TJUE: prorrata de las sucursales registradas en otro Estado miembro a la hora de deducir tanto el IVA de sus gastos como de los gastos generales
Una sucursal registrada en un Estado miembro tiene derecho a deducir, en ese Estado, el IVA que grava los bienes y los servicios adquiridos que presentan una relación directa e inmediata con la realización de las operaciones gravadas, incluidas las de su sede establecida en otro Estado miembro, con la que esta sucursal constituye un único sujeto pasivo, siempre que estas operaciones hubiesen generado también derecho a deducción de haber sido efectuadas en el Estado en el que está registrada dicha sucursal.
No obstante, según el Tribunal de Justicia de la Unión, los arts. 17, apartados 2, 3 y 5, y 19.1 de la Directiva 77/388/CEE del Consejo (Sistema Común del IVA: Base imponible uniforme), y los artículos 168, 169 y 173 a 175 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo (Sistema Común del IVA), deben interpretarse en el sentido de que, en lo que se refiere a los gastos soportados por una sucursal registrada en un Estado miembro y afectados exclusivamente tanto a operaciones gravadas como a operaciones exentas del IVA realizadas por la sede de dicha sucursal, establecida en otro Estado miembro, procede aplicar la prorrata de deducción que resulta de una fracción cuyo denominador está formado por el volumen de negocios, sin incluir el IVA, constituido únicamente por dichas operaciones y cuyo numerador está formado por las operaciones gravadas que también generarían derecho a deducción si fueran efectuadas en el Estado miembro en el que está registrada dicha sucursal, incluido el supuesto en el que el derecho a deducción resulte del ejercicio de una opción ejercitada por esta sucursal, consistente en someter al impuesto sobre el valor añadido las operaciones realizadas en dicho Estado.
Asimismo señala que deben interpretarse en el sentido de que, para determinar la prorrata de deducción aplicable a los gastos generales de una sucursal registrada en un Estado miembro, que contribuyen tanto a la realización de operaciones de dicha sucursal efectuadas en ese Estado como a operaciones realizadas por su sede establecida en otro Estado miembro, procede tomar en consideración, en el denominador de la fracción que constituye esa prorrata de deducción, las operaciones realizadas tanto por la mencionada sucursal como por su sede, debiendo precisarse que deben figurar en el numerador de dicha fracción, además de las operaciones gravadas efectuadas por la propia sucursal, únicamente las operaciones gravadas realizadas por la sede que también generarían derecho a deducción si fueran efectuadas en el Estado en el que está registrada la sucursal de que se trata.
(Tribunal de Justicia de la Unión Europea, 24 de enero de 2019, asunto n.º C-165/17)
Tener un registro propio donde presentar recursos no permite a una Administración pública hacerlo fuera del horario del registro receptor
Si bien la nueva Ley 39/2015 (LPAC) deja un poco huérfana de aportación a esta sentencia, la multitud de procedimientos abiertos aún bajo la aplicación de la Ley 30/1992 (LRJAP y PAC) no permiten pasarla por alto.
El pronunciamiento señala que el término “ciudadano” mencionado en el art. 38.4 Ley 30/1992 (LRJAP y PAC) como usuario de los registros administrativos ha sido interpretado por este Tribunal en un sentido gramatical y teleológicamente amplio al considerar comprendidos dentro del mismo también a las Administraciones públicas, por lo que debe entenderse que una Administración pública puede presentar válida y eficazmente, en su propio registro oficial, escritos de cualquier clase y, en especial, reclamaciones y recursos, siendo válida la fecha estampada en ellos como de efectiva presentación, como si lo hubiera sido en el registro de la Administración receptora o destinataria de tal solicitud o recurso.
Sin embargo, la presentación de escritos de término ha de efectuarse indefectiblemente dentro del horario establecido para el registro administrativo. Y es que toda vez que, en el ámbito de la relación trabada entre dos Administraciones públicas, y singularmente a los efectos de la presentación en plazo de un recurso, la Administración recurrente interviene en una consideración semejante, objetivamente, a la de un ciudadano, y no puede servirse privilegiadamente de su posición dominante como titular o gestora del registro público para permitirse a sí misma lo que no se autorizaría a un particular que se encontrase en la misma situación y circunstancia, quien no podría, en ningún caso, utilizar el registro municipal fuera del horario establecido a tal fin.
(Tribunal Supremo, 19 de diciembre de 2018, recurso n.º 2603/2017)
El valor de tasación a efectos de subasta sirve como prueba de la minusvalía en la transmisión de un terreno gravado por el IIVTNU
Partiendo de la base de la jurisprudencia del Tribunal Supremo de que la carga de la prueba de la minusvalía que excluye del hecho imponible del impuesto una transmisión corresponde al sujeto pasivo, el propio Tribunal la entiende satisfecha con la aportación de una valoración certificada por una sociedad de tasación homologada por el Banco de España.
Si además resulta que la cantidad, por lo demás, es exactamente coincidente con la tomada por el correspondiente Juzgado de Primera Instancia como valor de tasación a los efectos de subasta del bien en los autos de ejecución hipotecaria que determinaron la adjudicación en subasta del local al ejecutante, por otro lado equivalente al 50 por 100 del valor de tasación judicialmente establecido, todo ello basta por sí solo para demostrar, sin contradicción, una minusvalía patrimonial que hace inviable el gravamen efectuado por el IIVTNU.
Tal porcentaje deriva de lo establecido en el art. 671 LEC, conforme al cual "...si en la subasta no hubiere ningún postor, podrá el acreedor, en el plazo de los veinte días siguientes al del cierre de la subasta, pedir la adjudicación del bien. Si no se tratare de la vivienda habitual del deudor, el acreedor podrá pedir la adjudicación por el 50 por cien del valor por el que el bien hubiera salido a subasta o por la cantidad que se le deba por todos los conceptos".
Por tanto, a estos efectos de prueba de la minusvalía, resulta evidente –además de no contradicho– el dato de que con ocasión de la transmisión forzosa, por subasta, del local se experimentó una clara, manifiesta y evidente minusvalía patrimonial que, dado todo lo que se ha razonado con anterioridad, en ningún caso podía dar lugar a la exacción del impuesto controvertido.
(Tribunal Supremo, 18 de diciembre de 2018, recurso n.º 5484/2017)
El TS estudiará si la Inspección está vinculada por la política de precios de transferencia del grupo empresarial al regularizar operaciones y no poderse realizar ajuste bilateral
El recurso de casación suscita como cuestión jurídica la de determinar si la Inspección tributaria está obligada a tener en consideración la política de precios de transferencia del grupo empresarial, en particular cuando se base en el método del margen neto del conjunto de operaciones (TNMM: Transactional Net Margin Method), a la hora de regularizar operaciones que afectan a sociedades del mismo grupo multinacional, cuando no sea posible realizar el pertinente ajuste bilateral, para proceder a una regularización íntegra de la situación del obligado tributario, que evite el enriquecimiento injusto de la Administración.
Esta cuestión presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque, de ser errónea la tesis de la Sala a quo –si la regularización no cuestiona la razonabilidad de los precios de transferencia, dicha política de precios de transferencia no tiene incidencia alguna–, si se consolida, produciría un grave daño a los intereses generales, pues podría servir de base para generalizar regularizaciones intrínsecamente tendentes a producir un enriquecimiento injusto de la Administración.
(Tribunal Supremo, 8 de enero de 2019, recurso n.º 6428/2018)
Base de cálculo de los intereses de demora en supuestos de estimación parcial que sólo afecta a los intereses, dejando inalterada la cuota tributaria
La Audiencia Nacional en la instancia, se plegó a lo señalado en la STS, de 28 de noviembre de 1997, por entender que resuelvía la cuestión, al sentar que no había lugar en absoluto a exigir intereses de demora suspensivos cuando existe una estimación parcial del recurso, aunque tal estimación determine una modificación insignificante del acto administrativo impugnado, entendiendo que "sólo la desestimación íntegra habilita a la liquidación de tales intereses que tienen su causa justificadora en la demora del ingreso ocasionada por la suspensión acordada, pero cuya obligación recae sobre una cantidad vencida, líquida y exigible, puesto que la sentencia, al ser desestimatoria, no la altera" e insistiendo en que "tales intereses suspensivos dejan de ser exigibles por recaer sobre una deuda que, como consecuencia del sentido del fallo estimatorio (sea éste total o parcial), desaparece, bien en su integridad, bien de modo parcial, para ser sustituida por otra liquidación que reemplace a la primera y sobre cuya nueva cuota se deberán calcular a su vez otros intereses de demora". Deduce de ello la Audiencia Nacional que no puede hablarse de mantenimiento del acto inicial, ya que de la deuda forman parte también, los intereses de demora, anulados en un supuesto como ñeste, en cuanto "obligación accesoria de la obligación principal", debiendo tenerse en cuenta que "los intereses de demora suspensivos se giran sobre la cuota y los intereses de demora".
Sin embargo, el defensor de la Administración General del Estado –que se alza como recurrente e interpone el recurso de casación– considera que, con tal decisión, la Sala de instancia infringe los arts. 26, apartados 2, 3 y 5, Ley 58/2003 (LGT) y 66, apartado 3, RD 520/2005 (Rgto. de revisión en vía administrativa) pues, en su opinión, nada impide exigir los correspondientes intereses suspensivos en aquellos supuestos en que, impugnada la liquidación practicada por la Administración tributaria, se estima el recurso o reclamación exclusivamente en lo que al cálculo de los intereses de demora se refiere.
A la vista de los términos del debate, la cuestión que suscita el recurso de casación consiste en precisar, en interpretación de los citados artículos, las concretas magnitudes sobre las que han de calcularse los intereses suspensivos cuando la resolución parcialmente estimatoria de la reclamación o recurso formulado por el obligado tributario deja inalterada la cuota, pero no así los intereses de demora originariamente liquidados, los cuales han de ser rectificados.
No existe pronunciamiento alguno que la resuelva y, conviene, por tanto, que el Tribunal Supremo le dé respuesta en pos de la seguridad jurídica y de la igualdad en la aplicación judicial del Derecho.
(Tribunal Supremo, 8 de enero de 2019, recurso n.º 4235/2018)
Una declaración inducida por una regularización girada al grupo al que se pertenece no puede gravarse con un recargo extemporáneo
El recurrente apoyó su pretensión de nulidad del recargo que se le giró en que la autoliquidación complementaria que presentó en el mes de julio de 2013 respecto del IVA del periodo 12/2011 no se presentó de forma espontánea sino como consecuencia de una actuación administrativa previa de inspección tributaria.
Atendiendo únicamente a esos datos –empresa inspeccionada (el grupo y no la mercantil) y periodo tributario afectado (diferente en cada caso)– pudiera ser correcta la tesis que mantiene el TEAC en la resolución impugnada en cuanto sostiene que no hay requerimiento previo de la Administración en el sentido referido en el art. 27.1 Ley 58/2003 (LGT) en un caso como éste.
Sin embargo, en un caso como éste no se puede concluir que la inspección tributaria realizada respecto del IVA al grupo de entidades no pueda tener repercusión y consecuencias tributarias para las empresas que forman parte del indicado grupo de IVA, como es el caso de la recurrente. En efecto, como es esa regularización tributaria la que justifica la presentación de la autoliquidación complementaria entonces, no se cumpliría el presupuesto imprescindible para que entrase en juego el recargo por presentación extemporánea de autoliquidaciones con resultado a ingresar, ya que la exigencia del recargo únicamente surge cuando se presenta una autoliquidación de forma extemporánea y de forma espontánea y en el caso presente no se puede concluir que hubiera sido espontánea su presentación sino consecuencia de la referida regularización tributaria dada la evidente conexión directa entre la compensación de saldos efectuada por la Inspección en los ejercicios 2008, 2009 y 2010 y su implicación en la compensación que la recurrente ya había realizado en el ejercicio 2011.
En otras palabras, la única razón que llevó a la recurrente a presentar la autoliquidación complementaria en julio de 2013 fue la regularización tributaria efectuada habida cuenta de la conexión directa entre los importes a compensar, inseparables en cuanto que la compensación de un saldo en los ejercicios 2008, 2009 y 2010 afectaba inevitablemente a la compensación que la recurrente había efectuado en el ejercicio 2011 de esa misma cantidad.
Siendo ello así, no puede hablarse en sentido propio de autoliquidación espontánea en este caso, puesto que está inducida y es consecuente a una actividad inspectora sin la cual tal autoliquidación no se hubiera podido presentar; a lo que cabe añadir que sólo después de conocer el resultado de la conformidad prestada a las actas de los ejercicios 2008 a 2010 se pudo autoliquidar por la diferencia puesta de manifiesto en tales actas.
(Audiencia Nacional, 21 de diciembre de 2018, recurso n.º 807/2017)
La declaración de oficio del domicilio fiscal del contribuyente por la Administración tributaria carece de efectos retroactivos
El seguimiento específico de las Delegaciones de la Agencia Tributaria afectadas confirmó las fundadas sospechas de que el sujeto pasivo, a través de constantes y varias declaraciones, venía modificando el domicilio fiscal; cambios que no se compadecían con la realidad de los datos declarados por el propio sujeto pasivo que quedaron completamente desvirtuadas con la labor de comprobación.
A ello sale al paso la Audiencia Nacional señalando que la finalidad e inmediata consecuencia de los continuos cambios de domicilio declarados por el sujeto pasivo, que no se correspondían con el real, solo podía tener como objeto el dificultar y eludir, hasta el extremo de hacer inviable, el ejercicio de las potestades tributarias de la Administración –el primer requisito para una válida actuación de la Administración, es que se lleve a cabo por los órganos territorialmente competentes y no olvidemos que la falta de competencia del órgano administrativo es causa de nulidad de pleno Derecho–, lo que le lleva a declarar como domicilio el que resulta la investigación administrativa.
En otro orden de cosas, el Tribunal no se decanta por la posibilidad de aplicar retroactivamente la atribución del domicilio fiscal a los ejercicios anteriores no prescritos, sino que más bien entiende –en la línea esbozada por el tribunal Supremo– que hay que atribuirla ejercicio por ejercicio, aunque en este caso la propia labor investigadora de la Administración evidencia que la sociedad recurrente no residió ni en el ejercicio litigioso ni en otros más en el lugar que declaró, donde ni siquiera ejerció actividad económica, lo que le permite eludir el debate directamente.
(Audiencia Nacional, 29 de noviembre de 2018, recurso n.º 20/2016)