Donación en la que el donante no se ha reservado bienes bastantes para pagar las deudas anteriores a ella: queda acreditada la ocultación, pero no la mala fe a efectos de declaración de responsabilidad solidaria
El Tribunal Central, en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, resuelve la cuestión relativa a la necesidad de acreditar la intencionalidad del donatario declarado responsable solidario de impedir la actuación de la Administración.
En el caso analizado, la representante de la interesada, menor de edad, alega en síntesis, que los padres de esta, dentro de un proceso de crisis que finalizó en divorcio, donaron la vivienda a su hija menor, la interesada, por petición expresa del padre para que él abandonara la vivienda y la madre pudiera permanecer en la misma hasta la mayoría de edad de la menor.
Pues bien, cuando en el ámbito de la declaración de responsabilidad del art. 42.2 a) de la Ley 58/2003 (LGT) se ponga de manifiesto que la transmisión u ocultación ha consistido en una donación en la que el donante no se haya reservado bienes bastantes para pagar las deudas anteriores a ella, operará la presunción ex lege del art. 643, párrafo segundo, del Código Civil, de manera que la Administración tributaria podrá considerar acreditada la ocultación de bienes o derechos por parte del deudor con la finalidad de impedir su traba. Ahora bien, dicha presunción no permitirá, sin embargo a la Administración tributaria, tener por acreditada que la participación del donatario en la ocultación responde a su mala fe, pues la presunción del carácter fraudulento de la donación en las circunstancias señaladas en el párrafo segundo del art. 643 del Código Civil, implica la participación del donante en el fraude pero no la mala fe del donatario.
Por lo tanto, en el caso de que la transmisión u ocultación consista en una donación, en la que se cumpla el supuesto del art. 643, párrafo segundo, del Código Civil, de manera que el donante se haya quedado sin bienes suficientes para hacer frente a la deuda tributaria, la Administración tributaria podrá considerar acreditada la ocultación de bienes o derechos por parte del deudor con la finalidad de impedir su traba, pero para declarar responsable al donatario en virtud del art. 42.2 a) de la Ley 58/2003 (LGT), deberá acreditar que éste ha actuado de forma intencionada con voluntad de impedir la actuación de la Administración tributaria, esto es, con conocimiento o conciencia del perjuicio causado.
(TEAC, de 19-10-2020, RG 4572/2018)
El empleo del cauce inadecuado -autoliquidación en lugar de solicitud de rectificación de la autoliquidación- no impide considerar solicitada la rectificación de la opción dentro del plazo reglamentario
El Tribunal Central, en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, resuelve la cuestión consiste en determinar si el obligado tributario puede modificar válidamente una autoliquidación previa con otra posterior con menor importe a ingresar por causa de haber cometido algún error en la primera, siempre que ambas autoliquidaciones se presenten en periodo voluntario de pago, y todo ello, en base a lo dispuesto en el art. 119.3 de la Ley 58/2003 (LGT).
Pues bien, la Ley 58/2003 (LGT) no prevé la presentación de autoliquidaciones sustitutivas. El error cometido por el obligado tributario al presentar su primera autoliquidación debió ser corregido mediante la presentación de una solicitud de rectificación de dicha autoliquidación. En ningún caso cabe aceptar la sustitución de la primera autoliquidación por la segunda, presentada en plazo, sobre la base al art. 119.3 de la Ley 58/2003 (LGT), toda vez que el motivo de la presentación de la segunda autoliquidación no era rectificar una opción ejercida con la primera sino corregir un error en la consignación de la base de las retenciones y en el importe de estas últimas. Además, incluso en el caso de que lo que hubiera que corregir fuera una opción ejercida con la primera autoliquidación, cuando la corrección determina una menor cantidad a ingresar, como sucede en el caso examinado, el cauce para la modificación de la opción no sería la presentación de una nueva autoliquidación sino la presentación de una solicitud de rectificación de la primera autoliquidación presentada.
No obstante, el hecho de que el cauce legal para la corrección de una autoliquidación sea la presentación de una solicitud de rectificación de dicha autoliquidación, no impide que la Administración deba proceder, conforme a lo dispuesto en el art. 115.2 de la Ley 39/2015 (LPAC) -“El error o la ausencia de la calificación del recurso por parte del recurrente no será obstáculo para su tramitación, siempre que se deduzca su verdadero carácter”-, a la debida recalificación de la autoliquidación presentada en su lugar como una solicitud de rectificación de autoliquidación sobre la base del error cometido; solicitud de rectificación, que si la autoliquidación presentada en segundo lugar lo hubiera sido en plazo, habría que entender presentada dentro del periodo reglamentario de declaración, con la trascendencia que esto último supone, a la vista del art. 119.3 Ley 58/2003 (LGT), en los supuestos en que lo que se estuviera solicitando fuera la rectificación de una opción, puesto que el empleo del cauce inadecuado por parte del obligado tributario -autoliquidación en lugar de solicitud de rectificación de la autoliquidación- no impide considerar solicitada la rectificación de la opción dentro del plazo reglamentario.
(TEAC, de 19-10-2020, RG 7341/2019)
En el cómputo del ajuar doméstico deben ser excluidos los bienes que, integrando la herencia, no guardan relación con el mismo
A la luz de la jurisprudencia del Tribunal Supremo -véase STS, de 19 de mayo de 2020 (NFJ077772)-, para el cómputo del ajuar doméstico no deben ser incluidos todos los bienes que integran el caudal relicto, debiendo ser excluidos los bienes que, integrando la herencia, no guardan relación con el ajuar doméstico (acciones, letras, dinero…).
Dicho de otro modo, el ajuar doméstico tan solo se refiere a los bienes muebles corporales afectos al uso personal o particular y por ello deben excluirse las acciones y participaciones sociales, por no integrase en este concepto de ajuar doméstico, lo que conlleva que no puedan ser tomadas en cuenta a efectos de aplicar la presunción legal del 3%.
En atención a lo expuesto por el Alto Tribunal, en el caso analizado, a la hora de obtener el ajuar doméstico mediante la presunción iuris tantum del art. 15 de la Ley 29/1987 (Ley ISD) se tuvieron en cuenta determinados bienes en su cálculo (3% del caudal relicto) que no correspondía considerar y que forman parte de la vertiente negativa del concepto de ajuar doméstico, como las acciones y participaciones sociales o el dinero, entre otros. Por tanto, se estiman las alegaciones relativas al ajuar doméstico, procediendo anular el acuerdo de liquidación.
(TEAC, de 30-09-2020, RG 3251/2017)
¿Puede una UTE ser sujeto pasivo de Transmisiones Patrimoniales Onerosas?
La cuestión a resolver versa sobre si la UTE es sujeto pasivo de la modalidad impositiva Transmisiones Patrimoniales Onerosas, y a estos efectos, cabe destacar el art. 7.Dos de la Ley 18/1982 (Régimen Fiscal UTE), que establece que la Unión Temporal de Empresas no tendrá personalidad jurídica propia.
Ahora bien, es imprescindible tener en consideración lo que dispone el art. 35.4 de la Ley 58/2003 (LGT): "4. Tendrán la consideración de obligados tributarios, en las leyes en que así se establezca, las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición."
Dicho esto, y teniendo en cuenta lo anterior, a juicio del Tribunal Central, la STS de 30 de enero de 2020 (NFJ076582), en la que se establece que las Uniones Temporales de Empresas pueden ser sujetos pasivos de la modalidad impositiva AJD, debe entenderse aplicable asimismo para la modalidad TPO.
Así, en el presente caso se puede examinar en el expediente que la adjudicación del contrato para la redacción de los proyectos, dirección de obras, construcción y explotación de un espacio acuático elemental y una piscina básica polivalente se realiza a favor de la Unión Temporal de Empresas, la cual es la concesionaria y por tanto la sujeto pasivo del Impuesto en virtud del art. 8.h) del RDLeg. 1/1993 (TR Ley ITP y AJD).
(TEAC, de 30-09-2020, RG 3569/2017)
Acuerdos de Reparto de Costes: las prestaciones de servicios recíprocas entre sucursales o establecimientos permanentes en España de grupos internacionales no tributan por IVA
Una sucursal en el territorio de aplicación del Impuesto presta servicios de seguros de vida de una entidad aseguradora cuyo grupo empresarial cuenta con otra sucursal en dicho territorio para la prestación de servicios de servicios de seguros de otros ramos distintos a los de vida. Ambas sucursales van a suscribir un Acuerdo de Reparto de Costes mediante el que pondrán en común diversos servicios (servicios actuariales, tramitación de reclamaciones, gestión de riesgos, comerciales, etc.) para mejorar su eficiencia económica y organizativa para sus respectivas prestaciones de servicios. A través de dicho acuerdo, ambas entidades realizarán aportaciones de servicios en común en proporción al beneficio esperado de dicho acuerdo y, en caso de que las aportaciones iniciales no coincidan con el beneficio final real para cada una de las partes, se realizarán entre ellas los correspondientes pagos compensatorios para ajustar dichas aportaciones iniciales.
En primer lugar, en relación con las aportaciones de las prestaciones de servicios que cada una de las partes ponga en común en ejecución del Acuerdo de Reparto de Costes, debe señalarse que el carácter oneroso de las prestaciones que puedan estar sujetas al IVA se debe realizar, en este caso concreto, desde la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su interpretación de la Directiva 2006/112/CEE del Consejo (Sistema Común del IVA).
Así, valga por todas la STJCE, de 27 de abril de 1999 (NFJ007770), de la que se deduce que las prestaciones de servicios recíprocas que se realicen en cumplimiento del referido Acuerdo de Reparto de Costes en proporción a la participación en el mismo de cada una de las entidades no tendrán la consideración de prestaciones de servicios realizadas a título oneroso y no se encontrarán sujetas al Impuesto.
Por otra parte, según manifiesta la entidad, en el marco del referido Acuerdo de Reparto de Costes también se producirán pagos compensatorios que, en su caso, se realizarán entre las partes para compensar las diferencias existentes entre el valor de las prestaciones de servicios realizadas o aportadas y su participación correspondiente real en el beneficio.
Pues bien, debe señalarse que, dichos pagos compensatorios constituirían una retribución de los servicios que una de las partes ha prestado en exceso a la otra respecto de su cuota de participación y, por lo tanto, si puede señalarse la existencia de una relación jurídica entre las partes, el propio Acuerdo de Reparto de Costes, en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas, en la medida que el precio satisfecho constituye la contraprestación por los servicios prestados en exceso. Dichas prestaciones de servicios se encontrarán sujetas al Impuesto, en la medida que las mismas se entienden realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto. En consecuencia, la sucursal destinataria de los pagos compensatorios deberá repercutir en factura la prestación de servicios que retribuye, con aplicación del tipo impositivo general del 21 por ciento, a la otra sucursal.
(DGT, de 08-09-2020, V2746/2020)
Las obras efectuadas por el constructor para el adquirente de la vivienda y facturadas por aquél directamente a este último y no al promotor, tributan al tipo general
Un contribuyente va a comprar al promotor una vivienda que actualmente se encuentra en fase de construcción y tiene intención de realizar una modificación en el proyecto de la citada vivienda, para lo cual contacta con un electricista que opera en la obra para que haga una modificación sobre el proyecto de la obra que se encuentra en construcción, con anterioridad a que la misma sea entregada.
Pues bien, las operaciones consistentes en mejoras y reformas, a realizar por el promotor en una vivienda pendiente de entregar a su adquirente, sobre las condiciones inicialmente pactadas, se deberá considerar como un mayor importe del precio de venta de la vivienda acordado en el contrato inicial de compraventa y ello con independencia de que el promotor facture de forma separada dichas obras. Siendo esto así, tributaría por el Impuesto al tipo impositivo del 10 por ciento la realización de obras de mejora efectuadas por el promotor en una vivienda en fase de construcción, siempre que, la misma no haya sido todavía puesta a disposición del adquirente y sean efectuadas por el promotor de la vivienda, cosa que no sucede en el supuesto analizado.
Ahora bien, en este caso, no resultaría aplicable lo dispuesto en el art. 91.Uno.3.1º de la Ley 37/1992 (Ley IVA), ya que las obras son efectuadas por el constructor para el adquirente de la vivienda y facturadas por aquél directamente a este último y no al promotor. Por lo tanto, no cumplidos los requisitos previstos en el artículo mencionado para aplicar el tipo impositivo del 10 por ciento, dichas obras de mejora encargadas al electricista en la vivienda tributarán al tipo impositivo del 21 por ciento.
Tampoco resultará aplicable el art. 91.Uno.2.10º de la Ley 37/1992 (Ley IVA) al no cumplirse los requisitos previstos en el mismo, ya que la construcción, o en su caso rehabilitación de la vivienda, no habrá concluido al menos dos años antes del inicio de las obras. Por tanto, al no resultar aplicable el tipo impositivo del 10 por ciento, si las obras hubieran sido directamente concertadas con el constructor y facturadas por éste a la contribuyente, dichas obras tributarán al tipo impositivo del 21 por ciento.
(DGT, de 31-07-2020, V2605/2020)
Las bolsas de plástico entregadas en secciones concretas del supermercado -frutería, pescadería…-, no tributan al tipo general
Una compañía de supermercados entrega a sus clientes, por imperativo legal, bolsas de plástico en la línea de caja a cambio de precio.
Sabemos que, con independencia de que se facture por un precio único o se desglose el importe correspondiente a los distintos elementos, una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador.
Con base en lo anterior, parece que en el supuesto considerado se dan las circunstancias necesarias para determinar que la entrega de bolsas de plástico mediante contraprestación a los clientes que así lo soliciten constituye para el destinatario un fin en sí mismo y, por consiguiente, deberán tributar por el Impuesto de forma independiente a la operación de entrega de bienes de consumo siendo el tipo impositivo aplicable a la entrega de bolsas de plástico el general del 21 por ciento previsto en el art. 90.Uno de la Ley 37/1992 (Ley IVA).
Ahora bien, debe señalarse que las entregas de bolsas en las secciones concretas de frutería, pescadería y horno, no constituyen para el destinatario un fin en sí mismo sino que tiene carácter accesorio respecto de la entrega de los productos considerados entregados dentro de las mismas, por lo que no tributarán de manera autónoma e independiente por el IVA, sino que seguirá el régimen de tributación por dicho Impuesto que corresponda a la operación principal de la que dependa. Esto es, la entrega de los referidos alimentos.
(DGT, de 23-07-2020, V2522/2020)
El tipo reducido de IVA no es extensible a los honorarios devengados por un arquitecto técnico con ocasión de la dirección facultativa de una obra
Un arquitecto técnico presta servicios como profesional colegiado (peritaciones judiciales, direcciones facultativas de obra, asesorías técnicas...), y además, en ocasiones, actúa como gestor de obras, subcontratando profesionales como albañiles, carpinteros, fontaneros..., adquiriendo materiales para el desarrollo de las obras.
Pues bien, como ya es conocido, la aplicación del tipo reducido previsto en el art. 91.Uno.3.1º de la Ley 37/1992 (Ley IVA), procederá cuando las operaciones realizadas tengan la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra; dichas operaciones sean consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista; dichas ejecuciones de obra tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificios destinados fundamentalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, instalaciones y servicios complementarios en ella situados; y las referidas ejecuciones de obra consistan materialmente en la construcción o rehabilitación de los citados edificios.
De lo anterior se deduce que la aplicación del tipo reducido del 10 por ciento no es extensible a los honorarios profesionales devengados por un arquitecto técnico con ocasión de la dirección facultativa de obra, ya que no se cumplen los requisitos previstos en el precepto citado.
Así, los servicios prestados por el arquitecto como profesional colegiado, tales como la realización de peritaciones judiciales, direcciones facultativas de obras o asesorías técnicas tributarán en el Impuesto al tipo general del 21 por ciento.
Sin embargo, cuando actúa como gestor de obras, subcontratando personal y comprando materiales para la ejecución de una obra de construcción de edificaciones tributarán al tipo reducido del 10 por ciento, siempre y cuando se cumplan los requisitos indicados.
(DGT, de 22-07-2020, V2506/2020)
La DGT sobre el cómputo del módulo personal asalariado en caso de ERTEs
Con carácter general, el personal asalariado se cuantificará en función del número de horas efectivamente trabajadas anualmente por cada trabajador en la actividad. En este caso concreto, la DGT analiza la situación de un empresario que determina el rendimiento neto de la actividad por el método de estimación objetiva, y que debido a la crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, ha tenido a trabajadores en expedientes temporales de regulación de empleo (ERTE).
En el caso de los ERTEs, el personal asalariado deberá valorarse, trabajador por trabajador, en función de las condiciones en que se encuentren en el ERTE, computándose, exclusivamente, las horas que deba prestar de trabajo efectivo, no computándose la parte del contrato de trabajo que se encuentre suspendida temporalmente.
(DGT, de 22-07-2020, V2500/2020)
Incremento del gasto deducible por movilidad geográfica también en caso de realizarse el traslado desde el extranjero
La DGT analiza el incremento de 2.000 euros del gasto deducible por aceptación de un puesto de trabajo que exige traslado del art. 19.2.f) de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), desde el punto de vista de una contribuyente que ha trabajado en Suiza y que ha regresado a España para buscar empleo. En concreto, hasta mediados de 2018 ha trabajado en Suiza pero en septiembre de dicho año se inscribió como demandante de empleo y empezó a trabajar en un puesto de trabajo en Barcelona, motivo por el que se ha trasladado desde Ginebra.
En este caso, caben dos situaciones en función de si la contribuyente ha sido residente en Suiza o no. Si la contribuyente ha sido residente fiscal en Suiza en 2018, como no tenía la condición de contribuyente del IRPF en dicho período, no puede aplicar el incremento de gasto deducible por movilidad geográfica regulado en el segundo párrafo del art. 19.2.f), puesto que no presenta en 2018 declaración de IRPF en España. Pero siendo residente fiscal en España en 2019, dicha persona, a pesar de que no tiene derecho a la aplicación del incremento en el ejercicio 2018 -que es el ejercicio en que se produce el cambio de residencia-, sí que tiene derecho a aplicarlo en 2019. De esta forma, se estaría dando cumplimiento a lo establecido en el mencionado artículo que establece que el incremento de gasto deducible será de aplicación en el periodo impositivo en el que se produzca el cambio de residencia y en el siguiente.
Por el contrario, si la contribuyente resultase ser residente fiscal en España en 2018, se entenderían cumplidos los requisitos exigidos para la aplicación del incremento en 2018 -año en que se produce el cambio de residencia-, y en el ejercicio siguiente, 2019.
(DGT, de 09-07-2020, V2352/2020)