El TEAC unifica criterio en relación con las deudas por sanciones de tráfico gestionadas por la AEAT en periodo ejecutivo
La contribuyente alega, en síntesis, la falta de notificación de la resolución sancionadora de la que supuestamente proviene el apremio, concurriendo el motivo de oposición a la providencia de apremio expresamente previsto en el art. 167 de la Ley 58/2003 (LGT).
Por parte del Dpto. de Recaudación se considera que de acuerdo con lo establecido en la Disposición adicional primera de la Ley 39/2015 (LPAC), las actuaciones y procedimientos sancionadores en materia de tráfico y seguridad vial, se regirán por su normativa específica y supletoriamente por lo dispuesto en dicha Ley. En consecuencia, es el vigente RDLeg. 6/2015 (TR Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial) -en adelante LTSV-, el que contiene los preceptos que regulan los procedimientos que han de seguirse para la imposición de las sanciones tipificadas en dicha Ley. Por consiguiente, en base a todo lo anterior, el inicio del procedimiento puesto en conocimiento del interesado el mismo día de los hechos, adquirió el carácter de acto resolutorio, una vez transcurrido el plazo de 20 días naturales contados desde el día de la denuncia, sin que por parte del responsable de los hechos se hubiera procedido ni al abono de la multa correspondiente ni a la presentación de alegación o escrito de oposición alguna frente a dicha denuncia.
Por tanto, la cuestión controvertida consiste en determinar si en el caso de las infracciones en materia de tráfico y seguridad vial a que se refiere el art. 95.4 de la LTSV, respecto de las cuales no se formulen alegaciones ni se abone el importe de la multa en el plazo de los veinte días naturales siguientes al de notificación de la denuncia, resulta necesario dictar y notificar al denunciado el acto resolutorio expreso del procedimiento sancionador.
Pues bien, el TEAC comparte el criterio del Dpto. de Recaudación y resuelve que la denuncia formulada por los agentes de la autoridad encargados de la vigilancia del tráfico en el ejercicio de las funciones que tienen encomendadas y notificada en el acto al denunciado -como ocurre en el caso examinado-, constituye el acto de iniciación del procedimiento sancionador, a todos los efectos, tal como indica el art. 86.2 de la LTSV. El hecho atribuido al contribuyente constituye una infracción grave cuya notificación se efectuó en el acto de la denuncia y siendo así que el denunciado no formuló alegaciones ni abonó el importe de la multa en el plazo de veinte días naturales siguientes al de la notificación de la denuncia, la propia denuncia se erigió en acto resolutorio del procedimiento sancionador poniendo fin al mismo al día siguiente de la finalización de dicho plazo, en aplicación de lo dispuesto en los arts. 87.3.e) y 95.4 de la LSV. Hay que entender, pues, que al día siguiente de la finalización del plazo mencionado finalizó el procedimiento sancionador constituyendo el propio boletín de denuncia el acto resolutorio del mismo, que deberá tenerse por notificado al denunciado en dicha fecha, pues carecería de sentido que dicho acto resolutorio hubiera de notificarse al interesado si se tiene presente que está constituido en exclusiva por el propio boletín de denuncia que ya se le había notificado previamente en el mismo acto de la denuncia.
Así las cosas, el TEAC resuelve en unificación de criterio que, en estos casos, la denuncia surtirá el efecto de acto resolutorio del procedimiento sancionador poniendo fin a éste al día siguiente del vencimiento de dicho plazo, que se entenderá notificado al infractor o denunciado en dicha fecha.
(TEAC, de 17-03-2022, RG 6629/2021)
Tributación de la transferencia por un sujeto pasivo de un bien corporal de su empresa con destino a otro Estado miembro, para afectarlo a las necesidades de aquella en este último y aplicación de la excepción
En el caso que analizamos la entidad, no establecida en España, ha adquirido generadores en España que seguidamente ha expedido desde España a otros Estados miembros en el marco de una actividad de arrendamiento en dichos Estados de destino de los bienes.
Por tanto, existe, en relación con la expedición de generadores por parte de la entidad a otros Estados miembros, una operación asimilada a entrega de bienes conforme al art. 9.3.º de la Ley 37/1992 (Ley IVA). No obstante, la expedición de generadores no se considerará operación asimilada a entrega de bienes si se destinan a su utilización temporal en el Estado miembro de llegada de la expedición o transporte, en la realización de prestaciones de servicios efectuadas por el sujeto pasivo establecido en el Estado miembro de partida de la expedición o del transporte del bien.
La aplicación de la exclusión del art. 9.3º.f) de la Ley 37/1992 (Ley IVA) está condicionada, por una parte, a que la utilización, en el Estado miembro de destino, del bien expedido o transportado para la realización de prestaciones de servicios por el sujeto pasivo en cuestión sea temporal -para lo que se podrán tener en cuenta las condiciones de los contratos de alquiler y las características de los bienes- y, por otra parte, el bien debe haber sido expedido o transportado desde el Estado miembro en el que está establecido ese sujeto pasivo.
Respecto de la condición citada en segundo lugar, la norma española establece expresamente la utilización temporal de los bienes en el territorio del Estado miembro de llegada de la expedición en la realización de prestaciones de servicios efectuadas por el sujeto pasivo establecido en España. Es decir, la transferencia de bienes por un sujeto pasivo de un bien de su empresa con destino a otro Estado miembro para afectarlo a las necesidades de su empresa en dicho Estado de destino solo puede quedar excluida del concepto de operación asimilada a entrega de bienes conforme a la letra f) del mencionado art. 9.3.º si la transferencia del bien desde España es realizada por un sujeto pasivo establecido en España.
Cuando el empresario que transfiere el bien desde el territorio de aplicación del Impuesto no está establecido en dicho territorio, al realizar la transferencia con destino a otro Estado miembro se produce la operación asimilada a entrega de bienes, sujeta y exenta del impuesto, y la consiguiente adquisición intracomunitaria sujeta en destino. Sin embargo, finalizada la utilización temporal del bien, la transferencia del mismo con destino al territorio de aplicación del impuesto supone una operación asimilada a entrega en origen y una operación asimilada a adquisición intracomunitaria en el territorio de aplicación del impuesto, sujeta pero exenta en este caso conforme al art. 26.Cuatro de la Ley 37/1992 (Ley IVA). Por esta causa no es aplicable a un no establecido en el territorio de aplicación del Impuesto la exclusión del concepto transferencia de bienes según el art. 9.3.º.f) de la citada Ley.
Conforme a lo expuesto, la expedición de generadores por parte de la entidad desde España, Estado miembro en el que no está establecida, con destino a otros Estados miembros, para su utilización temporal en la realización de prestaciones de servicios en dichos Estados miembros, debe considerarse operación asimilada a entrega de bienes sujeta y exenta del Impuesto.
(TEAC, de 22-02-2022, RG 3831/2019)
Consideración o no como gasto fiscalmente deducible del importe del impuesto extranjero no deducible por aplicación del límite: El TEAC no comparte la opinión de la AN que todavía no es firme
La entidad solicita que la cantidad no deducida de impuestos extranjeros por aplicación del art. 31.1.b) del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS) tenga la consideración de gasto fiscalmente deducible, ya que en caso contrario no se produciría una correcta eliminación de la doble imposición internacional.
La posibilidad solicitada por el obligado tributario se introdujo por primera vez en nuestro ordenamiento jurídico con la Ley 27/2014 (Ley IS), cuya entrada en vigor se produjo el 1 de enero de 2015, por lo que no resulta de aplicación para el periodo impositivo objeto de comprobación, esto es, 2012, en el que estaba vigente el art. 31.2 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS).
Se trata de valorar si cabría aplicar ese párrafo que la Ley 27/2014 (Ley IS) añadió al art. 31.2, en períodos impositivos anteriores a su entrada en vigor, esto es, en los períodos en que se aplicaba el RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS); interpretación que podría sustentarse de entender que esa inclusión del párrafo segundo en la Ley 27/2014 (Ley IS) no tiene un carácter novedoso sino meramente aclaratorio; pero que, por el contrario, habría de rechazarse, de entender que su inclusión es novedosa, debiendo aplicarse únicamente a los períodos impositivos a los que resultara de aplicación la Ley 27/2014 (Ley IS).
El TEAC no comparte la opinión de la AN de que ya en la redacción anterior de la ley, en que no se incluía el párrafo referido, había que interpretar el precepto teleológicamente como si "ab initio" la previsión que se incluía ex novo por la Ley 27/2014 (Ley IS) estuviese ya en el espíritu de la norma. Y no lo comparte por cuanto la apelación que la AN hace como motivo para esa interpretación, a la circunstancia de que el método de imputación ordinario puede producir una disfunción generadora de doble imposición, no le parece acertada.
Así, la Audiencia Nacional, en sentencia de 24 de septiembre de 2020 se ha pronunciado en sentido contrario al criterio TEAC; sin embargo, esta sentencia ha sido recurrida en casación ante el Tribunal Supremo por lo que todavía no es firme.
(TEAC, de 25-01-2022, RG 1806/2020)
¿Son deducibles los intereses de demora derivados de acuerdos de liquidación anteriores?
En este caso, alega el interesado la deducibilidad de los intereses de demora derivados de acuerdos de liquidación anteriores y del gasto derivado de una cuota de Acuerdo de liquidación en concepto de retenciones a cuenta de rendimientos del trabajo.
Pues bien, en relación con la deducibilidad de los intereses de demora, en base a la reciente sentencia del Tribunal Supremo, de 8 de febrero de 2021, el Tribunal Central admite la deducibilidad de los mismos. En su sentencia, el Alto Tribunal determina que los intereses de demora tienen por objeto compensar por el incumplimiento de una obligación de dar, o mejor, por el retraso en su cumplimiento. Tienen, pues, carácter indemnizatorio. Es evidente que tampoco son donativos o liberalidades puesto que el pago por su deudor no deriva de su “animus donandi” o de voluntariedad, como requiere la donación o liberalidad. Su pago es impuesto por el ordenamiento jurídico, tiene carácter ex lege. En todo caso, los intereses de demora constituyen una obligación accesoria, tienen como detonante el incumplimiento de la obligación principal, pero en sí mismos considerados, no suponen un incumplimiento; al revés, se abonan en cumplimiento de una norma que legalmente lo exige. No admitir la deducción de los intereses de demora sería una penalización que, como tal, requeriría una previsión expresa, cosa que no sucede. Además, el Tribunal no ve que los intereses de demora no estén correlacionados con los ingresos; están conectados con el ejercicio de la actividad empresarial y, por tanto, serán deducibles.
En otro orden de cosas, el interesado alega la deducibilidad del gasto derivado de una cuota liquidada por la inspección de un acuerdo de liquidación en concepto de retenciones a cuenta de rendimientos del trabajo/profesional. La inspección considera que la retención no supone un gasto para la entidad sino un derecho de crédito frente al trabajador, que ha obtenido una remuneración neta superior a la debida. En el caso de no repercusión al trabajador, se considera que la empresa está asumiendo un gasto que no le corresponde y, por lo tanto, tiene la consideración de liberalidad, y las liberalidades no resultan deducibles según el art. 14.1.e) del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS). En este caso, la consideración de liberalidad resulta adecuada por parte de la Inspección en base a la doctrina del TS, al tratarse de un gasto que no resulta correlacionado con la actividad y no está dirigido a mejorar el resultado empresarial.
(TEAC, de 25-01-2022, RG 1701/2020)
Límite de la base de deducción de la cuota en de IS por razón de donativos o donaciones: base imponible "previa" a la compensación de BINs o la declarada una vez compensadas las BINs de ejercicios anteriores
En el caso analizado, la deducción aplicada se corresponde con el límite del 10% de la base imponible declarada tras compensar la entidad BINs generadas en el periodo 2011. La entidad manifiesta que "el programa de generación del modelo 200 está configurado tomando en consideración la base imponible tras dicha compensación". La cuestión controvertida se centra en determinar si "la base imponible del período impositivo" que sirve de límite para el cálculo de la base de deducción en cuota se refiere a la base imponible "previa" a la compensación de bases negativas, como pretende la entidad, o a la base imponible declarada una vez compensadas las bases negativas como resuelve la Inspección.
Pues bien, a juicio del Tribunal, la base imponible que ha de tomarse en consideración es la que resulta tras la compensación de BINs de ejercicios anteriores y ello, por los siguientes motivos:
- La definición legal del concepto “base imponible” alude a la “base imponible del periodo impositivo”.
- El legislador ha querido que el límite del incentivo fiscal vaya referido al beneficio efectivamente gravado en el período.
- En otros supuestos donde se regulan determinados beneficios o incentivos fiscales, cuando el legislador se quiere referir a la base imponible previa a la compensación de BINs lo dice expresamente.
Por tanto, el límite de la base de deducción de la cuota en de IS por razón de donativos, donaciones o aportaciones establecido en el art. 20.2 de la Ley 49/2002 (Régimen fiscal de entidades sin fines lucrativos y de incentivos fiscales al mecenazgo), viene determinado por la base imponible del periodo definida en el art. 10.1 de la Ley 27/2014 (Ley IS), constituida por el importe de la renta obtenida en el período impositivo minorada por la compensación de BINs de períodos impositivos anteriores, y no por la base imponible "previa" a esa compensación.
(TEAC, de 25-01-2022, RG 201/2020)
Cumplimiento del procedimiento para la comprobación de las entidades dependientes
La discrepancia está en este caso, desde la perspectiva formal, en el incumplimiento por la Inspección del procedimiento que para la comprobación de las entidades dependientes establece el art. 195 del RD 1065/2007 (RGAT) en cuanto que la Inspección no ha realizado a cerca de estas entidades dependientes actuaciones de comprobación, no ha extendido la Diligencia de consolidación, ni incorporado al expediente de la entidad dominante y del Grupo, habiendo solicitado la acreditación del registro contable de tales gastos y, en su caso, del ajuste extracontable positivo a efectos de la determinación de las bases imponibles individuales de las entidades dependientes a la entidad dominante, no recayendo sobre ésta obligación de acreditar tales gastos en cuanto que las entidades dependientes mantienen su condición de obligados tributarios y que la información obtenida por la Inspección del representante persona física, designado por la entidad dominante no lo ha sido de forma valida y eficaz.
Pues bien, el art. 195 del RD 1065/2007 (RGAT) regula las especialidades de la comprobación de estas entidades. En el presente caso, las especialidades que tal artículo establece referidas a la comprobación e investigación por la Inspección de “Entidades que tributen en régimen de consolidación fiscal” han sido cumplidas por lo que se refiere a la comprobación de las obligaciones tributarias de la entidad dominante y de las obligaciones tributarias del grupo fiscal objeto del mismo, en cuanto que se inició un único procedimiento de inspección, por Comunicación dirigida a aquélla en su doble condición de obligado tributario de sus propias obligaciones -tanto por IS como por otras obligaciones tributarias- y de representante del grupo fiscal para comprobación de las obligaciones de éste.
Es cierto que el citado art. 195 del RD 1065/2007 (RGAT) establece que “como consecuencia de la comprobación de un grupo fiscal” y en cada entidad dependiente que sea objeto de inspección se desarrollará un único procedimiento de inspección que incluirá la comprobación de las obligaciones tributarias que se derivan del régimen de tributación individual del IS y las demás obligaciones tributarias objeto del procedimiento, e incluirá actuaciones de colaboración respecto de la tributación del grupo por el régimen de consolidación fiscal, procedimiento este caracterizado por sus especialidades reguladas en el citado artículo y referidas a la interrupción de la prescripción, al cómputo del plazo de duración y a la documentación y la terminación del procedimiento.
Respecto de la tramitación de la Diligencia de consolidación la especialidad consiste en su incorporación a otro procedimiento, esto es, el seguido con la entidad dominante y del grupo fiscal, y así lo señala el citado art. 195 del RD 1065/2007 (RGAT) en su apdo. 5.
Resulta pues evidente que la especialidad de la comprobación de las entidades dependientes integrantes de un grupo fiscal que tribute en régimen de consolidación fiscal, es o pivota sobre el “conocimiento” de la entidad representante del mismo, en este caso la dominante, en cuanto la Ley configura como sujeto pasivo del IS al Grupo fiscal.
Siendo el Grupo fiscal el sujeto pasivo del IS en el régimen especial de consolidación fiscal se regula la figura del representante de aquel Grupo fiscal, al carecer éste de personalidad jurídica, recayendo esa representación, por disposición legal, en la sociedad dominante. De ahí que, también siendo el representante del Grupo la sociedad dominante, recaiga sobre ella, en su condición de tal, la obligación de presentar la correcta y completa declaración-liquidación del Grupo fiscal y, por tanto, de todas las entidades que conforman el mismo y, de no ser así, puedan imponerse a éste representante -la sociedad dominante- las correspondientes sanciones si se aprecia en su actuar el correspondiente requisito de culpabilidad.
Dicho esto, no es vicio invalidante el hecho de que regularizaciones de las que tiene conocimiento la dominante no se hayan incorporado a la Diligencia A04 incoada a una dominada que seguía formando parte del Grupo cuando actuaba la Inspección, y respecto de la que de manera individual no se realizaron actuaciones, sino que se le requirió documentación a la dominante como representante del Grupo, regularizaciones que sí han sido incluidas en la regularización practicada al Grupo.
(TEAC, de 25-01-2022, RG 8099/2019)
¿Son deducibles los gastos derivados del alquiler anual del local de un restaurante que abre al público 7 meses al año?
Un contribuyente ejerce la actividad de restaurante, actividad que está abierta al público durante 7 meses al año, aunque el alquiler del local lo abona durante todo el año. El rendimiento neto de la actividad se determina por el método de estimación directa y tributa por el régimen general del IVA.
Parece deducirse que el hecho de darse de baja no se debe realmente a un cese de la actividad, sino al carácter estacional de la misma que, en el particular, tiene una duración de siete meses al año. Los gastos derivados del alquiler del local donde se encuentra sito el restaurante se efectúan con la intención de volver a dar de alta la actividad al inicio de su temporada. De este modo, las cuotas del Impuesto soportadas con motivo del arrendamiento del local en los meses de inactividad pueden igualmente considerarse como cuotas soportadas con anterioridad al reinicio de la actividad.
Sería contrario al principio de neutralidad y al de igualdad de trato, principios fundamentales en el funcionamiento del Impuesto, negar el derecho a la deducción inmediata del impuesto devengado o ingresado por los gastos de inversión efectuados para las necesidades de las actividades económicas que pretende realizar un sujeto pasivo y que conlleven derecho a deducción, retrasando dicho derecho hasta el momento del inicio efectivo de la realización habitual de las operaciones gravadas.
Así pues, dado que el contribuyente realiza el arrendamiento del inmueble con la intención de destinar el mismo a la actividad empresarial de la restauración, cabe concluir la deducibilidad en el IVA de las cuotas soportadas durante el período de inactividad, siempre que se cumplan los demás requisitos establecidos por la normativa.
En cuanto a la deducibilidad de los gastos en IRPF, está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad serán deducibles, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente no podrían considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica.
En el caso planteado, el importe del alquiler del local satisfecho en el período de tiempo en que la actividad está cerrada, dado su carácter estacional, debe considerarse que tiene correlación con el desarrollo de la actividad de restaurante, pues se efectúan con la intención de volver a reiniciar la actividad en la temporada siguiente.
Sin perjuicio de lo anterior, cabe recordar que la deducibilidad de un gasto está condicionada además, entre otros requisitos, a que quede convenientemente justificado mediante el original de la factura normal o simplificada o, en caso de que ésta no se emita por tratarse de un título oficial, por el documento que justifique el gasto, y registrado en los libros-registro que, con carácter obligatorio, deben llevar los contribuyentes que desarrollen actividades económicas, que determinen el rendimiento neto de las mismas en el método de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades.
(DGT, de 14-02-2022, V0262/2022)
Las cantidades por desplazamiento satisfechas al empleado están también exceptuadas de gravamen en caso de usarse vehículo propio
Las cantidades que se satisfagan por desplazamientos, en cuanto constituya una compensación por la utilización de medios de transportes propios o públicos para poder realizar el servicio que le sea asignado al trabajador (llevado a cabo en los diferentes centros de trabajo), pueden tener cabida dentro de las asignaciones para gastos de locomoción que el art. 9.A.2. RD 439/2007 (Rgto IRPF), considera exceptuadas de gravamen, pues están destinadas a compensar los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplaza fuera de su centro de trabajo para realizar su trabajo en lugar distinto. Ahora bien, para que se aplique la exoneración de gravamen, deberán cumplirse las condiciones exigidas en el mencionado precepto, que depende el caso sería: si utiliza medios de transporte público, se precisa la justificación del importe del gasto mediante factura o documento equivalente; o si se emplea medio de transporte propio, se corresponden con la justificación de la realidad de los desplazamientos y, en su caso, de los gastos de peaje y aparcamiento.
En este último supuesto, utilización de vehículo propio, las cantidades asignadas por desplazamientos quedarán exoneradas de gravamen en la parte que corresponda al cómputo de 0,19 euros por kilómetro recorrido en los desplazamientos cuya realidad se justifique, cantidad a la que procederá añadir los gastos de peaje y aparcamiento en cuanto se justifiquen.
Los gastos de locomoción mediante uso de vehículo privado deben ser acreditados por el pagador, pues a él le corresponde justificar el día y lugar del desplazamiento que, junto con el motivo o razón de éste, son precisamente los extremos que permiten acreditar que las cantidades (euros por kilómetro o euros por día) establecidas en la norma quedan exoneradas de tributación por obedecer a razones laborales y de desarrollo de su actividad económica.
Los gastos de locomoción en caso de haberse utilizado un medio público de transporte, así como los de estancia, habrán de justificarse, en principio, por el empleado o perceptor de las dietas, al no atribuir la norma la carga de dicha prueba a la entidad pagadora, haber sido satisfechos por él, estando los justificantes expedidos a su nombre, y regir, en definitiva, el criterio general sobre reparto de la carga de la prueba y que atribuye al obligado tributario acreditar aquellos hechos que le favorecen. Lo mismo cabría señalar de los gastos de aparcamiento o peaje en el caso de que se hubiese utilizado un vehículo privado.
(DGT, de 14-02-2022, V0265/2022)
El cambio de un día para otro de un puesto de trabajo puede impedir la aplicación del incremento del gasto deducible por movilidad geográfica por ser imposible aplicar uno de los requisitos
Con carácter general, la aplicación del incremento de gasto deducible por movilidad geográfica queda condicionada a que efectivamente se haya producido el cambio de residencia del contribuyente a un nuevo municipio, distinto al de su residencia habitual, sin que este municipio tenga que ser, necesariamente, aquel en que esté situado el puesto de trabajo que se acepta. Tampoco limita la norma la aplicación de esta reducción a la duración del contrato de trabajo. Por otra parte, se exige igualmente para la aplicación de la reducción por movilidad geográfica que el contribuyente figure inscrito en la oficina de empleo. La concreción de dicho cambio de residencia y su necesidad es una cuestión de hecho. El contribuyente deberá poder acreditar el cumplimiento de todos los requisitos mencionados por cualquier medio de prueba admitido en derecho.
En este caso concreto, un trabajador finaliza su contrato de trabajo un día, para, a continuación, comenzar otro contrato anual con el mismo empleador a partir del día siguiente, cumpliendo el requisito de cambio de domicilio (incluye cambio de localidad y cambio de vivienda), pero no puede, por no existir periodo de desempleo al aceptar esta movilidad geográfica, inscribirse al servicio de empleo como desempleado en búsqueda activa de empleo.
Se ha producido un cambio de residencia efectivo del contribuyente desde el lugar donde reside, a un nuevo municipio, distinto al de su residencia habitual, con motivo de aceptar un puesto de trabajo en otra localidad. No obstante, no se cumpliría el segundo de los requisitos, en cuanto a que el contribuyente debe figurar inscrito como demandante de empleo justo antes de la fecha en que haya aceptado dicho puesto de trabajo en el nuevo municipio. En consecuencia, dado que en este caso no se cumplen todos y cada uno de los requisitos, no será de aplicación el incremento del gasto deducible por movilidad geográfica en su declaración de IRPF.
(DGT, de 04-02-2022, V0183/2022)
¿Está exento el arrendamiento con prestación de servicios complementarios propios de la industria hotelera prestados por un tercero?
Una entidad mercantil va a destinar al arrendamiento turístico algunas viviendas y va a prestar otros servicios adicionales como, entre otros, los de limpieza o chófer. La entidad se plantea que estos servicios accesorios le sean prestados a los arrendatarios por otras entidades terceras.
Como es sabido, el arrendamiento de un inmueble, cuando se destine para su uso exclusivo como vivienda, estará sujeto y exento del Impuesto, siempre y cuando no se trate de alguno de los supuestos excluidos de la exención. En otro caso, el mencionado arrendamiento estará sujeto y no exento del Impuesto. En particular, será así cuando se alquile a personas jurídicas -dado que, en principio, no los pueden destinar directamente a viviendas- o se presten por el arrendador los servicios propios de la industria hotelera, o en los arrendamientos de viviendas que sean utilizadas por el arrendatario para otros usos, tales como oficinas o despachos profesionales, etc.
Según se desprende del art. 20.Uno.23º.b) de la Ley 37/1992 (Ley IVA), la regulación que se contiene en este supuesto de exención no es una regulación de carácter objetivo, que atienda al bien que se arrienda para determinar la procedencia o no de la misma, sino que se trata de una exención de carácter finalista que hace depender del uso de la edificación su posible aplicación, siendo ésta preceptiva cuando el destino efectivo del objeto del contrato es el de vivienda, pero no en otro caso.
En cuanto al concepto “servicios complementarios propios de la industria hotelera”, la Ley 37/1992 (Ley IVA) pone como ejemplos los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos. Se trata de servicios que constituyen un complemento normal del servicio de hospedaje prestado a los clientes, por lo que no pierden su carácter de servicio de hostelería, pues se presta a los clientes un servicio que va más allá de la mera puesta a disposición de un inmueble o parte del mismo.
En este sentido, los servicios de hospedaje se caracterizan por extender la atención a los clientes más allá de la mera puesta a disposición de un inmueble o parte del mismo. Es decir, la actividad de hospedaje se caracteriza, a diferencia de la actividad de alquiler de viviendas, porque normalmente comprende la prestación de una serie de servicios tales como recepción y atención permanente y continuada al cliente en un espacio destinado al efecto, limpieza periódica del inmueble y el alojamiento, cambio periódico de ropa de cama y baño, y puesta a disposición del cliente de otros servicios (lavandería, custodia de maletas, prensa, reservas etc.), y, a veces, prestación de servicios de alimentación y restauración.En consecuencia, están sujetos y no exentos del Impuesto los arrendamientos de viviendas completas o por habitaciones en los que el arrendador se obliga a prestar los servicios propios de la industria hotelera.
Ahora bien, si respecto de los servicios propios de la industria hotelera no fuese la propia entidad arrendadora la que se obligase a su prestación frente a los arrendatarios sino que dichos servicios fuesen prestados directamente por terceros en nombre propio a los arrendatarios, el arrendamiento se encontraría sujeto y exento del Impuesto, mientras que dichos servicios tributarían de manera independiente en función del régimen y tipo impositivo que les resultase aplicable a cada uno de los mismos.
(DGT, de 03-02-2022, V0170/2022)