Onerosas o gratuitas las entregas de bienes accesorios -material de terraza y publicitario- por una empresa cervezera a efectos de la deducción en IVA
El Tribunal examina si la entrega de ciertos bienes por parte de una empresa cervecera (XZ), adquiridos con el fin de fomentar las ventas, puede considerarse onerosa o gratuita, ya que este aspecto es crucial para determinar si las cuotas de IVA soportadas por la adquisición de esos bienes pueden ser deducidas conforme al art. 96.Uno.5º de la Ley IVA.
El Tribunal llega a las siguientes conclusiones. En primer lugar, las entregas de material publicitario (PLV) y otros productos, aunque se realicen de forma conjunta con la venta de cerveza, no forman parte de una operación única e inseparable. Estas entregas no mejoran directamente las condiciones de consumo de la cerveza, por lo que no pueden ser consideradas operaciones accesorias. Por lo tanto, la entrega de PLV y otros materiales debe ser tratada como una operación independiente y gratuita. En segundo lugar, la empresa no aportó pruebas de que el precio de los materiales entregados estuviera incluido en la facturación total a los clientes, ni que se tratara de una contraprestación global. Ante la falta de evidencia de onerosidad, se concluye que las entregas fueron gratuitas. En tercer lugar, dado que las entregas son gratuitas, se plantea la cuestión de si se pueden deducir las cuotas de IVA soportadas en la adquisición de los bienes entregados. El Tribunal considera que la exclusión del derecho a la deducción establecida en el artículo 96.Uno.5º de la Ley del IVA es aplicable, ya que estos bienes se califican como atenciones a clientes.
Se analizan las entregas específicas. En cuanto al PLV Grande (material de terraza): La entidad argumenta que la cesión de este material no constituye una entrega gratuita de bienes, sino una prestación de servicios gratuita que no implica autoconsumo, dado que el material es usado para fines empresariales. Sin embargo, el Tribunal rechaza esta alegación, señalando que la cesión beneficia a los clientes (los establecimientos HORECA) y, por lo tanto, sigue siendo una atención a clientes sujeta a la limitación de deducción del IVA. Y respecto al PLV Pequeño (material promocional con marca publicitaria): La entidad entrega artículos como copas, jarras, vasos y otros elementos con su marca publicitaria. La Administración considera que estos bienes tienen valor comercial intrínseco, por lo que no se les puede aplicar la excepción prevista en el art. 7.4º de la Ley IVA, que permite la deducción de cuotas en el caso de objetos publicitarios de escaso valor. La entidad sostiene que los bienes cumplen con los requisitos de ser objetos publicitarios de escaso valor, pero el Tribunal concluye que, dado que tienen un valor comercial propio, no se puede aplicar la deducción.
El Tribunal concluye que la entrega de los bienes controvertidos por la entidad cervecera XZ (tanto el PLV grande como el PLV pequeño) fue gratuita y, en consecuencia, las cuotas de IVA soportadas en su adquisición no son deducibles. La exclusión establecida en el artículo 96.Uno.5º de la Ley IVA es plenamente aplicable, ya que los bienes entregados constituyen atenciones a clientes. Además, el Tribunal rechaza los argumentos de la entidad sobre la consideración de estos bienes como objetos publicitarios de escaso valor y confirma la regularización realizada por la Administración.
(TEAC, de 19-06-2024, RG 2407/2022)
La presentación extemporánea de una autoliquidación por el IS no puede ser un obstáculo "per se" para eliminar la reserva de nivelación
En el presente caso, la cuestión controvertida gira en torno a la consideración que debe tener la reserva de nivelación, y, en concreto, a si esta reserva de nivelación se configura como una opción tributaria, como defiende la oficina gestora, o si, por el contrario, esta reserva tiene la naturaleza jurídica de un derecho, como argumenta la entidad recurrente. Este concepto también ha sido analizado por el TEAC, en relación con la reserva de capitalización, en el sentido de que la reducción de la base imponible derivada de la dotación de la reserva de capitalización se configura en el art. 25 Ley IS como un derecho y no una opción tributaria, pues el precepto no describe alternativas entre las que haya que elegir, de manera que si no se ejercita la opción sea de aplicación un régimen general, sino que regula la facultad de los contribuyentes que cumplan una serie de requisitos de aplicarse un beneficio fiscal, no pudiendo entender que la decisión de aplicarse o no tal incentivo suponga optar entre regímenes jurídicos tributarios diferentes y excluyentes. De acuerdo con lo anteriormente expuesto, este Tribunal considera que la reserva de nivelación no cumple los criterios exigidos por la jurisprudencia para ser considerada una opción tributaria, pues la Ley IS no configura un sistema alternativo de elección, si no que regula la facultad que tienen los contribuyentes que cumplan los requisitos de aplicar un beneficio fiscal. No se puede entender que la no aplicación del incentivo suponga optar por un régimen tributario excluyente. No puede entenderse como ajustada a Derecho la liquidación practicada por la Dependencia de Gestión Tributaria suprimiendo la reserva de nivelación aplicada por la reclamante por el simple hecho de haberse incluido en una autoliquidación presentada fuera del plazo establecido para su presentación en período voluntario. En definitiva, es criterio de esta Sede que la presentación extemporánea de una autoliquidación por el IS no puede ser un obstáculo "per se" para eliminar la reserva de nivelación. Por tanto, la reserva de nivelación no cumple los criterios exigidos por la jurisprudencia para ser considerada como una opción tributaria, pues la LIS no configura un sistema alternativo de elección, sino que regula la facultad que tienen los contribuyentes que cumplan los requisitos de aplicar un beneficio fiscal. No se puede entender que la no aplicación del incentivo suponga optar por un régimen tributario excluyente. De ahí que se configure como un derecho del obligado tributario. Por tanto, no puede entenderse como ajustada a Derecho la liquidación practicada por la Dependencia de Gestión Tributaria suprimiendo la reserva de nivelación aplicada por la reclamante por el simple hecho de haberse incluido en una autoliquidación presentada fuera del plazo establecido. La presentación extemporánea de una autoliquidación por el IS no puede ser un obstáculo "per se" para eliminar la reserva de nivelación. En el mismo sentido se ha pronunciado el TEAR de Valencia, en su resolución 3474/2023, de fecha 21 de mayo de 2024 (NFJ094307) y el TEAR de Castilla y León, en su resolución 146/2024, de fecha 28 de junio de 2024 (NFJ094308).
(TEAR de Baleares, de 01-10-2024, RG 2563/2023)
Determinación del cálculo del beneficio operativo en relación con ingresos y gastos que son objeto de ajustes permanentes o temporales según el art. 16.1 de la LIS
Una sociedad registra un gasto o un ingreso que forma parte del resultado de explotación y que es objeto de un ajuste permanente en la base imponible. Se plantea si dicho gasto o ingreso debe computarse o no a efectos de determinar el beneficio operativo del período, en los términos del art.16.1 de la Ley 24/2014 (Ley IS).
En primer lugar, en el supuesto de que se trate de un gasto o ingreso que forma parte del resultado de explotación sin conformar el beneficio operativo del período, tal gasto o ingreso no computará a la hora de calcular el beneficio operativo previsto en el art. 16.1 y ello con independencia de que dicho gasto o ingreso haya sido objeto de ajuste extracontable, temporal o permanente. Sin embargo, tratándose de un gasto o un ingreso que forma parte del beneficio operativo y, por ende, del resultado de explotación, en la medida en que no se integre de manera definitiva en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, por ser objeto de un ajuste extracontable permanente, deberá ser excluido del cálculo del beneficio operativo en los términos del art. 16.1 de la Ley IS.
Por otro lado, los gastos que no conforman el beneficio operativo (amortizaciones), no computarán a efectos de lo dispuesto en el art. 16.1, y ello con independencia de que sean objeto de un ajuste temporal o permanente. Por el contrario, tratándose de ingresos o gastos que sí conforman el beneficio operativo y que son objeto de un ajuste extracontable temporal (deterioros); imputación temporal de ingresos por aplicación del criterio de operación a plazos, sí deberán computar a la hora de calcular el beneficio operativo previsto en el art. 16.1, o dicho en otros términos, no deberán ser excluidos del cálculo del beneficio operativo del período, al tratarse de gastos o ingresos que no son excluidos de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de forma definitiva.
En último lugar, se plantea si, con ocasión de la percepción de unos dividendos procedentes de otra sociedad española, cumpliéndose los requisitos del art. 21 de la Ley IS, el beneficio operativo, en los términos del art. 16.1, debe incrementarse en el importe correspondiente al 5% de los gastos de gestión a los que se hace referencia en el art. 21.10.
De acuerdo con lo anterior, dado que en el supuesto concreto planteado parecen cumplirse los requisitos establecidos en el art. 21.1, procederá aplicar lo dispuesto en el art. 21.10, por lo que los dividendos que gozarán de exención plena, con arreglo a al art. 21.1, deberán minorarse en el 5% de su importe, en concepto de gastos de gestión de las participaciones correspondientes.
En definitiva, en la medida en que la renta (ingreso minorado en los correspondientes gastos de gestión) derivada de los dividendos percibidos goza de exención plena, en los términos establecidos en el art. 21, su importe deberá excluirse del cálculo del beneficio operativo del período, con arreglo a lo dispuesto en el último inciso del párrafo tercero del art.16.1, puesto que la renta no integrada en la base imponible del período, de forma definitiva, debe quedar excluida del cálculo del beneficio operativo.
(DGT, de 02-08-2024, V1845/2024)
La deducción por adquisición de vehículos eléctricos se aplica por el cónyuge a cuyo nombre se ha matriculado, aunque se haya adquirido con fondos gananciales
El contribuyente, estando casado en régimen económico de gananciales, y su mujer han adquirido en 2023 un vehículo nuevo eléctrico puro (BEV) que ha sido matriculado en la Dirección General de Tráfico a nombre de ella.
Conforme al apartado 2. 4º de la disposición adicional 58ª de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), los vehículos deberán estar matriculados por primera vez en España a nombre del contribuyente antes del 31 de diciembre de 2024, o bien, antes de que finalice el segundo período impositivo inmediato posterior a aquel en el que se produjo el pago de la cantidad a cuenta.
Esto lleva a la conclusión de que, en los supuestos de matrimonios casados en régimen económico de gananciales, la deducción se practicará exclusivamente por el cónyuge a cuyo nombre se ha matriculado el vehículo, con independencia de que este se haya adquirido con fondos gananciales.
(DGT, de 08-07-2024, V1655/2024)
La importación de desechos, desperdicios y recortes de plástico no está sujeta al Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables (IEPNR)
Una empresa importa desechos, desperdicios y recortes de plástico para realizar un proceso de reciclaje y comercialización. Los desechos, desperdicios y recortes de plástico que importa no formarán parte del ámbito objetivo del impuesto al no encontrar encaje en ninguna de las letras del art.68 LRSCE. Por tanto, esta empresa no estará sujeta a las obligaciones que puedan derivarse del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables por dicha importación. No obstante, si se destinaran los mencionados desechos, desperdicios y recortes de plástico a la elaboración de productos objeto de este impuesto, tendrá la consideración de fabricante conforme al al art. 71.1 LRSCE.
(DGT, de 08-07-2024, V1649/2024)
Habiendo sido notificada la liquidación del IBI correspondiente al período impositivo del alta del inmueble en el Padrón catastral, las sucesivas liquidaciones no tienen que ser objeto de notificación individual
El titular de varios inmuebles no tiene domiciliados los recibos del pago del impuesto en una entidad bancaria. En el caso del IBI resulta aplicable el art.102.3 LGT, que prevé, para los tributos de cobro periódico por recibo, la notificación colectiva mediante edicto de las liquidaciones. Solo la liquidación correspondiente al alta del bien inmueble en el Padrón catastral (la primera vez que se incluye el bien en dicho Padrón tras su incorporación al Catastro Inmobiliario) debe ser objeto de notificación individualizada al sujeto pasivo. Las posteriores liquidaciones se notifican de manera colectiva mediante edictos. El aumento de la base imponible del impuesto (aumento del valor catastral) también debe ser objeto de notificación individualizada al contribuyente, con expresión concreta de los hechos y elementos que lo motiven, excepto cuando la modificación de la base imponible provenga de revalorizaciones de carácter general autorizadas por las leyes (como es el caso de las actualizaciones del valor catastral llevadas a cabo por las sucesivas leyes de Presupuestos Generales del Estado). Una vez notificada la liquidación del IBI correspondiente al período impositivo del alta del bien inmueble en el Padrón catastral, las sucesivas liquidaciones correspondientes a los siguientes períodos impositivos no tienen que ser objeto de notificación individual, bastando la notificación colectiva mediante edictos y la remisión del recibo cobratorio al contribuyente, por lo que solo será necesaria la remisión al contribuyente de las cartas de pago.
(DGT, de 03-07-2024, V1627/2024)
Sociedad que se extingue y forma parte de un grupo de consolidación fiscal, pretende compensar sus BINs pendientes y previas a su incorporación al grupo
La sociedad A es la sociedad dominante de un grupo de consolidación fiscal, grupo del que forman parte, entre otras, las entidades B y C, entidades en las que posee una participación indirecta del 100%. Adicionalmente, es preciso tener en cuenta que B posee, directamente, la totalidad del capital de C.
La incorporación de C al grupo de consolidación fiscal se produjo con efectos 1 de enero de 2015, tras haber sido adquirida el 31 de octubre de 2014 por A. A la fecha de integración de C en el grupo de consolidación fiscal, dicha entidad poseía bases imponibles negativas que estaban pendientes de compensación y que pasaron a tener la naturaleza de bases imponibles negativas previas a la su incorporación al grupo del que A es entidad dominante. Actualmente, cierto importe de las bases imponibles negativas de C previas a su incorporación al grupo se encuentra pendiente de compensación. El grupo está analizando la posibilidad de llevar a cabo la disolución y liquidación de C, con adjudicación de los activos residuales que esta conserve a su socio único, B.
Tanto la compensación de bases imponibles negativas generadas en el seno del grupo fiscal como la compensación de bases imponibles negativas pendientes de aplicar, generadas por cualquier entidad con carácter previo a su integración en el grupo fiscal, requiere, necesariamente, de la existencia de una base imponible positiva del grupo fiscal. Por tanto, en la medida en que existan bases imponibles negativas de una sociedad pendientes de compensar en el momento de su integración en el grupo fiscal, se aplicará como límite de compensación el menor de los dos importes siguientes: -el 70% de la base imponible positiva de dicha sociedad obtenida en el periodo impositivo en que forma parte del grupo, teniendo en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan por las operaciones internas en las que hubiera participado; -el 70% de la base imponible positiva de dicho grupo previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a la compensación de la base imponible negativa pendiente.
En el supuesto concreto, una interpretación sistemática y razonable de la norma exige tener en consideración para la cuantificación del límite adicional a la compensación previsto en el art. 67 e) 27/2014 (Ley IS), la compensación sin límite que establece el art. 26 Ley IS en el periodo impositivo en que se produzca la extinción de la entidad C. Asimismo, a efectos de determinar el referido límite adicional se tomarán en consideración tanto las bases imponibles negativas de preconsolidación generadas por la entidad C, como las bases imponibles negativas generadas en el grupo a cuya formación hubiese contribuido la entidad C y cuya atribución se produzca con ocasión de su extinción por aplicación de lo dispuesto en el art. 74.1.b) 5º Ley IS. Con posterioridad, en el caso de que existieran, en sede de C, pendientes de compensar, tras su extinción, bases imponibles negativas preconsolidadas así como bases imponibles negativas generadas en el seno del grupo fiscal a cuya formación hubiese contribuido y que le hubiesen sido atribuidas con ocasión de su extinción, conforme a lo dispuesto en el art. 74.1.b) 5º Ley IS, las mismas no podrán ser trasladadas al grupo fiscal, teniendo en cuenta que la operación de disolución con liquidación determina que la entidad C deje de formar parte del grupo fiscal.
Por último, en sede del socio de la entidad extinguida, la entidad B, la renta negativa se minorará en el importe de las bases imponibles negativas generadas por la entidad C dentro del grupo y que fueron compensadas en el mismo. En virtud de todo lo anterior, la renta negativa que pudiera derivarse de la extinción de la entidad C será fiscalmente deducible en la base imponible de la sociedad B, en el periodo impositivo en el que tenga lugar la extinción de entidad C en los términos de los arts. 21.8 y 62.2 Ley IS, así como en la disp. trans. 19ª.
(DGT, de 24-06-2024, V1543/2024)
Incompatibilidad entre la deducción por adquisición de vehículos eléctricos y la ayuda del Plan MOVES III
Un contribuyente ha solicitado una ayuda correspondiente al Plan MOVES III como consecuencia de la instalación de un punto de recarga de baterías para vehículos eléctricos en su vivienda. Dicha subvención aún se encuentra en estado de tramitación y no ha sido resuelta.
Por tanto, a efectos de determinar la base de deducción por la adquisición de vehículos eléctricos de la disp. adic. 58ª de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), hasta que el contribuyente no perciba la subvención concedida, la normativa le permite no descontar el importe de la misma de la base de deducción.
Ahora bien, si practicada la deducción en la correspondiente declaración del IRPF se concede posteriormente la subvención y las cuantías subvencionadas se corresponden con cantidades que hayan formado parte de la base de la deducción, se deberá regularizar la situación tributaria de forma que no se incluyan en la base de la deducción las cuantías correspondientes a dicha subvención (teniendo como límite la base máxima anual de deducción).
(DGT, de 10-06-2024, V1366/2024)
La reducción en la base imponible del ISD en materia de vivienda habitual puede aplicarse incluso en el caso de que se adquieran 2 o más viviendas
El contribuyente adquirió mortis causa la vivienda habitual de su madre, sobre la que se aplicó la reducción del 95%.
El epígrafe 1.4.c) de la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de esta Dirección General, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del ISD en materia de vivienda habitual y empresa familiar, señala que el requisito de permanencia establecido en el art. 20.2.c) de la Ley 29/1987 (Ley ISD) para los casos de transmisión mortis causa de vivienda habitual, ha de entenderse en el sentido de que el mantenimiento de la vivienda -sea o no habitual- se produzca durante diez años (cinco años en la Comunidad Autónoma de La Rioja), por lo que la reinversión del valor en una nueva vivienda ha de llevarse a cabo de forma inmediata a la transmisión de la heredada, inmediatez que, por tanto, deriva de que el beneficio fiscal está condicionado al mantenimiento del valor como de la existencia permanente de una vivienda, que es lo que justifica precisamente la procedencia de la reducción en el impuesto.
En consecuencia, el causahabiente debe mantener, al menos, el valor por el que practicó la reducción y materializar ese valor en una vivienda. Por lo tanto, para mantener el derecho a la reducción practicada, la reinversión del importe obtenido debe producirse no ya en un bien inmueble sino en uno que tenga el carácter de vivienda y ha de hacerse al menos por el valor por el que en su día se practicó la reducción.
Nada obsta, por otra parte, a que puedan adquirirse dos o más viviendas con el importe de la enajenación de aquella por la que se practicó la reducción. Ahora bien, al menos en una de ellas habrá de cumplirse el requisito del mantenimiento del valor por el que se practicó la reducción en el impuesto sucesorio. En caso contrario, se perdería el derecho a la totalidad de la reducción practicada.
(DGT, de 07-06-2024, V1353/2024)
Aplicación de la exención por reinversión en vivienda habitual, aunque haya estado alquilada en el plazo anterior de 2 años
En relación con el art. 38 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) para que la ganancia patrimonial obtenida en la transmisión de la vivienda habitual resulte exenta es necesario reinvertir el importe obtenido en la adquisición o rehabilitación de una nueva vivienda habitual; debiendo efectuarse la reinversión en el plazo de los dos años anteriores o posteriores a contar desde la fecha de enajenación.
En este caso concreto, la contribuyente ha residido en una vivienda de su propiedad desde marzo de 2014 hasta marzo de 2023 ya que, por circunstancias personales ha tenido que trasladarse a otra vivienda. Señala que desde abril de 2023 esta vivienda ha estado alquilada hasta mayo de 2024, fecha en la que formaliza su venta con la intención de reinvertir el importe obtenido en la transmisión anterior
La contribuyente deja de residir en la vivienda transmitida en marzo de 2023 y, por lo tanto, en el momento de la transmisión, mayo de 2024, la referida vivienda tendría la consideración de habitual a efectos de la exención, habida cuenta de que constituyó su vivienda habitual dentro del plazo de los dos años anteriores a la transmisión. Con lo cual se podrá aplicar la exención.
(DGT, de 07-06-2024, V1352/2024)