TJUE: El art. 135.1 l) de la Directiva sobre el IVA se opone a la exención del suministro de calor por una comunidad de propietarios de viviendas a los propietarios de dicha comunidad
La Directiva sobre el IVA es aplicable en el presente asunto y el suministro de calor de que se trata en el litigio principal constituye una entrega de bienes, en principio, sujeta al IVA, en el sentido del art. 2.1 a) de dicha Directiva. La actividad en cuestión consiste en el suministro del calor generado por la explotación, de una central de cogeneración. Pues bien, al efectuar el suministro de calor, esa comunidad realiza una simple venta de un bien corporal que resulta de la explotación de otro bien corporal, aunque este sea un bien inmueble, sin otorgar, no obstante, a los adquirentes del calor, es decir, a los propietarios pertenecientes a la referida comunidad, el derecho a ocupar un inmueble, en este caso la central de cogeneración, ni impedir a cualquier otra persona disfrutar de tal derecho. Debe concluirse que el art. 135.1 l), de la Directiva sobre el IVA debe interpretarse en el sentido de que una exención prevista en la legislación alemana no está comprendida en el ámbito de aplicación de esa disposición. Esta conclusión no queda desvirtuada por la alegación, formulada por el Gobierno alemán e implícitamente basada en el principio de neutralidad fiscal, según la cual el suministro de calor por una comunidad de propietarios de viviendas a los propietarios que forman parte de esta comunidad debería estar exento del IVA para garantizar la igualdad de trato a efectos del IVA entre, por una parte, los propietarios y los arrendatarios de viviendas unifamiliares, respectivamente no sujetos al IVA o exentos del IVA, cuando se suministran a sí mismos el calor en cuanto propietarios o cuando alquilan simultáneamente la vivienda y la instalación de calor y, por otra parte, los copropietarios de inmuebles sujetos al IVA cuando la comunidad de la que forman parte les suministra el calor. El Tribunal considera que el art. 135.1 l) de la Directiva sobre el IVA debe interpretarse en el sentido de que se opone a una normativa nacional que exime del IVA el suministro de calor por una comunidad de propietarios de viviendas a los propietarios que forman parte de dicha comunidad.
(Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 17 de diciembre de 2020, asunto n.º C-449/19)
Si la solicitud de devolución del IVA permite identificar la factura, aunque no conste el número secuencial de la factura, la Administración tributaria debe considerar dicha solicitud como «presentada»
El órgano jurisdiccional remitente entiende que, tal como ya ha declarado el TJUE, el derecho a deducir el IVA está supeditado al cumplimiento de requisitos tanto materiales como formales, lo que, en su opinión, implica que, para obtener la devolución, solo debería ser determinante la presencia de un número secuencial, en el sentido del art. 226.2, de la Directiva 2006/112. Sin embargo, el órgano jurisdiccional remitente añade que, si bien la indicación de tal número es adecuada para alcanzar el objetivo de la atribución inequívoca de la factura, no es necesaria. El TJUE ya ha declarado que el derecho de un sujeto pasivo establecido en un Estado miembro a obtener la devolución del IVA abonado en otro Estado miembro, regulado en la Directiva 2008/9, es análogo al derecho a deducir el IVA soportado en su propio Estado miembro, que le reconoce la Directiva 2006/112. Al igual que el derecho a deducción, el derecho a devolución constituye un principio fundamental del sistema común del IVA, establecido por la legislación de la Unión, que tiene por objeto liberar completamente al empresario de la carga del IVA devengado o pagado en todas sus actividades económicas. El sistema común del IVA garantiza, por lo tanto, la neutralidad con respecto a la carga fiscal de todas las actividades económicas, cualesquiera que sean los fines o los resultados de estas, a condición de que dichas actividades estén a su vez, en principio, sujetas al IVA. El derecho a la deducción, y, por tanto, a la devolución, forma parte del mecanismo del IVA y, en principio, no puede limitarse. Este derecho puede ejercitarse inmediatamente respecto a la totalidad de las cuotas que hayan gravado las operaciones anteriores. El principio fundamental de neutralidad del IVA exige que se conceda la deducción o la devolución del IVA soportado si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales. Los arts. 8.2 d) y 15.1 de la Directiva 2008/9 deben interpretarse en el sentido de que, cuando una solicitud de devolución del IVA no contenga un número secuencial de la factura, pero contenga otro número que permita identificar dicha factura y, de este modo, el bien o el servicio de que se trate, la Administración tributaria del Estado miembro de devolución estará obligada a considerar dicha solicitud como «presentada», en el sentido del art. 15.1 de la Directiva 2008/9, y a proceder a su examen. En el marco de este examen, y exceptuando los casos en los que el original de la factura o una copia de ella ya obre en poder de la Administración, esta podrá instar al solicitante a que comunique un número secuencial que identifique la factura de forma única y, si esta petición no es atendida en el plazo de un mes previsto en el art. 20.2, de dicha Directiva, tendrá derecho a denegar la solicitud de devolución.
(Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 17 de diciembre de 2020, asunto n.º C-346/19)
¿Cómo han de imputarse temporalmente en el IRPF las subvenciones de capital percibidas por un sujeto pasivo que optó por el criterio de caja?
El debate suscitado en la instancia y que pretende esclarecer la administración recurrente gira en torno a si deben regularizarse los ingresos percibidos por un contribuyente, empresario individual que tributa en el régimen de estimación directa simplificada, y que aun habiéndose acogido al criterio de caja, imputa el importe de una subvención de capital recibida para la adquisición de bienes de equipo difiriéndolo en los periodos correspondientes a los de la amortización de los bienes financiados con la misma. Aunque la sentencia de instancia se basa en una adenda, introducida en el art. 14 Ley IRPF por RD-Ley 5/2020, referente a la imputación de las ayudas públicas para la primera instalación de jóvenes agricultores previstas en el Marco Nacional de Desarrollo Rural de España, para interpretar el precepto en consonancia con la tesis mantenida por el otrora actor, ha de repararse en que la norma mantiene la regla general establecida en el párrafo primero a pesar de introducir una regla singular de aplicación para las mencionadas subvenciones, así como que el hecho de que la controversia pudiera haber quedado resuelta con efectos ad futurum no significa que hasta la entrada en vigor de esta reforma, en fecha 1 de enero de 2020, la solución legal fuera la misma. No existe un criterio jurisprudencial unívoco sobre qué regla de imputación debe prevalecer en los casos en que el contribuyente perciba subvenciones de capital y hubiere optado por el criterio de caja en el ejercicio correspondiente al tributar en el régimen de estimación directa simplificada, procede apreciar el interés casacional de la cuestión consistente en determinar cómo han de imputarse temporalmente las subvenciones de capital percibidas por los sujetos pasivos de IRPF cuando se haya optado previamente por el criterio de imputación temporal de cobros y pagos o criterio de caja.
(Auto Tribunal Supremo de 3 de diciembre de 2020, recurso n.º 3679/2020)
No cabe la deducción en el IS por reinversión de beneficios extraordinarios por la transmisión de participaciones si la sociedad no cuenta con una estructura para la gestión y administración de las mismas
La entidad disponía de una participación significativa, superior al 5%, en una entidad cotizada en Bolsa y contaba con representación en el Consejo de Administración de la participada. Sin embargo, esto no es lo que se exige, pues como señala el tribunal, dando la razón a la Administración, “debe disponerse de medios para gestionar y dirigir, no a la sociedad participada, sino la participacio´n que se detenta… debera´ considerarse que ello ocurre cuando las circunstancias concurrentes en cada caso permitan concluir que existe una organizacio´n, siquiera mi´nima, de medios materiales y personales que permita el ejercicio de los derechos (derecho de asistencia a las juntas de la sociedad participada, derecho de voto, derecho de informacio´n, etc)”. Por ello, el tribunal concluye que “es necesario que la actividad econo´mica de la recurrente sea la gestio´n y administracio´n de las propias participaciones, con independencia del derecho a participar en el o´rgano de administracio´n de la entidad participada. … y por ello exige una mi´nima estructura organizativa para la gestio´n y administracio´n de las participaciones. De no existir, como es el caso, no estari´amos ante una entidad que desarrolla una actividad econo´mica, y por tanto ajena al elemento de inmovilizado”.
(Audiencia Nacional de 25 de septiembre de 2020, recurso n.º 1125/2017)
La diferencia de fusión fiscalmente deducible en el IS se limita a las rentas con previa tributación efectiva
La diferencia de fusión fiscalmente deducible se limita a las rentas con previa tributación efectiva. La deducción por doble imposición no se aplica si el resultado de explotación fue negativo. No se integra en la base imponible el importe retenido en el extranjero que no es objeto de deducción por doble imposición. Respecto a la diferencia de fusión, la entidad pretendía que el requisito de la previa tributación efectiva sobre las rentas que dan lugar al fondo de comercio solo se exigiría de las participaciones adquiridas a no residentes. El tribunal rechaza esa interpretación y afirma que “esta interpretacio´n no es correcta, lo que esta´ haciendo la norma es crear una regla de carga de la prueba al exigir que en los casos descritos " se pruebe" por quien pretende la aplicacio´n del art 89.3 TRLIS bien la tributacio´n efectiva, bien que la ganancia se declaro´ en el IRPF. Pero de ello no cabe deducir que no se exija dicha tributacio´n en los dema´s casos”.
En cuanto a la deducción por doble imposición se sientan dos criterios importantes: 1) Que la base de la deducción es la renta neta, los ingresos menos los gastos asociados, y que no es procedente aplicar la deducción si el resultado neto es negativo, aunque hubiese sido objeto de retención en la fuente, pues "dado que el impuesto a pagar en Espan~a por las rentas derivadas de la prestacio´n de los servicios de asistencia te´cnica seri´a inexistente, al ser el Resultado de explotacio´n negativo, no procede la deduccio´n acreditada por la sociedad dependiente y aplicada por el grupo consolidado" y 2) que el ajuste positivo por las retenciones soportadas puede ser improcedente si el importe retenido en el extranjero no es objeto de deducción en la cuota, señalando el tribunal que “cuando el importe que se permite deducir en Espan~a es inferior al abonado en el extranjero, habra´ una parte del impuesto abonado en el extranjero que se habra´ abonado pero que no sera´ objeto de deduccio´n… Por eso resulta razonable que la recurrente, en un caso como el de autos, en el que no cabe deduccio´n alguna pueda realizar el ajuste pretendido y suprimir el ajuste positivo correspondiente al impuesto extranjero que hubo de integrar en la base imponible”.
(Audiencia Nacional de 24 de septiembre de 2020, recurso n.º 288/2017)
En el cálculo de la plusvalía (IIVTNU) el valor catastral del terreno debe ser el que tenga asignado en el momento del devengo
La apelante ha sostenido que en los ejercicios 2011 y 2012 existía un solar, sin que las partes determinadas tuvieran todavía referencia catastral asignada porque no constaba su finalización. Pero, producido el devengo por la transmisión, y producida ésta por la escritura pública de 15/06/2012, referente a la entrega de los bienes resultantes, dado también que la base imponible del IIVTNU está constituida por el incremento del valor de los terrenos puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de 20 años, ese valor no puede ser el del solar fijado en 2012, esto es, de 128.190,94 euros; y ello es debido a que el hecho imponible lo constituían las diferentes partes en que dicho solar se había dividido, cuya valoración debía efectuarse según lo dispuesto en el art. 107.2 a) TRLHL, con efectos al momento del devengo. Ese criterio, supone que en la determinación de la base imponible de las liquidaciones debía atenderse a que la suma de las bases imponibles de las liquidaciones excedía del valor catastral del solar. Y, el párrafo tercero del art. 107.2.a) TRLHL dispone para esos casos, que el Ayuntamiento puede "practicar la liquidación cuando el referido valor catastral sea determinado, refiriendo dicho valor al momento del devengo”, por lo que se confirma la liquidación y sentencia impugnadas.
(Tribunal Superior de Justicia de Islas Baleares, de 29 de octubre de 2020, recurso n.º 303/2019)
Nada impide que dentro del plazo el contribuyente solicite la rectificación de autoliquidaciones del IS por deducciones omitidas o declaradas de forma errónea
Para la Administración no cabe rectificar una autoliquidación para corregir unas deducciones omitidas o erróneamente declaradas por establecerlo así el art. 119.3 LGT y en el ámbito de la Administración foral de Guipuzkoa específicamente para las deducciones del IS el art. 128 de la Norma Foral del IS. Sin embargo, el TSJ del País Vasco, continuando su doctrina consolidada, “la remisio´n a la norma del IS no podi´a comportar, y no ha comportado, la alteracio´n del concepto te´cnico o usual de "opcio´n tributaria" teniendo por tal el ejercicio de un derecho o facultad del contribuyente, sin alternativa o solucio´n incompatible. Adema´s, la opcio´n ha de consistir en una declaracio´n formal, expresa, del contribuyente en favor de una u otra de las aplicaciones (con efectos de presente o futuro) presentadas como alternativas; por lo tanto, no puede entenderse ejercida ta´cita o impli´citamente, esto es, en caso de silencio u omisio´n en la oportuna autoliquidacio´n… Diferenciado, pues, el supuesto de opcio´n no ejercida de los supuestos de modificacio´n o rectificacio´n de la opcio´n ejercida, nada se opone a que el contribuyente dentro del plazo de rectificacio´n de su autoliquidacio´n solicite, … que se complete su declaracio´n con la consignacio´n o aplicacio´n de la deduccio´n omitida lo que, en el presente caso, constituye la opcio´n por un determinado beneficio en lugar de los otros presentados como alternativos…”
(Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, de 19 de octubre de 2020, recurso n.º 882/2019)
El TSJ de Baleares considera que existe confiscatoriedad cuando el obligado al pago tributario tiene que disponer de parte de su patrimonio además del precio de venta del bien
La recurrente considera confiscatorio y contrario al principio de capacidad económica que por la consolidación de su propiedad por un valor actual de 1.425.323'27 euros, deba pagar 824.379'82 euros pero no aporta a la Sala ningún argumento jurídico sustantivo que justifique su planteamiento. Considera la Sala que no es correcto afirmar, como hacen las Juntas Generales de Gipuzkoa, que el principio de capacidad económica previsto en el art. 31.1 CE solo pueda predicarse del sistema tributario en su conjunto y no de cada impuesto en particular. Distinta es la consideración del principio de capacidad económica como "medida" de la tributación y, por tanto, como "criterio" de graduación de la misma. Siendo este el punto de partida, una cosa es que el pago del gravamen sea elevado o cuantioso, y otra que sea confiscatorio. Estamos en el primer caso cuando se respeta la propiedad privada pese a la carga tributaria impuesta, lo que no sucede cuando el tributo es confiscatorio, porque en ese caso la propiedad privada reconocida en el art. 33 CE desaparece indirectamente por medio del tributo. Dicho de otra forma, existe confiscatoriedad cuando el obligado al pago tributario tiene que disponer de parte de su patrimonio además del precio de venta del bien. No ha probado la parte que en autos esto suceda. Explica que se ve en la necesidad de enajenar parte de esos bienes para hacer frente al pago de la liquidación, y que incluso ha tenido que fraccionar el pago, lo que le ha generado intereses moratorios, extremos estos que constan en el expediente. Pero, a pesar de ello, su patrimonio no ha acreditado que esté comprometido. Hasta la fecha, no hay discusión sobre el valor de esos bienes pues la Administración no ha hecho uso del cauce de comprobación de valores ni se ha iniciado el procedimiento establecido en el art. 134 LGT, por lo que la pericial contradictoria no procede.
(Tribunal Superior de Justicia de Islas Baleares, de 14 de octubre de 2020, recurso n.º 155/2019)
Se confirma la anulación de la liquidación del IIVTNU (plusvalía) quedando acreditado un decremento de casi 20.000.000 euros
La Sala no comparte los argumentos del Ayuntamiento recurrente. En primer lugar, la búsqueda de una proporción entre los valores catastrales y los de adquisición y venta fijados por los interesados implica la utilización de magnitudes de naturaleza heterogénea de difícil conciliación. El valor catastral no puede ser empleado para averiguar esa plusvalía material. En segundo lugar, el método que preconiza el Ayuntamiento ha sido rechazado expresamente por la STS de 21 de noviembre de 2019, recurso n.º 86/2019. Se estima producido el decremento patrimonial entre adquisición y transmisión del inmueble, tal y como se hace constar en la correspondiente escritura y, en consecuencia, procede estimar el recurso interpuesto. En tercer lugar, la diferencia de valor del conjunto constituido por el terreno más la construcción, en los doce años comprendidos entre el 2002 y 2014 -es decir, en un periodo condicionado por la crisis económica-, supuso una minoración de 19.500.000 euros, y, de considerar que el valor del suelo ha aumentado, entonces tendríamos que imputar toda esta diferencia a la pérdida de valor del edificio, lo que sería claramente desmesurado. Y más lo sería de aceptar literalmente el criterio del Ayuntamiento, que nos llevaría a incrementar la devaluación de la construcción hasta los 23 millones de euros. En supuestos en que la disparidad entre los precios de compra y de venta es tan alta, es lógico atribuirla tanto al suelo como a la construcción. Quizá no sea adecuado calcular la minusvalía de cada uno de estos elementos con una regla proporcional rígida, pues, por lo general, el paso del tiempo juega en contra del valor de la construcción y a favor del suelo. Sin embargo, no es razonable pensar que la merma patrimonial sufrida por la contribuyente con motivo de la enajenación del inmueble es totalmente ajena a la crisis inmobiliaria que comenzó a finales de 2007.
(Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 30 de julio de 2020, recurso n.º 2472/2019)
Compensación de bases imponibles negativas (BIN) en el IS: ¿Opción o ejercicio de un derecho?
Mientras la Administración negó la posibilidad de compensar bases imponibles en una autoliquidación presentada fuera de plazo, por impedirlo el art. 119.3 LGT, el tribunal considera que no tiene sentido impedir por un incumplimiento formal que la entidad pueda compensar pues contaba con todos los elementos necesarios para la liquidación y la compensación pretendida. En la sentencia se afirma: “No se trata tanto de la naturaleza de este derecho de compensación, si se trata de un derecho de opción o no, sino de las consecuencias de que esta posibilidad de compensación que claramente prevé´ la ley y que solicita el contribuyente, se realice fuera del plazo de la autoliquidacio´n. Esta presentacio´n extempora´nea tiene sus consecuencias legales en cuanto infraccio´n, tal y como recoge el art. 198 LGT, previendo la sancio´n de multa. Pero no la pe´rdida de beneficios, exenciones, facultades u opciones recogidas en la autoliquidacio´n. Lo cierto es que, ma´s alla´ de este incumplimiento formal, la Administracio´n conto´ desde el primer momento con los elementos necesarios para la liquidacio´n y compensacio´n pretendidas, cuyas cifras no cuestiona. De ahi´ que la consecuencia de la Administracio´n, con los efectos econo´micos que conlleva, se considere no ajustada a derecho en cuanto apela a un formalismo cuyo incumplimiento tiene consecuencias, pero no las aqui´ pretendidas…Si la pretensio´n de compensacio´n se incluyo´ en la autoliquidacio´n, extempora´nea pero esponta´nea, no puede denegarse so´lo por el hecho de que la presentacio´n se hizo unos di´as despue´s de finalizado el plazo”.
(Tribunal Superior de Justicia de Cantabria, de 16 de julio de 2020, recurso n.º 287/2019)