Pensión pública por jubilación percibida de la Seguridad Social por los antiguos trabajadores de Tabacalera ¿Resulta aplicable el régimen transitorio para las mutualidades de previsión social?
La cuestión controvertida consiste en determinar si a la pensión pública por jubilación percibida de la Seguridad Social por los antiguos trabajadores de TABACALERA, S.A. le resulta aplicable el régimen transitorio previsto en la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 35/2006 (Ley IRPF).
En primer lugar, la finalidad de dicha Disposición Transitoria Segunda no es otra que la de evitar que, a la hora de percibir las pensiones de jubilación derivadas de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social, tributen rentas que ya tributaron en su día por corresponder a aportaciones anteriores a 1 de enero de 1999 cuya tributación no pudo diferirse a futuro mediante el mecanismo de la reducción en la base imponible del IRPF, no siendo obstáculo para su aplicación, como sostiene la Directora General de Tributos, el hecho de que la pensión de jubilación la abone la Seguridad Social.
Dicho esto, el TEAC considera que no procede aplicar lo previsto en la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) a la pensión pública por jubilación percibida de la Seguridad Social por los antiguos trabajadores de TABACALERA, S.A.
La previsión social de los trabajadores de TABACALERA, S.A. en materia de jubilaciones, antes de su integración en el Régimen General de la Seguridad Social, se realizaba mediante una doble vía:
- Por un lado, operaba la propia compañía (TABACALERA, S.A.), que satisfacía la prestación de jubilación a partir de las aportaciones de la propia empresa o del Estado.
- Por otro, la CAJA DE PENSIONES DE TABACALERA, S.A. satisfacía una prestación complementaria de jubilación para cuya obtención los trabajadores tenían que abonar determinadas cuotas.
Por un lado, respecto de las aportaciones que se hicieron a lo largo del tiempo para sufragar las posteriores pensiones de jubilación que satisfacía TABACALERA, S.A., no fueron realizadas por los trabajadores sino por la propia empresa o por el Estado. Dichas pensiones fueron asumidas a partir del 1 de octubre de 1987 por la Seguridad Social. No existiendo, por tanto, aportaciones de los trabajadores, ni imputación fiscal a los mismos de las realizadas por la empresa, no puede producirse ninguna situación de sobreimposición que justifique la aplicación de la mencionada Disposición Transitoria Segunda. No concurre, pues, el presupuesto necesario para la aplicación de la Disposición Transitoria Segunda de que “tributen rentas que ya tributaron en su día”.
Por otro lado, la pensión complementaria de jubilación derivada de las cotizaciones de los trabajadores de Tabacalera a la CAJA DE PENSIONES DE TABACALERA, S.A. primero, y a la MUTAPS después, es independiente de la satisfecha por la Seguridad Social. La MUTAPS asumió la previsión social complementaria de los trabajadores que se encontraban en activo en el momento de la integración en la Seguridad Social (1 de octubre de 1987) así como el complemento de jubilación de los que eran ya jubilados forzosos en dicho momento.
En definitiva, en la prestación por jubilación satisfecha a los trabajadores de Tabacalera, S.A. por la Seguridad Social no puede estar incluida la prestación complementaria de jubilación a cargo de la MUTAPS, que asumió en el momento de su constitución las obligaciones de la anterior Caja de Pensiones de Tabacalera, S.A.; la pensión de jubilación recibida por los antiguos trabajadores de TABACALERA, S.A. de la Seguridad Social no tiene su origen en las aportaciones hechas por éstos a la Caja de Pensiones de Tabacalera, S.A. primero y a MUTAPS después.
(TEAC, de 11-02-2021, RG 6250/2020)
Compatibilidad del desarrollo simultáneo de varios procedimientos de inspección respecto de todos los obligados tributarios que sean parte en una operación vinculada
Partiendo del hecho de que son principios básicos de los ajustes en operaciones vinculadas, la bilateralidad, y las garantías de defensa de ambas partes, la iniciación de procedimientos inspectores con ambas partes vinculadas por razones de eficiencia y economía de medios y por la intrínseca naturaleza bilateral de la operación, no supone menoscabo alguno al derecho de defensa de los intervinientes, estando dicha actuación procedimental amparada en la normativa, así como en la doctrina de este Tribunal Central confirmada por la STS de 18 de mayo de 2020.
Dicho esto, en el caso analizado, la limitación de la impugnación por el Director del Dpto. de Inspección de la AEAT en el recurso de alzada a las resoluciones dictadas por el TEAR concernientes a la regularización del IRPF 2008 y 2009, no recurriendo la resolución del TEAR relativa a la sociedad vinculada, Impuesto sobre Sociedades 2008 y 2009, produce la ruptura de la bilateralidad del ajuste, pues mientras que la regularización hecha a una de las partes, la persona física, sigue en fase de revisión -y puede revertirse su anulación por el TEAR-, la resolución dictada por el TEAR para la otra parte, la sociedad vinculada, ha devenido firme.
La obligación legal de respetar el carácter bilateral del ajuste exige solucionar la asimetría descrita, lo que se consigue desestimando la presente impugnación del Director del Dpto. de Inspección de la AEAT, por la incoherencia en la que incurre por abarcar tan sólo a una de las partes concurrentes en la operación vinculada, rompiendo la obligada bilateralidad, y haciéndolo, además, en perjuicio de los contribuyentes.
(TEAC, de 02-02-2021, RG 5109/2016)
La posibilidad de la AEAT de efectuar notificaciones electrónicas a personas jurídicas no depende de la previa notificación de su inclusión en el sistema de notificaciones electrónicas (NEO)
La cuestión controvertida que el Tribunal resuelve en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, consiste en determinar si desde la entrada en vigor de la Ley 39/2015 (LPAC) resulta necesario para realizar notificaciones electrónicas a las personas jurídicas que la AEAT les notifique previamente la inclusión en el sistema de dirección electrónica habilitada (NEO) establecida en el art. 5.1 del RD 1363/2010 (Notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la AEAT).
A juicio del órgano gestor la obligación por parte de la AEAT de notificar a las personas jurídicas por medios no electrónicos su inclusión en NEO con carácter previo a la práctica de notificaciones electrónicas, establecida en el art. 5.1 del RD 1363/2010 (Notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la AEAT), se ha de considerar derogada con la entrada en vigor de la Ley 39/2015 (LPAC), por ser aquélla una norma de rango inferior que contradice a ésta.
El TEAR no comparte dicha postura, apoyándose en que la obligatoriedad de comunicación con la Administración Pública por medios electrónicos que, con la entrada en vigor de la Ley 39/2015 (LPAC), se extendió a todas las personas jurídicas, ya existía antes para las sociedades de responsabilidad limitada y no significa que no haya de seguirse el procedimiento previsto para ello que exige la notificación previa de inclusión en el sistema NEO.
Dicho esto, el TEAC fija como criterio que desde la entrada en vigor de la Ley 39/2015 (LPAC), la posibilidad de la AEAT de efectuar notificaciones electrónicas a los sujetos a los que se refiere el apdo. 2 del art. 14 de la Ley 39/2015 (LPAC), no puede depender de la previa notificación de su inclusión en el sistema de notificaciones electrónicas (NEO). Quiere ello decir que a partir del 2 de octubre de 2016 ya no es exigible a la AEAT la obligación de notificar la inclusión en el sistema de dirección electrónica habilitada a que se refiere el art. 5.1 del RD 1363/2010 (Notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la AEAT), a las personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica del art. 4.1 del RD 1363/2010 (Notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la AEAT), a las personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica no incluidas entre las anteriores que cumplan alguno de los requisitos del art. 4.2 de dicha norma y a aquellas personas físicas que reuniendo alguno de los requisitos del mencionado art. 4.2 estén obligadas a relacionarse a través de medios electrónicos con las Administraciones Públicas según el art. 14.2 de la Ley 39/2015 (LPAC).
La obligación de notificar la inclusión en sistema de dirección electrónica habilitada a que se refiere el art. 5.1 del RD 1363/2010 (Notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la AEAT), se mantiene, a partir de la entrada en vigor de la Ley 39/2015 (LPAC), respecto de aquellas personas físicas que reuniendo los requisitos del art. 4.2 del RD 1363/2010 (Notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la AEAT), no están incluidas en el art. 14.2 de la Ley 39/2015 (LPAC).
(TEAC, de 22-01-2021, RG 4868/2020)
Base imponible de una concesión administrativa: es ajustado a Derecho calcular el valor de reversión en función de la proyección contable de reposición de los elementos en base a su vida útil
En el caso que nos ocupa, una entidad resulta adjudicataria de la concesión administrativa de obra pública de reforma, mejora y gestión de las piscinas públicas por un plazo de 36 años, y presenta autoliquidación del Impuesto -TPO- sin cuota a ingresar al considerar que dicha operación no estaba sujeta.
Cabe destacar en primer lugar que se produce el nacimiento de la obligación tributaria como consecuencia de la adjudicación de una concesión administrativa, hecho imponible recogido en el art. 7.1.B) del RDLeg. 1/1993 (TR Ley ITP y AJD) y cuya base imponible se regula, en estos casos, en el art. 13 del mismo texto legal.
Dicho esto, en el presente supuesto resulta de aplicación el art. 13.3.c) del RDLeg. 1/1993 (TR Ley ITP y AJD) ya que se establece la obligación de entregar al ayuntamiento en el momento de extinción de la concesión las obras objeto de explotación, así como los bienes e instalaciones destinados a su uso, debiendo por tanto examinar si el cálculo del valor neto contable de los bienes en cuestión más los gastos previstos para la reversión se ha desarrollado de conformidad a Derecho.
Así, el concesionario viene obligado a mantener los elementos en perfecto estado de uso y conservación no solo durante toda la concesión, sino también en el momento de la reversión. A efectos de cumplir dicha obligación, sería necesario que los bienes se repusiesen de nuevo cuando finalizase la amortización de los mismos dentro del período de duración de la concesión, por este motivo la administración comienza a calcular su amortización nuevamente. De esta forma siempre es posible calcular un valor neto contable en todos y cada uno de los elementos en función de la vida útil desde la última de las reposiciones hasta el momento en que concluye el plazo de la concesión. Esta forma de proceder de la administración es adecuada y perfectamente ajustada a Derecho, ya que de otra forma se llegaría a la conclusión de que al finalizar el período de amortización de cada uno de los elementos, éstos no son repuestos y por lo tanto el concesionario no estaría prestando el servicio al que está obligado, obstaculizando su correcto funcionamiento y contradiciendo el plan económico-financiero presentado en su momento por el mismo.
El órgano inspector utiliza la media entre el coeficiente máximo de amortización y el mínimo extraído del período máximo de amortización de cada uno de los siguientes elementos: construcciones, instalaciones, maquinaria, mobiliario, aplicaciones informáticas y equipos informáticos. Siguiendo lo establecido en el anexo del RD 1777/2004 (Rgto IS), se emplean los coeficientes asignados en cada uno de los grupos correspondientes salvo aquéllos que no tienen fijados específicamente un grupo o agrupación de actividad.
Por consiguiente, una vez determinados los valores netos contables el órgano inspector determina la base imponible del Impuesto de acuerdo con la regla especial contenida en el art. 13.3.c) del RDLeg. 1/1993 (TR Ley ITP y AJD), siendo todo ello conforme a Derecho vistas las consideraciones del Tribunal.
(TEAC, de 27-11-2020, RG 3021/2018)
La anulación de una donación acordada por laudo arbitral no supone la inexistencia de la donación
La declaración contenida en un laudo arbitral no supone la inexistencia de la donación, la cual fue plenamente válida al tiempo de otorgarse, decidiéndose posteriormente por razones de naturaleza fiscal, la anulación de la misma, mediante su impugnación ante la Cámara de Comercio.
A juicio del Tribunal Central, la donación se realizó válidamente devengándose el Impuesto en su momento, ya que sólo el supuesto de una nulidad radical del contrato, supondría la inexistencia del mismo y por tanto la no realización del hecho imponible, hipótesis que no es defendible en este caso ya que en nuestro derecho civil la nulidad radical o inexistencia de los contratos se da sólo en los supuestos de vicio grave de consentimiento, defecto o ilicitud del objeto del contrato o de su causa, ausencia de un requisito formal esencial para la validez del contrato, o haberse celebrado en violación directa de una prohibición o prescripción legal, sin que quepa considerar como tal el error en las consecuencias fiscales de la operación que es el motivo por el que se anula el contrato.
A lo anterior debe añadirse que, los efectos fiscales en los donatarios no pueden aducirse nunca como motivos de anulación por parte del donante, por lo que habiendo concurrido el “animus donandi” en éste, la operación se produjo válidamente devengándose el ISD.
(TEAC, de 27-11-2020, RG 5301/2018)
Plazo para solicitar la devolución por un no establecido cuando la factura original incurre en vicios tales que no permiten ejercer el derecho a la deducción
En primer lugar, en nuestranormativa, el art. 31.4 RD 1624/1992 (Rgto. IVA) considera que el período para solicitar la devolución se inicia el día siguiente al final de cada trimestre natural o de cada año natural y concluye el 30 de septiembre siguiente al “año natural en el que se hayan soportado las cuotas”. A su vez, el concepto de cuándo se han soportado las cuotas se encuentra recogido en nuestra normativa por el art. 99.Cuatro de la Ley 37/1992 (Ley IVA).
Es decir, con carácter general, las cuotas se entienden soportadas cuando se ha recibido la factura correspondiente, salvo que el devengo sea posterior, en cuyo caso será ese momento. Así, en el supuesto general, las cuotas se soportan cuando se recibe la “factura o demás documentos justificativos del derecho a la deducción”, expresión que indica que el documento ha de ser válido para ejercer el derecho a la deducción. Por tanto, si la factura original incurre en vicios tales que no permitan ejercer el derecho a la deducción, la cuota no se entiende soportada.
Como consecuencia de ello, en el régimen de devolución de empresarios no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, cuando se haya recibido una factura que incurra en vicios tales que no permitan ejercer el derecho a la deducción, no se habrá soportado la cuota y, por ello, no se habrá fijado el período tras el cual comienza el plazo de caducidad para solicitar la devolución. Por tanto, en ese caso, este período en el que se soporta la cuota se fijará en el momento en que se reciba la factura rectificativa que permita ejercer el derecho a la deducción.
Ahora bien, si la factura original permitía ejercer el derecho a la deducción, la cuota se entendió soportada con la recepción de aquélla, de modo que se fijó el período tras el cual comenzaba el plazo de caducidad. En este caso, la rectificación posterior de la factura no resulta relevante, puesto que ya se había soportado la cuota con anterioridad.
Esta interpretación es necesaria para no pervertir el plazo de caducidad para solicitar la devolución. En caso contrario, los sujetos pasivos podrían, por la vía de los hechos, dejar sin efecto dicho plazo de caducidad, al poder emitir posteriormente facturas rectificativas que iniciaran un nuevo plazo para ejercer el derecho a la deducción
(TEAC, de 19-11-2020, RG 4941/2017)
Declaración de responsabilidad solidaria por aplicación de la doctrina jurisprudencial civil de levantamiento del velo
En el caso analizado, se trata de determinar si el acuerdo de declaración de responsabilidad solidaria por aplicación de la doctrina jurisprudencial civil de levantamiento del velo, resulta conforme a Derecho.
Pese a que el legislador exige el establecimiento de supuestos de responsabilidad tributaria exclusivamente por Ley -art. 41 de la Ley 58/2003 (LGT)-, en el presente caso, el órgano de recaudación afirma en el acuerdo de derivación impugnado que existe “doctrina jurisprudencial reiterada y consolidada” que permite “aplicar, por la Hacienda Pública, en base a su autotutela ejecutiva, la doctrina del levantamiento del velo societario con carácter absoluto y sin límite alguno en materia de recaudación tributaria”.
Pues bien, el Tribunal Central no comparte esta interpretación. En efecto, de la lectura de las sentencias del Tribunal Supremo invocadas -SSTS, de 19 de abril de 2003 y, de 31 de enero de 2007-, no parece que pueda deducirse sin más, que la Administración tributaria, por sí sola y sin necesidad de acudir a la tutela judicial, se encuentre habilitada para aplicar la doctrina de levantamiento del velo, más allá de los supuestos de responsabilidad que se recogen en la normativa vigente -donde expresamente se le atribuyen estas prerrogativas para el cobro de deudas en el marco de su autotutela-.
En definitiva, es indudable que en el presente caso la Administración tributaria, al dictar el acuerdo de declaración de responsabilidad solidaria por aplicación de la doctrina jurisprudencial de levantamiento del velo ex arts. 6 y 7 del Código Civil -yendo más allá de los supuestos de responsabilidad que expresamente se recogen/tipifican en la normativa vigente-, ha invadido esferas declarativas de situaciones jurídicas que están reservadas a los órganos jurisdiccionales, y por ello han de acogerse los motivos de impugnación formulados por la interesada con correlativa estimación de la presente reclamación. Resulta indudable que el acuerdo de declaración de responsabilidad solidaria impugnado carece de respaldo normativo suficiente que habilite o permita a la Administración tributaria tutelar por sí misma la situación de abuso de la personalidad jurídica de sociedades mercantiles que aquí se plantea.
(TEAC, de 17-11-2020, RG 4047/2019)
Desplazamiento patrimonial de las participaciones sociales de un cónyuge a otro
En este caso analizado por la DGT nos encontramos con una venta de un cónyuge a otro de unas participaciones sociales, participaciones adquiridas y vendidas estando vigente en ambos momentos la sociedad de gananciales, no constando que ninguna de las operaciones se haya efectuado con cargo al patrimonio privativo de cualquiera de los cónyuges, por lo que las participaciones, tanto en su adquisición originaria (suscritas en la escritura fundacional) como en la transmisión analizada, formaban y forman parte del patrimonio de la sociedad de gananciales. En la escritura de compraventa se hace constar que la compraventa se hace a los únicos efectos de cambiar el titular de las participaciones sociales.
En principio, una transmisión de bienes gananciales dará lugar a una ganancia o pérdida patrimonial. Pero en el presente caso nos encontramos con una transmisión de bienes (las participaciones) que forman parte del patrimonio ganancial y que siguen formando parte de ese patrimonio después de realizada la transmisión, por lo que al no perder en ningún momento las participaciones su naturaleza ganancial cabe afirmar, interrelacionando los preceptos legales transcritos y realizando una interpretación integradora de los mismos, que la compraventa efectuada no tiene incidencia alguna en la liquidación del IRPF, por lo que las participaciones mantendrán su valor original a efectos de una futura transmisión.
En definitiva, para que se produzca un desplazamiento patrimonial de las participaciones sociales de un cónyuge a otro, aun cuando esta circunstancia no afecte al carácter ganancial de aquellas, será preciso que se apliquen las reglas generales o las especiales de los negocios de comunicación entre cónyuges, circunstancia que no se produce en el supuesto de hecho en el que los cónyuges se limitan a afirmar que el «ejercicio de los derechos y obligaciones inherentes a la condición de socio sea ostentada desde este momento por el otro miembro de la sociedad de gananciales», declaración de voluntad que por sí sola no revela la existencia de un desplazamiento patrimonial de un cónyuge a otro y que por sí misma no permite entender que la condición de socio ha sido objeto de transmisión.
(DGT, de 02-12-2020, V3496/2020)
La DGT considera que los recibos del IBI no son prueba suficiente de la inexistencia de incremento de valor del terreno a efectos del IIVTNU (plusvalía)
Una persona falleció el 05/10/2016, dejando a su hijo en herencia varios inmuebles de naturaleza urbana. Los recibos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI) satisfechos en los últimos 10 años relativos a los distintos bienes inmuebles urbanos, se considera que los mismos solo hacen prueba del importe satisfecho por el IBI en cada uno de los años, la referencia catastral y el valor catastral de bien inmueble, la identidad del obligado tributario, pero no se considera que dichos recibos puedan probar la inexistencia de un incremento de valor real puesto de manifiesto en el momento de la transmisión de los inmuebles por el fallecimiento del causante y generado desde la adquisición del inmueble por el causante. El Tribunal Supremo, tanto en las STS de 9 de julio de 2018, recurso n.º 6226/2017 y de 17 mayo de 2018, recurso n.º 5664/2017, así como en otras, considera que «los valores consignados en las escrituras públicas, en tanto sean expresivos de que la transmisión se ha efectuado por un precio inferior al de adquisición, constituyen un sólido y ordinario principio de prueba que, sin poseer un valor absoluto -que no podemos establecer con carácter abstracto en sede casacional- sí que bastarían, por lo general, como fuente de acreditación del hecho justificador de la inaplicabilidad del impuesto que, no debemos olvidar, hace sólo objeto de gravamen las plusvalías o incrementos de valor.».
(DGT, de 02-12-2020, V3485/2020)
Tratamiento en IRPF de las diferencias por pensiones reconocidas por sentencia posterior a la fecha de fallecimiento del trabajador
El esposo de la contribuyente falleció el 5 de mayo de 2018, teniendo pendiente en ese momento una reclamación de unas diferencias en concepto de pensiones no percibidas. Tras el fallecimiento, mediante sentencia de 1 de febrero de 2019 se reconocía el derecho del causante a percibir las diferencias de pensión. El Servicio de Salud, procedió a su pago en cumplimiento de la sentencia en el período impositivo 2020.
A efectos del IRPF, las diferencias de pensiones satisfechas tienen la consideración de rendimientos del trabajo, tal como establece el art.17.1 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF). Y los importes satisfechos a la viuda en virtud de sentencia judicial -en condición de fiduciaria de su esposo- procede atribuirlos a la persona que ha generado el derecho a su percepción, condición que únicamente puede corresponder al esposo.
Respecto a su imputación temporal, procede indicar que como regla general los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por el perceptor. Ahora bien, junto con esta regla general, en el art. 14.2 de la Ley IRPF se recogen unas reglas especiales de imputación temporal, las recogidas en los apartados a) y b) y a las que procede unir la establecida en el apartado 4.
Las diferencias de pensiones que resultan de la sentencia judicial como rendimientos del trabajo devengados por el causante y la realización de una interpretación integradora de los preceptos citados nos llevan a desechar por imposible (el contribuyente estaba fallecido en el período impositivo en el que la sentencia judicial adquiere firmeza) la primera de las reglas reproducidas (imputación al período impositivo de firmeza de la sentencia). Por lo que cohonestando las otras dos reglas cabe concluir que procede imputar al período impositivo en el que se produjo el fallecimiento del causante los rendimientos que resultan de la resolución judicial.
A su vez, al percibirse los rendimientos en un período posterior al de su imputación, procederá practicar la autoliquidación complementaria que determina el art.14.2.b), realizándose su presentación en el plazo existente entre la fecha de su percepción y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por este impuesto.
(DGT, de 01-12-2020, V3475/2020)