una pérdida patrimonial en el IRPF, pérdida en cuya cuantificación se incluyó (formando parte del valor de adquisición) el IIVTNU objeto de devolución en 2023.
En este caso, la devolución de ingresos indebidos por el IIVTNU -correspondiente a la adquisición por herencia de un inmueble- no tiene incidencia en la liquidación del IRPF del período en que el ayuntamiento acuerda su devolución, pues su incidencia se produce a través de su eliminación del valor de adquisición del que ha formado parte para determinar la ganancia o pérdida patrimonial producida por la transmisión posterior del inmueble: venta realizada en 2020.
En consecuencia, la eliminación del importe del IIVTNU en la determinación de la pérdida patrimonial obtenida en 2020 por la venta del inmueble dará lugar a la presentación de una autoliquidación complementaria del IRPF-2020.
En lo que respecta a la tributación de los intereses de demora tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario. Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. En este caso, han de tributar como ganancia patrimonial y se han de imputar al período impositivo en que estos se reconozcan, es decir, cuando se cuantifiquen y se acuerde su abono (2023). Por último, se han de integrar en la base imponible general.
(DGT, de 16-04-2024, V0718/2024)
Un intento de reinversión frustrado no impide aplicar la exención por reinversión en vivienda habitual
El contribuyente transmitió su vivienda habitual y en ese mismo mes, adquiere un terreno con la finalidad de construir en él la que será su nueva vivienda habitual. No obstante, por razones ajenas al contribuyente, la realización de dicha construcción no ha resultado posible. Por ello, se enajena el terreno y reinvierte el importe obtenido en la venta de su anterior vivienda en la adquisición de un piso que constituirá su nueva vivienda habitual.
Con lo cual las cantidades destinadas a la adquisición del terreno no van a tener la consideración de importe reinvertido a efectos de la aplicación de la exención por reinversión en vivienda, ya que, finalmente el contribuyente no va a poder construir su nueva vivienda en el lugar que pretendía.
En consecuencia, la compra del terreno no tendrá incidencia en la posible aplicación de este beneficio fiscal, por lo que la ganancia patrimonial derivada de la transmisión de su anterior vivienda quedará exonerada de gravamen si el contribuyente reinvierte el importe obtenido en la venta en la adquisición de una nueva vivienda habitual dentro del plazo de dos años a contar desde la fecha de transmisión.
(DGT, de 15-04-2024, V0668/2024)