Deducción por familia numerosa: el obligado tributario puede justificar la concurrencia de las condiciones exigidas por cualquier otro medio distinto del título oficial
El Tribunal Central, en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, resuelve la cuestión relativa a si para la aplicación de la deducción por familia numerosa debe acreditarse con el título oficial de familia numerosa, surtiendo efectos la deducción desde la fecha de presentación de la solicitud de reconocimiento o renovación del citado título, o si para la aplicación de dicho beneficio fiscal basta con acreditar el cumplimiento de los requisitos necesarios para tener la condición de familia numerosa con independencia de cuándo se solicite y obtenga el título.
Pues bien, al regular la deducción por familia numerosa el art. 81.bis de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) establece que podrá practicarla el contribuyente que reuniendo los restantes requisitos que en dicho artículo se señalan "forme parte de una familia numerosa conforme a la Ley 40/2003, de 18 de noviembre, de Protección a las Familias Numerosas".
La expresión "conforme a", equivalente a "con arreglo a" o "según", significa, a juicio del Tribunal, que el citado precepto remite a la Ley 40/2003 (Protección de Familias Numerosas) únicamente a los efectos de lo que, para poder acogerse a la deducción, debe entenderse por familia numerosa, pero no en cuanto a los modos de acreditación de tal circunstancia. "Formar parte de una familia numerosa conforme a la Ley 40/2003" debe interpretarse como formar parte de una familia numerosa tal como es definida por la Ley 40/2003 (Protección de Familias Numerosas). En consecuencia, para poder practicar la deducción, el contribuyente deberá formar parte de una familia numerosa tal como es definida en los arts. 2 y 3 de la Ley 40/2003 (Protección de Familias Numerosas). La condición de familia numerosa se obtiene, a efectos de la deducción, por el mero hecho de estar incluido el contribuyente en alguno de los supuestos contemplados en la Ley 40/2003 (Protección de Familias Numerosas), con independencia del medio o los medios de prueba que se empleen para acreditarlo. En definitiva, el art. 81.bis de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) exige, para poder aplicar la deducción, que el contribuyente forme parte de una familia numerosa tal como es concebida en la Ley 40/2003 (Protección de Familias Numerosas), pero no que haya de existir un reconocimiento administrativo previo de la condición de familia numerosa.
En consecuencia, a efectos de practicar la deducción por familia numerosa el contribuyente deberá acreditar por cualquier medio de prueba admisible en Derecho, que reúne las condiciones exigidas en la Ley 40/2003 (Protección de Familias Numerosas) para formar parte de una familia numerosa. Ciertamente, el título oficial de familia numerosa expedido por la Comunidad Autónoma respectiva constituye un medio de prueba de esa realidad, el más completo si se quiere, porque acredita la concurrencia de todas las circunstancias exigidas, pero no el único, de manera que no puede negarse al obligado tributario la posibilidad de justificar dicha concurrencia por cualesquiera otros medios; posibilidad, no cabe duda, más ardua, en la medida en que deberá acreditar uno a uno todos los requisitos que, en cada caso, exijan los arts. 2 y 3 de la Ley 40/2003 (Protección de Familias Numerosas).
(TEAC, de 24-06-2021, RG 816/2021)
Adjudicación de finca hipotecada al acreedor hipotecario con posterior cesión a un tercero: subasta judicial vs subasta extrajudicial
En el caso analizado, estamos ante la adjudicación de una finca hipotecada al acreedor hipotecario en subasta extrajudicial con posterior cesión de la finca a un tercero. Dicho esto, si bien la sujeción al IVA ha de considerarse con carácter previo a la posible sujeción a la modalidad de TPO del ITP y AJD, no obstante, a efectos de una mayor claridad expositiva, se referirá, en primer lugar, a la primera de las cuestiones planteadas, en el sentido de considerar la existencia de una o dos transmisiones.
De acuerdo con el art. 20 del RD 828/1995 (Rgto ITP y AJD), si la enajenación tuviera lugar en subasta judicial, y el postor a quien se adjudique el remate hubiera hecho uso, en el acto de la subasta, del derecho a cederlo en las condiciones establecidas por la normativa reguladora de la subasta de que se trate, se liquidará una sola transmisión en favor del cesionario. Siendo esto así, se discute, en el contexto de una subasta extrajudicial en la que el adjudicatario cede la adjudicación a un tercero, si cabe la extensión de este criterio y, por tanto, la transmisión que se produce entre el titular del bien y el adjudicatario inicial está sujeta a imposición.
En interpretación del citado art. 20 del RD 828/1995 (Rgto ITP y AJD), que delimita el ámbito del hecho imponible en el ITP y AJD, y ante la prohibición de la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales, establecido en el art. 14 de la Ley 58/2003 (LGT), el TEAC considera que lo allí dispuesto resulta aplicable a las subastas judiciales, siendo que, en el caso que nos ocupa, por tratarse de una subasta extrajudicial, ha de considerarse la existencia de dos transmisiones y procede la sujeción de la que tienen lugar a favor del adjudicatario inicial del remate.
En cuanto a la tributación por IVA, por la naturaleza del bien en cuestión -locales industriales- podría sostenerse un destino previsible de alquiler o transmisión de bien a empresario con derecho a la renuncia a la exención. No obstante, en el caso que nos ocupa, resulta que el destino real del bien fue su transmisión al cesionario que tributó en la modalidad de TPO y tampoco consta el cumplimiento de los requisitos previstos en el art. 8 del RD 1624/1992 (Rgto IVA), en cuanto a la renuncia a la exención, ni concurren circunstancias que permitan considerar la existencia de renuncia tácita la misma. En vista de lo anterior, se confirma la sujeción a la modalidad de TPO de la adjudicación controvertida.
(TEAC, de 21-06-2021, RG 5889/2018)
Inicio del período ejecutivo de recaudación en el régimen de IVA diferido a la importación
Empezaremos recordando que con este régimen, el contribuyente tiene dos opciones frente a la liquidación practicada en la Aduana por el IVA a la importación: satisfacer su importe cuando reciba el documento en que conste la liquidación de la Aduana en los términos y plazos regulados en el Reglamento General de Recaudación o diferir el pago al momento de presentación de la declaración-liquidación correspondiente al período en que reciba el documento en el que conste dicha liquidación. Dicho con otras palabras, al contribuyente se le abren dos posibilidades una vez que recibe la liquidación de la Aduana, pagarla en ese momento o diferir el pago al momento de la presentación de la declaración-liquidación correspondiente. Lo que no se pagó en su momento por haberse optado por el diferimiento debe pagarse más tarde, con ocasión de la presentación de la declaración-liquidación. Este pago posterior exige necesariamente incluir la cuota liquidada por la Aduana por el IVA a la importación en la declaración-liquidación correspondiente, de suerte que si tal inclusión no se produce no se está efectuando en plazo el pago previamente diferido, iniciándose el período ejecutivo respecto de dicha cuota conforme a lo establecido en la Disposición Adicional 8ª del RD 1624/1992 (Rgto IVA).
En definitiva, el nuevo sistema de diferimiento modifica los plazos de ingreso de las cuotas de IVA a la importación liquidadas por la Aduana, que vienen a coincidir con los plazos de ingreso de la correspondiente autoliquidación en la que deban ser incluidas.
Dicho esto, de optar por el régimen de diferimiento previsto en el art. 167.Dos de la Ley 37/1992 (Ley IVA), se entiende iniciado el período ejecutivo de cobro de las cuotas de IVA a la importación una vez vencido el plazo de ingreso de la autoliquidación correspondiente sin haberse consignado cantidad alguna en la casilla 77 de la misma, sin perjuicio del derecho del obligado tributario a la deducción del importe de dichas cuotas. Es decir, en aquellos supuestos en los que resulte aplicable el régimen del IVA diferido a la importación, la falta de inclusión de una cuota de IVA a la importación liquidada por la Aduana en la declaración-liquidación correspondiente del IVA, supone el inicio del período ejecutivo de recaudación al día siguiente del vencimiento del plazo de ingreso voluntario de esa declaración-liquidación, sin que a ello obste el derecho del obligado tributario a la deducción del importe de dicha cuota.
Debe tenerse en cuenta que se trata de un supuesto distinto al de las regularizaciones efectuadas por la Administración tributaria en supuestos de inversión del sujeto pasivo. Dicha situación tiene lugar, en el ámbito del IVA, cuando iniciado un procedimiento de comprobación de la situación tributaria del obligado, se pone de manifiesto la existencia de cuotas devengadas no declaradas, debiendo permitirse en la misma regularización la deducción de aquellas cuotas que tengan el carácter de deducibles.
(TEAC, de 21-06-2021, RG 2282/2018)
¿Puede el incumplimiento de requisitos formales inhabilitar la exención de las entregas de bienes a viajeros?
Como es por todos conocido, el art. 21.1º y 2º de la Ley 37/1992 (Ley IVA) se refiere a las exenciones en las exportaciones, y en particular, señala una exención para las entregas de bienes que van a ser destinados a la salida de los bienes de la Comunidad, a condición de que se cumplan ciertos requisitos. Se subordina, en todo caso la misma, a que las mercancías a las que se apliquen abandonen el territorio de la Comunidad. Así, lo que hacen estos preceptos es declarar la exención de ciertas entregas de bienes en relación con las cuales se cumplen determinados requisitos, pero sin definir en ningún momento lo que hay que considerar como exportación.
Por otra parte, es importante señalar que el régimen de exportación que se define en la normativa aduanera es el que permite que las mercancías comunitarias salgan del territorio comunitario, ello aunque dichas mercancías no se hayan transmitido a nadie, es decir, aunque sigan perteneciendo a su propietario original, caso en el que no se puede considerar que exista una entrega de bien a efectos del IVA.
Pues bien, de acuerdo con la normativa, la aplicación de la exención en "régimen de viajeros", requiere que se cumplan los siguientes requisitos: el conjunto de bienes no puede constituir expedición comercial; los viajeros han de tener su residencia habitual fuera del territorio comunitario, que se acreditará mediante el pasaporte, documento de identidad o cualquier otro medio de prueba admitido en derecho; los bienes adquiridos han de salir efectivamente de la Comunidad en el plazo de 3 meses siguientes a la entrega; y el vendedor debe expedir la correspondiente factura y, desde el 1 de enero de 2017, además, un documento electrónico de reembolso, disponible en la Sede Electrónica de la AEAT, en donde se consignarán los bienes adquiridos y, separadamente, el impuesto que corresponda. En el citado documento debe consignarse la identidad, fecha de nacimiento y número de pasaporte del viajero.
Dicho esto, la Inspección detalla, en las actas incoadas, las anomalías apreciadas, que le llevan a concluir que no procede la aplicación de la exención en las operaciones a las que se refiere: no se está en presencia de entregas "ocasionales" a viajeros, sino ante verdaderas expediciones comerciales; no es la misma persona la que adquiere los artículos en la tienda y la que los presenta en la Aduana de salida de la UE. La persona que adquiere los artículos en la tienda y los presenta en la Aduana de salida no es la misma que acaba recibiendo la devolución del impuesto; la factura emitida por el vendedor no describe adecuadamente los artículos vendidos, sino que se limita a incorporar menciones genéricas de los mismos, que hacen materialmente imposible su identificación; y, finalmente, el viajero era residente en España.
Siendo esto así, con excepción de lo señalado en cuanto al carácter comercial de la expedición, el resto de los incumplimientos o irregularidades identificadas por la Inspección impiden una adecuada comprobación del requisito material de que los bienes son adquiridos en el establecimiento son los transportados por el viajero que sale de la Comunidad, por lo que estamos ante un incumplimiento que inhabilita la aplicación de la exención.
(TEAC, de 21-06-2021, RG 3279/2018)
¿Hasta cuándo se mantienen los efectos de la suspensión cautelar de la ejecutividad de la sanción recurrida en vía contencioso-administrativa?
La cuestión controvertida consiste en determinar si la providencia de apremio, acto que inicia el procedimiento de ejecución forzosa de tal nombre, se dictó o no cuando estaba suspendido el procedimiento de recaudación por encontrarse o no cautelarmente suspendida en la vía contencioso-administrativa la ejecutividad de la sanción objeto de tal providencia de apremio.
La contribuyente alega que la Administración dictó providencia de apremio sin conceder el plazo de pago en periodo voluntario regulado en el art. 62.2 de la Ley 58/2003 (LGT) que debió otorgarse con ocasión de la denegación de la suspensión solicitada. Es decir, alega en síntesis, que en tanto ello no tuvo lugar, la providencia de apremio fue dictada estando suspendido el procedimiento de recaudación al no haberse comunicado el levantamiento de la suspensión.
De acuerdo con la jurisprudencia del Tribunal Supremo, se mantienen los efectos de la suspensión, aún cautelar, desde que se solicita, con independencia de estar en período voluntario o ejecutivo y de que se presenten o no garantías o se acrediten o no los perjuicios aducidos por el reclamante, impidiendo actuaciones ejecutivas de la Administración en tanto la resolución sobre la suspensión esté pendiente.
Así, si la resolución sobre la suspensión en vía judicial es denegatoria las consecuencias son las siguientes: si la suspensión se acordó en período voluntario, se deberá comunicar el levantamiento de la suspensión a la parte actora y conceder el plazo de ingreso del art. 62.2 de la Ley 58/2003 (LGT). Solamente en el caso de que el ingreso no tuviera lugar en el plazo concedido, la Administración quedaría habilitada en el ejercicio de sus facultades de autotutela ejecutiva para dictar la providencia de apremio. Ahora bien, si la suspensión se acordó en período ejecutivo, con la denegación de la suspensión en vía judicial se podrá continuar con el procedimiento de apremio.
Dicho esto, en el caso analizado, la contribuyente debía de haber recibido la comunicación del levantamiento de la suspensión en vía judicial así como el inicio del plazo de pago en periodo voluntario conforme al art. Ley 58/2003 (LGT). Por lo que, al no haber realizada la Administración la notificación de dicha comunicación, procede la anulación de dicha providencia de apremio.
(TEAC, de 16-06-2021, RG 493/2018)
ITP y AJD: la exención de la primera transmisión de viviendas de protección oficial es un beneficio aplicable sólo a personas físicas
La Administración expone, en síntesis, dos motivos por los cuales no resulta aplicable el susodicho beneficio fiscal: el hecho de que sean de precio libre, lo que determina su exclusión de los parámetros de precio de las viviendas de protección oficial; y en segundo lugar que el adquirente sea una persona jurídica, que no puede por tanto dar a las viviendas el destino de vivienda habitual.
En relación con la primera de las alegaciones, se cumple el límite relativo al precio máximo establecido para las viviendas de protección oficial vigente en la fecha de transmisión de la vivienda. Además, en la propuesta de liquidación provisional se indica por parte de la Administración tributaria que se cumplen los requisitos relativos a superficie y precio, por lo que el hecho de que sean de precio libre no determina automáticamente su exclusión siempre y cuando cumplan el límite señalado respecto del precio máximo establecido, lo que acontece en este caso.
Respecto de la segunda alegación, efectivamente no procedería la aplicación de la exención como consecuencia de que la adquisición es realizada por una persona jurídica, al ir dirigido dicho beneficio fiscal a las personas físicas como se deduce de la normativa aplicable.
La compra conjunta de una promoción por parte de una sociedad mercantil no puede entenderse como primera transmisión a los efectos de aplicar la exención de la escritura pública para formalizar la transmisión de viviendas de protección oficial. Habida cuenta del fin social perseguido, la normativa contempla que el adquirente es una persona física, y el beneficio no podrá en ningún caso podrá ser aplicable a una persona jurídica.
(TEAC, de 28-04-2021, RG 5983/2018)
Posibilidad de que la Administración tributaria compruebe el cumplimiento de los requisitos para obtener un beneficio fiscal reconocido en una previa liquidación provisional
De acuerdo con el criterio jurisprudencial -véase STS de 10 de abril de 2019 (NFJ073173)-, el reconocimiento de un beneficio fiscal en una liquidación provisional acordada en un procedimiento de gestión tributaria iniciado mediante declaración, impide la posterior comprobación por los órganos de inspección tributaria en un procedimiento de comprobación e investigación, del cumplimiento de los requisitos legales exigidos para disfrutar de ese beneficio fiscal, cuando la Administración tributaria tiene desde el primer momento todos los datos relativos a los requisitos condicionantes del dicho beneficio fiscal y éste fue reconocido por ella, salvo que en dicho procedimiento de comprobación o investigación posterior se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en la liquidación provisional mediante la que terminó el procedimiento iniciado mediante declaración.
Así, en el caso analizado las "actuaciones" posteriores, no son distintas de las "realizadas y especificadas" por los órganos de gestión, pues ambas se refieren al concepto Impuesto sobre Sucesiones y la reducción del 95% por transmisión de participaciones. Es decir, la Administración en el ámbito de sus actuaciones, Gestión primero e Inspección después, se refirieron siempre a los mismos bienes y conceptos, disponiendo de idéntica información en ambos casos. No puede admitirse ahora que, la Administración habiendo dispuesto desde el primer momento de toda la información facilitada por el sujeto pasivo, proceda vía actuación de la Inspección a regularizar y liquidar de nuevo atendiendo al mismo elemento de la obligación tributaria, y a documentos que ya obraban en su poder desde el momento de la declaración y que fueron o pudieron ser comprobados en vía de Gestión al practicar la liquidación. La liquidación practicada por la propia Administración en el procedimiento iniciado mediante declaración tiene efecto preclusivo en la aplicación de las reducciones que fueron solicitadas en la declaración presentada.
(TEAC, de 25-03-2021, RG 4918/2018)
Para determinar si existe plusvalía sujeta al IIVTNU deben compararse el valor de adquisición y el de transmisión, siempre que exista identidad entre el inmueble adquirido y el transmitido
Una persona se plantea vender un inmueble urbano de su propiedad, por un precio inferior al valor catastral, dado que el posible comprador no ofrece un precio mayor. El Ayuntamiento le ha informado que, aunque transmita el inmueble por ese precio, se le practicará la liquidación del IIVTNU.
De acuerdo con la doctrina del Tribunal Supremo relativa a la interpretación de las SSTC 59/2017 de 11 de mayo de 2017 (NCJ062411) y 126/2019, de 31 de octubre de 2019 (NFJ075398) [Vid., STS de 9 de julio de 2018, recurso n.º. 6226/2017 (NFJ070779) entre otras] corresponde al sujeto pasivo del IIVTNU probar la inexistencia de una plusvalía real conforme a las normas generales sobre la carga de la prueba previstas en la LGT. El medio de prueba elegido por el sujeto pasivo debe probar la disminución del valor del terreno objeto de la transmisión y que da lugar a liquidación del IIVTNU y referida al período de tiempo comprendido entre las fechas de adquisición y transmisión de dicho terreno. En este caso debe probarse que no se ha producido incremento de valor entre la fecha de adquisición del bien inmueble por el causante y la fecha de fallecimiento del mismo. Las escrituras públicas de adquisición y transmisión del terreno constituyen un sólido principio de prueba de la inexistencia de incremento de valor del terreno. El Tribunal Supremo les atribuye la misma presunción de certeza que a las autoliquidaciones presentadas por el contribuyente, por lo que se presumen ciertas para el contribuyente mientras que la Administración tributaria puede aceptarlas o comprobarlas. Pero esta presunción de veracidad de las escrituras públicas no es absoluta, no constituyen una presunción iuris et de iure, sino una presunción iuris tantum, que puede ser destruida mediante prueba en contrario por parte de la Administración tributaria.
En este caso se indica que la comparación para determinar si se ha producido o no una pérdida patrimonial debe hacerse entre el valor de adquisición y el valor de transmisión del inmueble, siempre que exista una identidad entre el inmueble adquirido y el transmitido. No es correcta la pretensión de comparar el valor catastral del inmueble con el posible valor de transmisión del mismo.
(DGT, de 27-05-2021, V1603/2021)
Los ingresos por otros servicios distintos al suministro de energía eléctrica no se incluyen en la base imponible de la tasa por la utilización o aprovechamiento especial del dominio público local
Una entidad pertenece a un grupo de sociedades del sector energético y tiene por objeto social la entrega de bienes y prestación de servicios que se conocen como servicios de valor añadido, relacionados con los servicios energéticos (venta e instalación de equipos de climatización; revisión, inspección, mantenimiento y reparación de los equipos; gestión de equipos, venta e instalación de placas fotovoltaicas, estudios de eficiencia energética, intermediación en contratos de seguros de riesgo de impagos). Se plantea la realización de una nueva actividad: el suministro de energía eléctrica.
En el caso de que a un mismo cliente se le preste el servicio de suministro de energía eléctrica y adicionalmente cualquiera de los servicios de valor añadido indicados, si a efectos de la determinación de la cuantía de la tasa por la utilización privativa o el aprovechamiento especial del dominio público local constituido por el suelo, subsuelo o vuelo de las vías públicas municipales, deben computarse únicamente los ingresos procedentes del servicio de suministro de energía eléctrica y en ningún caso los ingresos procedentes de los servicios de valor añadido. Todo ello, con independencia de que ambos tipos de servicios puedan contratarse de forma conjunta o separada y de que la facturación de los mismos se realice de forma conjunta o separada. A efectos de la cuantificación de la tasa por utilización privativa o aprovechamiento especial del dominio público local mediante su régimen especial, solamente deben imputarse los ingresos brutos procedentes de los servicios que se presten mediante la utilización privativa o aprovechamiento especial del suelo, subsuelo o vuelo de las vías públicas municipales. Son ingresos brutos procedentes de la facturación que la entidad obtenga anualmente en cada término municipal aquellos que, siendo imputables a la misma, hayan sido obtenidos por ella como contraprestación por los servicios de suministros de energía eléctrica prestados en cada término municipal.
Por tanto y por no ser ingresos procedentes del servicio de suministro de energía eléctrica, no se incluirán en el cómputo de los ingresos brutos de la facturación a efectos de la determinación de la cuantía de la tasa, los ingresos obtenidos por las entregas de bienes o prestaciones de servicios que venía realizando hasta este momento, y que se han enumerado anteriormente. Y todo ello con independencia de que estas entregas de bienes y prestaciones de servicio se hagan a los mismos o diferentes clientes a los que se presta el servicio de suministro de energía eléctrica.
(DGT, de 24-05-2021, V1532/2021)
Las cuotas del RETA pagadas por la mutua constituyen para el autónomo rendimientos del trabajo y al mismo tiempo gasto deducible en los rendimientos de la actividad económica
Un autónomo durante varios meses de 2020 ha estado de baja por enfermedad común percibiendo la prestación por incapacidad temporal de la Seguridad Social, periodo durante el cual la mutua se hizo cargo de las cotizaciones al Régimen Especial de Trabajadores Autónomo.
Las prestaciones de la Seguridad Social en concepto de incapacidad temporal tienen la calificación en el IRPF de rendimientos del trabajo, de acuerdo al art.17.2.a).1ª de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) -las pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad o similares-. El rendimiento de trabajo comprende la totalidad de la prestación recibida, incluyendo el importe de las cotizaciones al Régimen Especial de Trabajadores Autónomos de la Seguridad Social (RETA), entregado por la mutua colaboradora a cuyo pago queda obligado el autónomo.
No obstante, debe tenerse en cuenta que este pago de las cotizaciones del RETA dará lugar correlativamente a un gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de la actividad económica, siempre que su determinación se efectúe por el método de estimación directa en su modalidad normal o simplificada, pues se trata de gastos necesarios para el ejercicio de dicha actividad económica.
(DGT, de 21-05-2021, V1498/2021)