El principio de proporcionalidad se opone a la imposición de una sanción del 20 por ciento de la sobrevaloración errónea del importe de la devolución de IVA si no hay indicios de fraude y de pérdida de ingresos para la Hacienda Pública

De la resolución de remisión se desprende que esa sanción tiene por objeto mejorar la recaudación del IVA, sancionando los errores cometidos en la liquidación de dicho impuesto, consistentes en infravalorar la cuota del impuesto exigible o en sobrevalorar el importe del excedente de IVA que debe devolverse o trasladar al siguiente período impositivo. De este modo, pretende incitar a los sujetos pasivos a que presenten sus declaraciones fiscales con exactitud y rigor y, en caso de irregularidad, a que procedan a su regularización, con el fin de alcanzar el objetivo consistente, con arreglo al art. 273 de la Directiva del IVA, en garantizar la correcta recaudación del IVA. Sin embargo, por lo que respecta al método para la determinación del importe de la sanción controvertida en el litigio principal, es preciso señalar que, en caso de que su cuantía se fije en el 20 % del importe de la sobrevaloración del excedente del IVA, dicho importe no puede reducirse en función de las circunstancias concretas del caso, salvo en el supuesto de que la irregularidad resulte de errores menores. El método para la determinación de dicha sanción, aplicada automáticamente, no permite a las autoridades tributarias individualizar la sanción impuesta, con el fin de garantizar que esta no va más allá de lo necesario para alcanzar los objetivos consistentes en garantizar la correcta recaudación del impuesto y prevenir el fraude. El art. 273 de la Directiva del IVA y el principio de proporcionalidad deben interpretarse en el sentido de que se oponen a una normativa nacional que impone a un sujeto pasivo que ha calificado erróneamente una operación exenta de IVA de operación sujeta a ese impuesto una sanción correspondiente al 20 % del importe de la sobrevaloración del importe de la devolución de IVA indebidamente reclamada, en la medida en que dicha sanción se aplica indistintamente a una situación en que la irregularidad resulta de un error de apreciación cometido por las partes de la operación respecto a la sujeción al impuesto de esta, que se caracteriza por la inexistencia de indicios de fraude y de pérdida de ingresos para la Hacienda Pública, y a una situación en la que no concurren tales circunstancias..

(Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 15 de abril de 2021, asunto n.º C-935/19)

Los servicios de itinerancia prestados por un operador de telefonía móvil, establecido en un país tercero, a sus clientes, deben considerarse prestados en el territorio del Estado miembro en el que se encuentran temporalmente sus clientes

Los servicios de itinerancia, como los controvertidos en el litigio principal, prestados a las personas que efectúan una estancia temporal en el territorio de un Estado miembro son distintos e independientes de los demás servicios de comunicación móvil de los que esas personas son beneficiarias. De hecho, esos servicios de itinerancia son objeto de una identificación distinta y cuentan con tarifas separadas, a saber, los gastos de itinerancia, que se facturan a los clientes a los que se prestan dichos servicios. Sin embargo, aun cuando, en circunstancias como las controvertidas en el litigio principal, se cumpla el requisito relativo a la utilización o explotación efectivas de los servicios de que se trate en el territorio de un Estado miembro, este solo puede hacer uso de la facultad que le concede el art. 59 bis.b) (pffo primero) de la Directiva del IVA de considerar el lugar de las prestaciones de servicios, que se halla fuera de la Unión, como si estuviera situado en su territorio, en la medida en que el uso de esa facultad tenga por efecto evitar los casos de doble imposición, de no imposición o de distorsiones de la competencia. Los Estados miembros pueden hacer uso de la facultad prevista en el art. 59 bis.b) (pffo primero) de la referida Directiva cuando tal uso tenga como único efecto paliar una situación de no imposición en el seno de la Unión, lo que, según la información de que dispone el Tribunal de Justicia, era el caso de los servicios de itinerancia controvertidos en el litigio principal. La interpretación conforme a la cual los Estados miembros pueden hacer uso de la facultad prevista en el art. 59 bis.b) (pffo primero) de la Directiva del IVA sin tener en cuenta, en principio, el tratamiento fiscal que reciben los servicios con arreglo al Derecho fiscal interno del país tercero de que se trate, queda corroborada por el enfoque adoptado por el Comité del IVA, que es un Comité consultivo creado en virtud del art. 398 de dicha Directiva, cuyas directrices, si bien carecen de efecto vinculante, no dejan de ser una ayuda para la interpretación de la Directiva del IVA. El art. 59 bis.b) (pffo primero) de la Directiva del IVA debe interpretarse en el sentido de que los servicios de itinerancia prestados por un operador de telefonía móvil, establecido en un país tercero, a sus clientes, que también están establecidos o tienen su domicilio o residencia habitual en ese país tercero, que les permiten utilizar la red nacional de comunicación móvil del Estado miembro en el que se encuentran temporalmente, deben considerarse objeto de una «utilización o [de una] explotación efectivas» en el territorio de ese Estado miembro, en el sentido de la referida disposición, de modo que el mencionado Estado miembro puede considerar que el lugar de prestación de esos servicios de itinerancia está situado en su territorio cuando, sin perjuicio del tratamiento fiscal al que se sometan esos servicios con arreglo a la normativa tributaria interna de dicho país tercero, el ejercicio de la mencionada facultad tiene como efecto evitar la no imposición de esos servicios dentro de la Unión.

(Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 15 de abril de 2021, asunto n.º C-593/19)

Están exentas del IVA las prestaciones de servicios realizadas en beneficio de personas incapacitadas legalmente al ser «prestaciones directamente relacionadas con la asistencia social y con la Seguridad Social»

El art. 9.1 de la Directiva del IVA debe interpretarse en el sentido de que constituyen actividades económicas, a efectos de esa disposición, las prestaciones de servicios realizadas en beneficio de personas mayores de edad incapacitadas legalmente y orientadas a protegerlas en los actos de la vida civil, cuya realización se confía al prestador de servicios por una autoridad judicial en virtud de la ley y cuya remuneración se fija por la misma autoridad mediante una cantidad a tanto alzado o sobre la base de una apreciación caso por caso teniendo en cuenta en particular la situación económica de la persona incapacitada, remuneración que puede además ser asumida por el Estado en caso de indigencia de la persona incapacitada, cuando tales prestaciones se efectúan a título oneroso, el prestador de servicios obtiene ingresos continuados en el tiempo por dichas prestaciones y la cuantía global de la compensación por dicha actividad se determina conforme a criterios destinados a garantizar la cobertura de los gastos de funcionamiento del mencionado prestador de servicios.  Las prestaciones de servicios realizadas en beneficio de personas mayores de edad incapacitadas legalmente y orientadas a protegerlas en los actos de la vida civil están comprendidas en el concepto de «prestaciones directamente relacionadas con la asistencia social y con la Seguridad Social», en el sentido del art. 132.1.g), de la Directiva del IVA. Este precepto debe interpretarse en el sentido, por un lado, de que constituyen «prestaciones de servicios directamente relacionadas con la asistencia social y con la Seguridad Social» los servicios prestados en beneficio de personas mayores de edad incapacitadas legalmente y cuyo objetivo es protegerlas en los actos de la vida civil y, por otro lado, de que no se excluye que un abogado que preste tales servicios de carácter social pueda disfrutar, a efectos de la actividad que desarrolla y dentro de los límites de esas prestaciones, del reconocimiento como organismo de carácter social, si bien dicho reconocimiento solo deberá concederse obligatoriamente mediante la intervención de una autoridad judicial cuando el Estado miembro de que se trate, al negar dicho reconocimiento, haya excedido los límites de la facultad de apreciación de la que dispone a este respecto. Finalmente, el principio de protección de la confianza legítima no se opone a que la Administración tributaria someta al IVA determinadas operaciones relativas a un período anterior en una situación en la que la mencionada Administración ha aceptado durante varios años las declaraciones de IVA del sujeto pasivo en las que no se incluían las operaciones de esa naturaleza como operaciones gravadas y en la que el sujeto pasivo se encuentra ante la imposibilidad de recuperar el IVA devengado de quienes han remunerado dichas operaciones, debiendo considerarse que las remuneraciones pagadas incluían ya el referido IVA.

(Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 15 de abril de 2021, asunto n.º C-846/19)

El Estado miembro de matriculación y en el que se localice el riesgo que ostenta la facultad de gravar las primas de contratos de seguro de los buques, es el Estado miembro que lleva el registro en el que dicho buque está inscrito, aunque enarbole el pabellón de otro Estado miembro o de un tercer Estado

A falta de una armonización a nivel de la Unión de las normas de matriculación de buques, un buque pueda estar matriculado en varios Estados miembros si existen relaciones auténticas entre ese buque y varios Estados miembros, lo que podría dar lugar a una imposición múltiple. La interpretación del concepto de «Estado miembro de matriculación», en el sentido del art. 2.d), segundo guion, de la Segunda Directiva 88/357, debe determinarse también a la luz de la finalidad de esta disposición, que consiste en determinar el Estado en el que se localiza el riesgo basándose en criterios concretos y físicos, a fin de que a cada riesgo corresponda un elemento concreto que permita localizarlo en un Estado miembro determinado. El registro de buques, en la medida en que su objetivo principal es identificar al propietario del buque inscrito en él, que es el principal responsable de los riesgos asociados a ese buque y a su explotación, razón por la que contrata una póliza de seguro que cubra esos riesgos para proteger sus intereses patrimoniales sobre el citado buque, permite localizar los riesgos asociados al buque en un Estado miembro determinado basándose en un elemento concreto y físico, a saber, el vínculo entre el propietario del mismo buque y el Estado miembro en el que está registrado el buque, que puede articularse además, en su caso, como el Estado miembro del que el propietario es nacional o en el que tiene su residencia o está establecido. Este criterio de vinculación también permite cubrir situaciones complejas que son habituales en el ámbito de los seguros marítimos y que se reflejan en el asunto principal, en la medida en que este se caracteriza por la cobertura de un amplio abanico de riesgos derivados de la explotación de buques y de la participación de compañías navieras y de fletamento a casco desnudo. Además, este criterio puede aplicarse de manera uniforme a los «vehículos de cualquier naturaleza». En cambio, no existe a priori ningún vínculo concreto y directo entre el Estado cuyo pabellón enarbola el buque y la responsabilidad por el riesgo vinculado al mismo que permita localizar dicho riesgo en el territorio de ese Estado. Si bien es cierto que el Estado cuyo pabellón enarbola el buque ejerce su control sobre este y adopta medidas para garantizar su seguridad en el mar, estas consideraciones, en cuanto tales, no atañen al riesgo inherente a la explotación de dicho buque en relación con su propietario, que tiene interés, en primer lugar, en asegurar el citado buque para proteger sus intereses financieros en él. El art. 46.2 (primer pffo) de la Directiva 92/49, en relación con el art. 2.d) (segundo guion), de la Segunda Directiva 88/357, debe interpretarse en el sentido de que, cuando los contratos de seguro se refieren a la cobertura de diversos riesgos relacionados con la explotación de buques de navegación marítima inscritos en el registro de buques de un Estado miembro, pero que enarbolan el pabellón de otro Estado miembro o de un tercer Estado en virtud de una autorización de cambio de pabellón temporal, debe considerarse como «Estado miembro de matriculación» del buque de que se trate y, por tanto, como «Estado miembro en el que se localice el riesgo», en el sentido de esas disposiciones, que tiene la facultad exclusiva de gravar las primas pagadas en virtud de tales contratos de seguro, el Estado miembro que lleva el registro de buques en el que dicho buque está inscrito a efectos, principalmente, de acreditar su propiedad.

(Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 15 de abril de 2021, asunto n.º C-786/19)

La entidad que por contrato asume el pago del IIVTNU (plusvalía) en nombre del sujeto pasivo, no puede solicitar una rectificación de la autoliquidación, sino que tendría que ser el sujeto pasivo quien realizase la solicitud ante la Administración

No existe Jurisprudencia del Tribunal Supremo que fije una doctrina casacional consistente en que las normas administrativas que pretenden salvaguardar que la Administración Tributaria no tenga que analizar pactos privados (y así que su interlocutor sea únicamente el obligado tributario), no impiden que dicho obligado contractual, pueda ser interlocutor con los jueces para analizar la corrección de la liquidación (minusvalía, base, cuota), que aunque no propia, sí ha abonado, teniendo claro "interés" el que ha pagado materialmente el impuesto. El apelante no ha presentado Jurisprudencia del Tribunal Supremo que permita que el Juez analice dentro de un recurso judicial interpuesto por el obligado contractual (y por tanto no el obligado tributario), la corrección de un impuesto que ha pagado, y poder analizarlo con independencia de cuál es el sistema de recurso administrativo al que está sometido, ya sea rectificación de autoliquidación, recurso potestativo de reposición previo a la reclamación económico-administrativa o recurso obligatorio de reposición, para con ello no crear diferencias entre Ayuntamientos de mayor o menor extensión (que hayan o no creado Tribunales municipales) o entre quienes presenten una autoliquidación o a los que se le practique una liquidación. No existiendo tal jurisprudencia que afirme que la obligación contractual, por sí misma (con independencia de si tienen o no legitimación administrativa, RD o LGT, LHL para discutir ante la Administración la liquidación), sí legitima para acudir a los tribunales para analizar el fondo de la liquidación (no solo la inadmisión dictada por la Administración), es obligado acudir a la literalidad del art. 33 RGR, conforme al cual la entidad que por contrato asume la obligación de pago y en consecuencia, paga en nombre del sujeto pasivo, no puede ejercer sus derechos, entre ellos el de solicitar una rectificación de la autoliquidación, sino que tendría que ser el sujeto pasivo quien realizase la solicitud ante la Administración. No pudiendo el obligado contractual hacer uso de los derechos que le corresponden al obligado tributario, entre ellos, la rectificación de autoliquidación, es acertado el acto administrativo aquí analizado y ello conduce, no a la inadmisión del recurso judicial, sino a la desestimación del recurso judicial, confirmando con ello el contenido de inadmisión administrativa del acto administrativo.

(Tribunal Superior de Justicia de Madrid, 10 de diciembre de 2020, recurso n.º 709/2020)

En el caso de adquisición de inmuebles “por etapas” existe un solo hecho imponible del IIVTNU (plusvalía) que se devenga en el momento de la transmisión, y por ello una sola liquidación y una sola cuota

El inmueble fue adquirido por partes, un 50% se adquirió en fecha 30 de abril de 1981 y el restante 50% se adquirió en fecha 18 de febrero de 2012. Se transmitió la nuda propiedad del inmueble el día 24 de junio de 2014. No consta escritura de adquisición en fecha 30 de abril de 1981. Consta valoración del inmueble por la Comunidad de Madrid en fecha 2012 y 2014. Tal y como indica el Ayuntamiento apelante existe un error en la sentencia al realizar una comparativa de los valores exclusivamente entre el año 2012 y el año 2014, cuando la adquisición del inmueble no es íntegra en dicho año 2012. El recurrente debía acreditar el valor del inmueble en el año 1981 y dividirlo entre dos (o por ejemplo aportar la escritura pública con el valor de adquisición para el recurrente de dicho 50%), y el valor del inmueble en el año 2012 y dividirlo entre dos (o la escritura pública con el valor de adquisición para el recurrente de dicho 50%), y al sumar los dos importes, es como se podría obtener la cifra real del inmueble que le supuso de coste para el recurrente su adquisición. Y dicho valor sería el término de comparación con el valor del inmueble en el año 2014, fecha de transmisión. No es cierto lo dicho por el apelado referido a la existencia de dos hechos imponibles. Existe un solo hecho imponible que se devenga en el momento de la transmisión, y por ello una sola liquidación y una sola cuota. Distinto es que la Ordenanza para el cálculo de la cuota se tenga en cuenta dos bases imponibles pero que finalmente convergen en una sola cuota, Ordenanza IIVTNU "Cuando el terreno hubiere sido adquirido por el transmitente por cuotas o porciones en fechas diferentes, se considerarán tantas bases imponibles como fechas de adquisición estableciéndose cada base en la siguiente forma: a) Se distribuirá el valor del terreno proporcionalmente a la porción o cuota adquirida en cada fecha. b) A cada parte proporcional, se aplicará el porcentaje de incremento correspondiente al período respectivo de generación del incremento de valor". El Ayuntamiento no gira dos liquidaciones y por tanto no se puede realizar la división que la recurrente pretende interesadamente porque aun con su "fórmula" habría otra liquidación por la que sí tendrían que tributar. En cualquier caso, la sentencia del Tribunal Supremo aplicada a estos supuestos de adquisición por etapas [Vid., STS de 9 de julio de 2018, recurso n.º. 6226/2017 (NFJ070779)], solo puede entenderse de la forma expresada, esto es, probando cuánto le ha costado al adquirente el total del inmueble con la suma de los importes abonados a lo largo del tiempo en las diversas adquisiciones, y compararlo con el valor obtenido en la transmisión total del inmueble. No habiendo probado el recurrente dichos términos de comparación, se debe concluir que la sentencia apelada debe revocarse y confirmarse la liquidación.

(Tribunal Superior de Justicia de Madrid, 10 de diciembre de 2020, recurso n.º 422/2020) 

No existe un error de salto en la determinación de la cuota del ISD pues el incremento en la cuota tributaria no supera al que opera en la base liquidable real.

Como enseña la doctrina, el defecto técnico conocido como "error de salto" encuentra su mejor acomodo en el marco de las figuras impositivas progresivas en las que en determinados supuestos un módico incremento de la base impositiva puede dar lugar al ascenso al tramo inmediatamente superior de la escala del impuesto con la consiguiente aplicación de una tarifa o tipo marginal mayor, produciéndose el efecto frente al que el legislador reacciona, conforme al cual se genera un aumento de la cuota superior al experimentado por la base, y que es un defecto sistémico asociado a las figuras progresivas. En el caso de autos el sujeto pasivo no tiene derecho a la reducción de la base imponible, teniendo en cuenta el valor integro de los bienes, supera 175.000 euros, siendo la liquidable (real) de la liquidación practicada igual a 94.471,43 euros, cuota íntegra resultante de 11.950,64 euros. Por tanto, a un incremento de la base liquidable en 94.471,43 euros motiva un incremento de la cuota íntegra en 11.950,64 euros, por lo que, contrariamente a lo dicho en la resolución recurrida, no se produce un incremento en la cuota tributaria superior al que opera en la base liquidable real, que no la base imponible que es el parámetro que utiliza el TEAR. El posible error de salto deberá determinarse en función del incremento que experimente la cuota íntegra con relación al producido en la base liquidable y no en la base imponible. Por tanto, tal como expone la defensa de la Administración, acudiendo así a los datos que conforman el expediente administrativo, se desprende que necesariamente un incremento de la base liquidable en 230.616,90 euros, motiva un incremento en la cuota íntegra en 38.146,94 euros, desvirtuándose la conclusión del TEAR relativa a que se produce un incremento en la cuota tributaria superior al que opera en la base liquidable real.

(Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (Sede en Málaga), 26 de octubre de 2020, recurso n.º 382/2018)

El TSJ de la Comunidad Valenciana ordena devolver el IVA repercutido por un falso autónomo.

El TSJ de la Comunidad Valenciana consideró que declarada la relación laboral por sentencia firme dictada en sede social, el falso autónomo tiene recuperar el IVA indebidamente ingresado, ya que ese importe ingresado formaba parte de su salario.

El caso analizado tiene su origen en la solicitud de rectificación de autoliquidaciones del IVA, con devolución de los importes ingresados en concepto de IVA repercutido, por corresponder a retribuciones salariales. La contribuyente mantuvo con la Comunidad Autónoma, una relación contractual de consultoría, asistencia y servicios, cuyos servicios se pagaban mediante facturas que emitía la interesada en las que se incluía el correspondiente IVA a repercutir. Se declaró la relación laboral mediante sentencia firme dictada en jurisdicción social. A juicio de la Sala, procede la devolución del IVA indebidamente ingresado, pues se considera que dicho importe formaba parte de su salario.

Este criterio resulta muy importante, pues puede aplicarse muchos casos como a los repartidores o riders.

(Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 30 de abril de 2020, recurso. n.º 392/2019)

Hallazgo casual de información de terceros en el registro de domicilios de otras entidades

El TSJ de Madrid considera que es válido el uso de la información con relevancia tributaria obtenida casualmente en el marco de una autorización de entrada y registro dirigida contra otra entidad, ya que no se vulnera el derecho a la defensa del titular de la documentación recogida, pues la interesada puede ejercer adecuadamente su derecho a la defensa en el marco del posterior procedimiento inspector abierto en su contra. El titular de la documentación hallada casualmente no está legitimado para oponerse a la autorización judicial, por no estar dirigida en su contra, ni la información estaba en su domicilio social.

En el caso analizado, la recurrente alega que se había vulnerado su derecho a la tutela judicial efectiva porque se le negó la posibilidad de oponerse en plazo y forma a una entrada y registro en la que se incautó documentación de su titularidad, pues la autorización judicial de entrada y registro se refería a otro procedimiento inspector seguido frente a otra persona jurídica. Se trató de una autorización de entrada simultánea, a los lugares donde otra entidad vinculada realizaba su actividad; una de ellas se hizo en la sede de la empresa, pero en un procedimiento referido a una empresa vinculada. No obstante, la Sala consideró que el mero hecho de que la obligada tributaria actuara en las actuaciones de registro y firmara la diligencia en la que se hacía constar la incorporación de los datos tributarios no conlleva su conformidad con la forma en la que se obtuvieron, ya que el procedimiento se seguía contra otra entidad y no fue informada del contenido de la documentación incautada en los servidores registrados.

En síntesis, la Administración puede usar la información con relevancia tributaria obtenida casualmente en el marco de una autorización de entrada y registro dirigida contra otra entidad. La interesada podrá ejercer adecuadamente su derecho a la defensa en el posterior procedimiento inspector que se abra en su contra.

(Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 30 de septiembre de 2020, recurso. n.º 344/2020)

La devolución del precio de la subasta cuando un tercero ejerce el derecho de adquisición preferente

El TSJ de Madrid considera que no procede la devolución del importe consignado en concepto de pago del precio de adjudicación realizado en subasta administrativa interesada, pese el tenor literal del art. 104.6 RGR aplicable ratione temporis, pues la actora realizó el pago y resultó adjudicataria final del bien subastado, con independencia del subsiguiente pleito mercantil entre socia y sociedad por el derecho de adquisición preferente, que es ajeno a la Administración Tributaria.

En el presente caso, la recurrente pagó, en sede de subasta, el precio de adquisición como adjudicataria provisional de unas acciones de una sociedad mercantil. La entidad ejerció, en sede mercantil, su derecho de adquisición preferente respecto de acciones subastadas. En el procedimiento judicial, la sociedad consignó el importe del precio de remate, aunque luego le fue devuelto, al pasar el asunto a contencioso. La adjudicataria se allanó a la pretensión de la mercantil, se declaró la titularidad de la sociedad respecto a las acciones subastadas y se condenó a la adjudicataria a aceptar el importe consignado por la sociedad a su favor. No obstante, la sociedad entró en concurso de acreedores, la Administración requirió a la sociedad, en el marco del procedimiento concursal, el importe de la adjudicación y, a su vez, la actora reclamó a la Administración la devolución del abono realizado en su día.

A juicio de la Sala, la actora puede resarcirse del importe abonado en la subasta en ejecución de la sentencia mercantil. Dar la razón a la actora, puede dar lugar a un enriquecimiento injusto en su favor, en caso de que se consigne en sede mercantil del importe de las acciones, lo que perjudicaría los intereses de la Hacienda Pública, por no llevar a término el embargo y enajenación de tales participaciones sociales del deudor ejecutado.

(Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 10 de septiembre de 2020, recurso. n.º 1094/2018)