Validez de las notificaciones expedidas en un único documento a nombre de todos los destinatarios, obligados solidariamente, que convivan en una misma residencia habitual
El Tribunal Central, en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, resuelve la cuestión controvertida que consiste en determinar si a efectos de lo dispuesto en los arts. 46.6 de la Ley 58/2003 (LGT) y 106 del RD 1065/2007 (RGAT) son válidas las notificaciones expedidas en un único documento a nombre de todos los destinatarios, obligados solidariamente, que convivan en una misma residencia habitual de acuerdo con la información de que disponga la Administración tributaria en ese momento, y si la falta de notificación a uno de los obligados solidarios afecta a la validez del procedimiento de aplicación de los tributos efectuado o seguido con el resto de obligados.
En el caso examinado, el documento de inicio del procedimiento de comprobación limitada se emitió a nombre de ambos cónyuges y se notificó en el domicilio que en aquel momento constaba a la Administración como domicilio conyugal. Ciertamente, la Administración podía haber emitido el documento sólo a nombre de uno de los cónyuges, en cuyo caso tendría la obligación de comunicar al otro posteriormente que se había iniciado el procedimiento, conforme al art. 106.2 del RD 1065/2007 (RGAT). Al haber actuado como lo hizo, emitiendo el documento de inicio a nombre de los dos y notificándolo en el domicilio conyugal, no era necesaria la comunicación posterior porque ambos serían desde el inicio parte del procedimiento iniciado.
Pues bien, el Tribunal Central no aprecia inconveniente en este modo de proceder pues, el art. 106 del RD 1065/2007 (RGAT) establece que las actuaciones y procedimientos podrán realizarse con cualquiera de los obligados tributarios que concurran en el presupuesto de hecho de la obligación, lo que no impide que puedan iniciarse con todos si el documento de inicio -en su caso con la consiguiente propuesta de liquidación y trámite de alegaciones- se emite a nombre de todos ellos, sin que exista obstáculo a que se proceda a la notificación simultánea del citado documento de inicio en el domicilio fiscal de los cónyuges en que comparten la misma residencia habitual, con independencia de que en el acuse de recibo figure sólo uno de los destinatarios. En esta situación lo que tiene lugar es una notificación simultánea a todos.
Por otro lado, la falta de notificación a alguno de los obligados solidarios conocidos, con quien no se inició el procedimiento de comprobación o investigación, del inicio de dicho procedimiento, a fin de que pueda comparecer en él si lo desea, tal y como establece el art. 106.2 del RD 1065/2007 (RGAT), constituye un defecto formal de ese único procedimiento iniciado por la Administración que determina la anulación de la liquidación con la consiguiente retroacción de las actuaciones a fin de subsanar tal deficiencia generadora de indefensión. Ahora bien, la falta de notificación a alguno de los obligados solidarios conocidos, que no quiso comparecer en el procedimiento de comprobación o investigación, de la liquidación final resultante del mismo, no determina la anulación de la liquidación notificada a los restantes. En este caso, el obligado a quien no se notificó la liquidación podrá impugnarla en reposición o en vía económico-administrativa desde el momento en que tuviera conocimiento de su existencia. Y si la Administración, ante la falta de pago de la liquidación por el obligado al que se notificó, notificara la providencia de apremio al obligado a quien no se notificó la liquidación, éste último podrá impugnar dicha providencia sobre la base de la falta de notificación de la liquidación.
(TEAC, de 24-09-2020, RG 5023/2018)
¿Puede declararse responsabilidad solidaria cuando el devengo de las deudas es posterior a los actos de ocultación?
La cuestión que resuelve el Tribunal Central en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio se centra en determinar si constituye o no requisito de la responsabilidad solidaria regulada en el art. 42.2 a) de la Ley 58/2003 (LGT), el que la ocultación que constituye su presupuesto de hecho se lleve a cabo con posterioridad al devengo de las deudas que se incluyen en el alcance de la primera.
En cuanto a la interpretación de este precepto, a los efectos aquí pretendidos, en el apartado a) la responsabilidad relativa a la ocultación de bienes o derechos del deudor, no se circunscribe la conducta a más elemento temporal que el que se deriva de la propia finalidad de la misma: impedir la traba del patrimonio del deudor. Así, exige para que se dé el supuesto de responsabilidad en él establecido, la concurrencia de los siguientes requisitos: ocultación de bienes y derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir o eludir su traba; acción u omisión del presunto responsable consistente en causar o colaborar en dicha ocultación; y que quede acreditado por la Administración que la participación del responsable en la ocultación responde a la mala fe, buscando el engaño para eludir la deuda o para hacer inútil la responsabilidad del deudor mediante hechos o fórmulas jurídicas dirigidas a preparar, provocar, simular o agravar la disminución de la solvencia patrimonial del deudor. No exige la norma una actividad dolosa sino simplemente un conocimiento de que se pueda ocasionar un perjuicio.
Por tanto y en relación a la cuestión que nos ocupa, el art. 42.2 a) de la Ley 58/2003 (LGT) no acota temporalmente de forma explícita el momento en el que tales hechos tienen que producirse para ser determinantes de la responsabilidad. Consecuentemente, resultaría posible declarar esta responsabilidad cuando el acto de despatrimonialización se produzca antes del devengo de la deuda, aunque en ese caso siempre será necesario probar la existencia de un acuerdo previo o plan de actuación que pretenda esta finalidad de impedir la traba del patrimonio del deudor.
(TEAC, de 23-09-2020, RG 970/2019)
Solicitudes de aplazamiento/fraccionamiento de tributos repercutidos en las que el solicitante alega no haber cobrado las cuotas repercutidas cuando este hecho no haya quedado probado ¿Inadmisión o denegación?
Resuelve el Tribunal Central en recurso de alzada extraordinario para la unificación de criterio, la cuestión relativa a si las solicitudes de aplazamiento/fraccionamiento de tributos repercutidos en las que el solicitante alega no haber cobrado las cuotas repercutidas y aporta además la documentación que, a su juicio, demuestra dicha circunstancia, deben ser objeto de inadmisión o de denegación cuando, contestado el requerimiento para completar esa acreditación, este hecho no haya quedado probado.
Pues bien, solo en el caso en que se hayan producido los dos requisitos -alegar que las cuotas repercutidas no han sido cobradas y además aportar documentación tendente a acreditar esta circunstancia-, pero esta documentación se considere insuficiente, procederá el requerimiento de subsanación por parte de la Administración para que se complete la solicitud.
Ahora bien, procederá la inadmisión en el caso de que el interesado no motive su solicitud en que las cuotas repercutidas no han sido cobradas y no aporte documentación tendente o que pretenda acreditar la concurrencia de esta circunstancia en el momento de presentación de su solicitud.
Asimismo, si formulado requerimiento de subsanación, éste no se atiende por los interesados, procederá la inadmisión conforme a lo previsto en el art. 47 del RD 939/2005 (RGR); mientras que si el requerimiento ha sido objeto de contestación en plazo por el interesado pero no se entienden subsanados los defectos observados, procederá la denegación de la solicitud de aplazamiento/fraccionamiento.
(TEAC, de 23-09-2020, RG 2661/2019)
Devoluciones a no establecidos: ¿puede la Administración declarar la caducidad del procedimiento por no atender un requerimiento?
En el caso analizado, en un procedimiento de devolución del IVA a no establecidos se efectúa requerimiento por parte de la Administración y, una vez atendido, se efectúa un segundo requerimiento solicitando información adicional. Posteriormente, la Administración declara la caducidad del procedimiento por no haber atendido la interesada el último requerimiento y haber transcurrido el plazo de 3 meses conferido al efecto.
Como es sabido, la devolución de cuotas del IVA soportadas por no establecidos debe calificarse como devolución derivada de la normativa del tributo y, por tanto, el régimen y procedimiento aplicable es el específicamente regulado en los arts. 119 y 119.bis de la Ley 37/1992 (Ley IVA) y 31 y 31.bis del RD 1624/1992 (Rgto. IVA). Es decir, se trata de devoluciones correspondientes a cantidades ingresadas o soportadas debidamente como consecuencia de la aplicación del tributo.
Por otra parte, la Ley 37/1992 (Ley IVA) -art. 119.Siete-, habilita a exigir la aportación, en el marco del procedimiento, de información adicional a efectos de comprobar la procedencia de las devoluciones, ahora bien, la naturaleza del requerimiento determinará si nos encontramos en el seno de este procedimiento o si ha de entenderse iniciado un procedimiento de comprobación.
No obsta lo anterior el hecho de que en la regulación comunitaria del procedimiento de devolución se contemplen y regulen los plazos a los que deben acomodarse las actuaciones de comprobación de las autoridades de los Estados competentes para ello, al objeto de procurar la armonización de los mismos y dotar de las correspondientes garantías a los contribuyentes. Sin embargo, esta regulación comunitaria, transpuesta al Derecho interno, no puede conducir a que los procedimientos de comprobación a empresarios o profesionales no establecidos se sustancien con unas garantías menores a las propias de los que se efectúan de otro modo, por la infracción que ello supondría del principio de equivalencia en la aplicación de los tributos en los que incide el Derecho de la Unión.
Dicho esto, entiende el Tribunal que el contenido del requerimiento efectuado puso fin al procedimiento anterior mediante el inicio de un procedimiento de comprobación limitada. Siendo que en el seno de un procedimiento de esta naturaleza -iniciado de oficio- no cabe la terminación por caducidad conforme al art. 104.3 de la Ley 58/2003 (LGT) y es preciso conceder trámite de alegaciones a la interesada. La ausencia del mismo supone un defecto formal que causa indefensión, por lo que procede ordenar la retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal señalado.
(TEAC, de 17-09-2020, RG 6252/2017)
La habilitación del plazo excepcional de renuncia al Régimen Especial de Grupo de Entidades no modifica las condiciones legales requeridas para el ejercicio de la misma
El art. 163.sexies de la Ley del IVA, relativo a las condiciones para la aplicación del Régimen Especial de Grupo de Entidades -REGE-, partiendo del carácter voluntario de este régimen especial, impone la obligación de que todas aquellas entidades que opten por integrarse en un grupo de IVA acogiéndose a la aplicación del régimen especial, permanezcan en el mismo durante, al menos, tres años. A partir del transcurso de los tres años, contados desde el primer año natural en el que dicho régimen sea de aplicación a la respectiva entidad, se podrá acordar la exclusión de la misma del grupo mediante la presentación de la correspondiente renuncia en el plazo establecido legal y reglamentariamente -art. 163.nonies.cuatro.1.ª de la Ley del IVA y art. 61.bis.cinco del Rgto IVA); esto es, en el mes de diciembre, ya sea del tercer año natural de aplicación del régimen o, en su caso, de los posteriores años, renuncia que surtirá efecto al inicio del año natural siguiente a su presentación y que tendrá una validez mínima de tres años.
La existencia de un periodo mínimo de permanencia y renuncia al REGE de tres años responde a la necesidad de prevenir la obtención de alguna ventaja fiscal no querida por la Norma a la vez que con ello se evitan problemas de gestión por parte de la Agencia Tributaria derivados de la continua incorporación y exclusión de entidades del perímetro subjetivo del grupo que aplica el régimen especial.
Por otro lado, mediante RD 529/2017 (Modificaciones del Rgto de IVA), se añadió al citado Reglamento una disposición adicional cuarta, en virtud del cual se habilitaba un plazo excepcional de renuncia al REGE. Ahora bien, esta habilitación de un plazo adicional para la renuncia no modificó las condiciones legales requeridas para el ejercicio de la misma, por lo que, no habiéndose agotado el plazo de tres años previsto al efecto, ha de considerarse la renuncia solicitada como improcedente.
(TEAC, de 17-09-2020, RG 5429/2017)
¿A quién es imputable el retraso en la notificación debido al señalamiento por el obligado tributario de los días en que no se pondrá notificar en la dirección electrónica habilitada?
En el caso analizado, el interesado alega prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria del IS de los ejercicios 2011 y 2012 por incumplimiento del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras. Entiende que no son correctos los 8 días de dilación que le imputa la Inspección como consecuencia de la notificación del Acuerdo de liquidación en los días señalados por el obligado tributario en que no se podía notificar en la dirección electrónica habilitada. Considera que de acuerdo con lo dispuesto en el art. 150.2 de la Ley 58/2003 (LGT) al procedimiento inspector ya no le es de aplicación lo dispuesto en apdo. 2 del art. 104 de la Ley 58/2003 (LGT) respecto de los periodos de interrupción justificada ni de las dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración. Por ello cree que debe estarse a efectos del cumplimiento del plazo máximo a la fecha en que dicha notificación se puso a disposición de la entidad, el 4 de marzo de 2018, fecha en la que ya se había incumplido el plazo de 27 meses de duración de las actuaciones inspectoras.
Pues bien, conforme lo señalado en el RD 1065/2007 (RGAT) el retraso en la notificación debido al señalamiento realizado por el obligado tributario de los días en los que no se podrá notificar en la dirección electrónica habilitada se considera dilación no imputable a la Administración. Así, de conformidad con el art. 2 del Real Decreto 1615/2011, de 14 de noviembre, que añade una nueva Disposición Adicional Tercera al RD 1363/2010 (Notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la AEAT) , referida a la posibilidad de que los obligados que estén incluidos en el sistema de dirección electrónica habilitada de la AEAT señalen un máximo de 30 días en cada año natural durante los cuales la Agencia no podrá poner notificaciones a su disposición en la dirección electrónica habilitada, el retraso en la notificación derivado de la designación realizada por el obligado tributario de los días señalados se considerará dilación no imputable a la Administración, en los términos establecidos en el art. 104.i) del RD 1065/2007 (RGAT), es decir, en supuestos en que el acto a notificar se refiera a un procedimiento de aplicación de los tributos ya iniciado.
(TEAC, de 21-07-2020, RG 1510/2018)
Valoración de operaciones vinculadas: obligatoriedad o no de realizar en todo caso el ajuste secundario del art. 16.8 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS)
En el caso analizado nos encontramos ante un supuesto de valoración al socio mayoritario a valor de mercado de la operación vinculada realizada entre una entidad y su administrador único/socio mayoritario, relacionada con servicios prestados por éste, en la que su intervención constituía el elemento esencial e imprescindible en la prestación del servicio.
Pues bien, no se vulnera el procedimiento establecido en el art 16.8 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS), por la no realización del ajuste secundario, en la regularización practicada al socio a valor de mercado de la operación vinculada realizada entre una entidad y su administrador único/socio mayoritario, relacionada con servicios prestados por éste en la que su intervención constituía el elemento esencial de la prestación del servicio, por cuanto:
- En el momento de la regularización al socio persona física, por la imputación de los rendimientos correspondientes a los servicios prestados, carece de trascendencia dicho ajuste, pues no influiría ni en la cuota del IRPF de los años regularizados, al no tratarse de mayores ingresos ni de menores gastos de la persona física, ni tampoco por lo tanto en la correlativa base de la sanción, en su caso, impuesta.
- Este ajuste deberá tenerse en cuenta -tanto por el interesado como, en su caso, por la Administración- en el año en el que el contribuyente/socio enajene las participaciones de la sociedad o en el momento en que el interesado planteé recuperar los recursos de la parte de sus rentas del trabajo que han quedado en manos de la sociedad, de modo que ya no vuelva a tributar por ellas, y es entonces cuando se deberá tener en cuenta como mayor valor de las participaciones, lo que provocará, por tanto, en su momento, una menor ganancia patrimonial o una mayor pérdida.
(TEAC, de 21-07-2020, RG 6525/2017)
El Sistema REX simplifica los trámites de exportación permitiendo al exportador registrado que certifique el origen preferencial de las mercancías
Un fabricante indio, país beneficiario del Sistema de Preferencias Generalizadas, vende a un exportador establecido en Corea. Posteriormente, éste vende la mercancía a un importador español. La mercancía viaja directamente desde el país de fabricación a la Unión Europea, acompañada de un «packing list» del fabricante y la declaración en factura REX con el número REX del fabricante, el cual está dado de alta en el sistema de registro de exportadores (REX). El Sistema REX es un sistema de autocertificación del origen, por parte de los exportadores registrados en el mismo, que emiten las llamadas «comunicaciones sobre el origen», simplificando los trámites de exportación al permitir que sea el propio exportador registrado el que certifique el origen preferencial. Las comunicaciones sobre el origen se efectúan en la factura; alternativamente, se puede efectuar una comunicación sobre el origen en otro documento comercial (nota de entrega, factura proforma, packing list, etc.) en relación con el envío que permita identificar, sin ninguna duda, al exportador registrado y que describa claramente los productos del envío y su respectivo origen. En las transacciones en las que participe un intermediario que resida en un tercer país, la factura expedida en el tercer país se debe presentar en la aduana del país importador con la declaración de importación, con la finalidad de establecer que las mercancías mencionadas en la prueba de origen y la factura del tercer país se corresponden una con otra y que las mercancías satisfacen las normas de origen aplicables. En este caso, el operador registrado declara la citada comunicación en origen en el packing-list de la mercancía y realiza un transporte directo de las mercancías a la Unión Europea, por lo que cumple con el requisito de «no manipulación». No obstante, se deberá acreditar que las mercancías a que se refiere la comunicación de origen y las consignadas en la factura del tercer país, presentada con la declaración de importación, se corresponden unas con otras. A efectos de control de los operadores registrados y del origen de las mercancías, es de señalar que en el marco del Sistema de Preferencias Generalizadas, las autoridades competentes de los países beneficiarios o las autoridades aduaneras de los Estados miembros de la Unión Europea efectuarán controles y comprobaciones del carácter originario de los productos mencionados en las comunicaciones sobre el origen, de conformidad con las normas de origen previstas en las disposiciones pertinentes.
(DGT, de 31-08-2020, 21/2020)
Actividad de promoción inmobiliaria en el IAE: la comunicación de metros cuadrados enajenados incluye los permutados, pero no debe presentarse si no existe obligación de pago del impuesto
La DGT analiza en dos consultas la obligación de presentar la declaración de comunicación de variación de los metros cuadrados enajenados por una sociedad de responsabilidad limitada unipersonal constituida en 2019 que se dedica a la promoción inmobiliaria y en 2020 y que ha formalizado, en documento privado, los contratos de compraventa de las viviendas en construcción. La DGT determina que la obligación de declarar las enajenaciones realizadas debe entenderse establecida para los sujetos pasivos que no están exentos del pago del impuesto. En un primer caso, la entidad está exenta del pago del IAE correspondiente a la actividad de promoción inmobiliaria de edificaciones (Epígrafe 833.2, Secc. 1.ª) durante los períodos impositivos 2019 y 2020, ya que inició dicha actividad en el ejercicio 2019, si la misma no ha sido desarrollada anteriormente por el sujeto pasivo bajo otra titularidad. La cuota variable del Epígrafe 833.2 se determina en función de los metros cuadrados edificados o por edificar vendidos. La parte de cuota de carácter variable se exigirá al formalizarse las enajenaciones de edificaciones, y siempre que estas se produzcan, cualquiera que sea la clase de contrato y forma de pago convenida. La obligación de declarar las enajenaciones realizadas debe entenderse establecida para los sujetos pasivos que no están exentos del pago del impuesto en el período en que las enajenaciones tuvieron lugar, ya que el objeto de la misma es la aplicación de la mencionada cuota variable, aplicación que no procede respecto a los sujetos pasivos que estuvieran exentos en el período en que se realizaron las enajenaciones, por lo cual se considera que, en tales supuestos, no existe obligación de presentar declaración de metros cuadrados enajenados, al corresponder a un período respecto del cual no existe obligación de pago del impuesto.
En la segunda consulta, se contempla el supuesto de que la entidad no se halla exenta del IAE, y por tanto está obligada a declarar la variación de los metros cuadrados vendidos, edificados o por edificar, en el ejercicio siguiente al que se produzca dicha venta en el modelo de declaración 840. La entidad deberá declarar los metros cuadrados que haya vendido durante el ejercicio, edificados o por edificar del epígrafe 833.2 de la sección primera («Promoción de edificaciones») con independencia de la clase o tipo de edificación de que se trate (viviendas, trasteros o garajes). Respecto de los metros cuadrados que han sido adquiridos mediante permuta de solar por edificación futura, en la medida en que la permuta es una compraventa de carácter especial en donde no se entrega precio sino cosa, y trasladado al ámbito del IAE, en el cálculo de la cuota variable del Epígrafe 833.2 de la sección primera («Promoción de edificaciones»), relativa a los metros cuadrados edificados o por edificar vendidos, deben incluirse los metros cuadrados que hayan sido objeto de permuta.
(DGT, de 28-07-2020, V2571/2020 y V2572/2020)
La CNMC considera que la cuota municipal del IAE establecida para las empresas comercializadoras de energía eléctrica supone una carga excesiva y genera duplicidades y propone una interpretación alternativa
La Comisión Nacional de los Mercados y la Competencia (CNMC) considera que la interpretación de la DGT según la cual las empresas comercializadoras deben satisfacer una cuota municipal por cada municipio en que dispongan de un cliente puede suponer una carga excesiva y generar duplicidades y propone una interpretación alternativa, siempre que ello no suponga un descenso en la tributación, lo cual afectaría de lleno al referido principio de sostenimiento a los gastos públicos constitucionalmente previsto. La exigencia al comercializador de darse de alta y satisfacer la cuota de IAE en cada municipio en el que se disponga de un cliente puede suponer la falta de incentivo adecuado para la comercialización, en la medida en que el coste del impuesto podría superar, en ciertos casos, el beneficio debido a los nuevos suministros contratados. Así estima que cabría ponderar una interpretación diferente que evite a las comercializadoras tener que satisfacer una cuota en cada municipio en el que tengan actividad. Tal efecto podría lograrse equiparando la comercialización a una actividad que tenga asignada una cuota nacional como es el caso de la distribución de energía eléctrica, a la cual podría asimilarse. Adicionalmente, la exigencia de cuota nacional a la comercialización sería coherente con un régimen de intervención administrativa que permite presentar una única declaración responsable previa que autorice para el ejercicio de dicha actividad en todo el territorio nacional.
La CNMC en sus informes no indica que la clasificación de la actividad de comercialización de energía eléctrica en las Tarifas del IAE que realiza la DGT sea incorrecta o contraria a derecho, y además reconoce que la competencia en esta materia corresponde a la DGT. Lo único que hace es solicitar a la DGT para que pondere o analice si, de acuerdo con la normativa vigente, pudiera resultar posible la clasificación de la actividad de comercialización de energía eléctrica en una rúbrica de las Tarifas que tenga asignada una cuota nacional, al igual que sucede con la actividad económica de distribución de electricidad. Sin embargo, al clasificación no resulta posible, ya que la actividad de comercialización de energía eléctrica, de acuerdo con su normativa sectorial, al ser una actividad distinta y separada de la de distribución de energía eléctrica, no tiene cabida en el Epígrafe 151.5 de la sección primera de las Tarifas, cuyo título es «Transporte y distribución de energía eléctrica», excluyendo de ese modo a la «comercialización de energía eléctrica» como actividad independiente y separada de la de transporte y distribución. Por tanto, la actividad de comercialización de energía eléctrica debe clasificarse, tal como se ha indicado anteriormente, en el epígrafe 619.9 o en el epígrafe 659.9, ambos de la Secc. 1.ª de las Tarifas. Y dichos epígrafes solo tienen asignado un tipo de cuota: la cuota mínima municipal, por lo que las empresas de comercialización de energía eléctrica tienen que tributar en el IAE por cuota municipal. De acuerdo con la normativa vigente, no resulta posible asignar un tipo de cuota nacional a la actividad de comercialización de energía eléctrica.
(DGT, de 02-07-2020, V2256/2020)