El art. 109 LGT de 1963 no permite comprobar en ejercicios prescritos la cuantificación del fondo de comercio generado con anterioridad a la entrada en vigor de la LGT de 2003 y extender sus efectos a ejercicios no prescritos
La polémica se centra en determinar si es posible o no, comprobar operaciones realizadas en ejercicios prescritos. Se distinguen tres períodos, el primero comprende el período de vigencia de la Ley 230/1963; el segundo, desde la entrada en vigor de la Ley 58/2003, esto es, desde el 1 de julio de 2004, hasta la reforma por la Ley 34/2015; y el tercero, desde la entrada en vigor de esta reforma, 12 de octubre de 2015, hasta la actualidad. La cuestión que se suscita es si la Administración tributaria podría declarar el fraude de ley respecto de las operaciones realizadas en ejercicios prescriptos para regularizar los efectos que las mismas producen en ejercicios no prescriptos, teniendo en cuenta, además, que las operaciones que se consideran fraudulentas, se realizaron con anterioridad a la entrada en vigor de Ley General Tributaria de 2003. El debate se centra respecto a la declaración de fraude de ley, puesto que la reestructuración del grupo que puso a la recurrente a la cabeza de las filiales portuguesas, brasileñas y argentinas además de las restantes españolas, tuvo lugar en los años 1999 a 2001, y tales ejercicios están prescriptos, también está prescrito el derecho de la administración a declarar el fraude ley por dichas operaciones. Igualmente, prescrito se hallaba, cuando el 29 de junio de 2007 se inició la inspección del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2002 a 2004 en cuyo seno se produjo, también, una declaración de fraude de ley por los mismos hechos. En reiteradas ocasiones, la Audiencia Nacional se ha pronunciado en el sentido de que no cabe considerar fraudulentos actos, operaciones o negocios jurídicos con base en otros realizados o concertados en periodos anteriores ya prescritos. En relación con el régimen jurídico de la potestad de comprobar ejercicios prescritos declaramos, en la STS de 30 de septiembre de 2019, recurso n.º 6276/2017 (NFJ075107) que «la fecha de referencia para determinar el régimen jurídico aplicable a la potestad de comprobación de la Administración sobre ejercicios prescritos no es la de las actuaciones de comprobación o inspección sino la fecha en que tuvieron lugar los actos, operaciones y circunstancias que se comprueban. De este modo, al resultar aplicable la LGT de 1963, la Administración no puede comprobar los actos, operaciones y circunstancias que tuvieron lugar en ejercicios tributarios prescritos, anteriores a la entrada en vigor de la LGT de 2003, con la finalidad de extender sus efectos a ejercicios no prescritos». Por tanto, no resulta de aplicación al caso el artículo 115 LGT de 2003 sino el precedente normativo de dicho precepto, el art. 109.1 LGT de 1963, en cuya virtud «la Administración comprobará e investigará los hechos, actos, situaciones, actividades, explotaciones y demás circunstancias que integren o condicionen el hecho imponible». En consecuencia, el artículo 109 LGT de 1963 -aplicable en este caso- no permite extender la posibilidad de comprobar en ejercicios prescritos la cuantificación del fondo de comercio generado con anterioridad a la entrada en vigor de la LGT de 2003 con la finalidad de extender sus efectos a ejercicios no prescritos.
(Tribunal Supremo de 14 de julio de 2022, rec. n.º 6583/2019)
El TS afirma que no procede impugnar las liquidaciones giradas en aplicación de una ordenanza fiscal sobre la base de la insuficiencia del estudio económico financiero por vicios formales
La Sala estima que con ocasión de la impugnación indirecta de una ordenanza fiscal, reguladora de una tasa, no cabe alegar la omisión o la insuficiencia de los informes técnico económicos a que se refiere el art. 25 TRLHL en la elaboración de la ordenanza, por tratarse de un vicio formal del procedimiento y, como tal, no susceptible de alegación en la impugnación indirecta de una disposición general; sin embargo, resulta posible dicha alegación si se cuestiona uno de los elementos esenciales conformador de la tasa, imprescindible para la determinación de la deuda tributaria, en tanto que en los informes técnicos debe contenerse los criterios determinantes de la fijación de dichos elementos o características definitorias de la tasa, correspondiéndole la prueba de la insuficiencia a quien impugna la liquidación. En consecuencia, la sentencia impugnada debe ser casada y anulada por resultar contraria a la doctrina expresada. En efecto, tanto la sentencia de apelación como la de primera instancia exhiben una posición maximalista dado que, con relación a los defectos que las entidades contribuyentes imputaban al informe técnico económico, ni siquiera entraron a enjuiciar dichos vicios al mantener, sin precisión alguna que, en todo caso, se trataba de cuestiones meramente formales que no pueden ser analizadas con ocasión de la impugnación indirecta de ordenanzas. hemos apreciado la improcedencia de impugnar las liquidaciones giradas en aplicación de una ordenanza fiscal sobre la base de la insuficiencia del estudio económico financiero por vicios formales, por ausencia de trámites o elementos formales, como pudiera ser discutir la cualificación del técnico que elaboró el informe o la falta de firma del responsable. Aun partiendo de la posibilidad de que a través de una impugnación indirecta de una disposición general puedan alegarse defectos tales como la omisión o la insuficiencia de los informes técnico- económicos, en la medida en que fueran determinantes de la configuración, coste global y reparto del importe de las tasas, hemos alertado, no obstante, de que ello no resulta posible cuando la impugnación indirecta tiene por objeto una mera actualización del importe de las cuotas tributarias, sin innovar la norma en las restantes determinaciones fiscales, de modo que la impugnación indirecta únicamente puede referirse a ese estricto punto en que la ordenanza modifica la preexistente [Vid., STS de 20 de mayo de 2021, recurso n.º 6212/2019, (NFJ082386)].
(Tribunal Supremo de 30 de junio de 2022, rec. n.º 5173/2020)
La pérdida patrimonial derivada de la obligación de proceder al cumplimiento o ejecución "por el equivalente" de una obligación o contrato se integra en la parte especial de la renta del periodo impositivo del IRPF
Resulta incontrovertido que, a los contribuyentes les fue imputado (como pérdida patrimonial) en la parte especial de su base imponible, un pago económico por la parte de obligación que les correspondía de forma sustitutiva, ante la imposibilidad de proceder a ejecutar in natura la devolución de una determinada finca. La sentencia de instancia parece desconocer la naturaleza jurídica del cumplimiento por equivalencia pues, evidentemente, como sostienen los recurrentes, no cabe entender que solo hubo una transmisión de dinero, ajena al concepto de "transmisión de elemento patrimonial", desde el momento que tal apreciación supondría, en definitiva, dar carta de naturaleza a una posición reduccionista, literal, del art. 40 TR Ley IRPF que, además de contraria a una hermenéutica integradora del precepto, provocaría efectos no equitativos sobre los contribuyentes, como con claridad certifica este caso. Al imputar la pérdida patrimonial analizada (que no es sino el cumplimiento por equivalente de la transmisión de una finca) a la parte general de su renta, se les impide compensar la ganancia patrimonial, derivada de la transmisión de otras fincas que, por el contrario, se integraban en la parte especial de la renta del mismo periodo impositivo. La lectura conjunta de los arts. 39 y 40 TR Ley IRPF permite considerar que, a los efectos de tales operaciones de integración, la parte general de la renta del período impositivo aglutina, como regla general, la totalidad de la renta del contribuyente, exceptuando las ganancias y pérdidas patrimoniales del art. 40 TR Ley IRPF. Errar en dicha delimitación y clasificación compromete, de forma grave y automática, el principio constitucional de capacidad económica y, por ende, la correcta determinación del gravamen. Concluye la Sala que la pérdida patrimonial analizada debe imputarse a la parte especial de la renta de los recurrentes. Al integrar la pérdida patrimonial en la parte especial de la renta de los contribuyentes, podrá surgir, en su caso, el derecho de compensación de las ganancias patrimoniales acreditadas en la referida parte especial del periodo impositivo. Por tanto, ante la eventual compensación entre las ganancias y las pérdidas patrimoniales resulta manifiesta la conexión jurídica entre ambas magnitudes, dado que como expresa el art. 40.1 TR Ley IRPF "[l]a parte especial de la renta del período impositivo estará constituida por el saldo positivo que resulte de integrar y compensar exclusivamente entre sí, en cada período impositivo, las ganancias y pérdidas patrimoniales."
(Tribunal Supremo de 29 de junio de 2022, rec. n.º 49/2020)
Incide en reformatio in peius la anulación de la reducción de la base imponible de los ejercicios 2006 y 2007, pues incrementa la deuda tributaria y la sanción de dichos ejercicios que habría devenido firmes de no haber sido impugnados
Se analiza por parte de la AN si la rectificación de ajustes por ventas del ejercicio 2006 incide en reformatio in peius. Había estimado la Inspección que procedía imputar al ejercicio 2005 del beneficio por la venta de una promoción que se contabilizó y fue declarada por la recurrente en 2006, dando lugar a un ajuste positivo en el ejercicio 2005. Posteriormente fue declarado prescrito el ejercicio 2005, considerándose por la Inspección improcedente el ajuste negativo por las ventas declaradas en 2006 y devengadas en 2005. Sostiene la recurrente que al ser correcta la imputación temporal al ejercicio 2005 no procede ese ajuste, considerando, además, que con ello se infringe la interdicción de la reformatio in peius. A juicio de la Sala tiene razón la recurrente cuando señala que al anular la reducción de la base imponible de los ejercicios 2006 y 2007, se ha incrementado la deuda tributaria y la correspondiente sanción de cada uno de estos ejercicios como consecuencia de su impugnación. Es decir, si no se hubiesen impugnado los acuerdos de liquidación de 2006 y 2007, habrían devenido firmes y la Administración tributaria no podría haberlos modificado. De esta forma, en ejecución del fallo estimatorio del TEAR la Administración no puede empeorar la situación declarada por el TEAR en relación con dicho concepto y períodos impositivos, sin que la prescripción del derecho a liquidar el ejercicio 2005 sea razón para cambiar la imputación correcta bajo el argumento de que en otro caso se produce una desimputación tributaria.
Por otra parte, en cuanto a la procedencia de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, considera la Sala que el inmueble por el que la recurrente se aplica la deducción, emplazado en un ámbito de actuación urbanística por estar comprendido en un Plan de Mejora Urbana, no puede tener la consideración de elemento inmovilizado material, sino el de existencia, conclusión que se alcanza partiendo de que la recurrente es una empresa inmobiliaria, pero sobre todo por ser ella misma la promotora del desarrollo urbanístico del ámbito en el que se ubican los terrenos y, de hecho , los terrenos estuvieron contabilizados como existencias hasta poco antes de su venta, en que la recurrente los recalificó a inmovilizado, a lo que ha de sumarse la razón nada menor de que la permanencia de las edificaciones era incompatible con el planeamiento a desarrollar, lo que obligaría, por sí mismo y en todo caso, a su recalificación.
(Audiencia Nacional de 27 de abril de 2022, rec. n.º 687/2018)
El plazo para interponer un recurso extraordinario de revisión basado en una sentencia judicial se computa a partir del traslado de la sentencia al procurador
La Audiencia Nacional declaró extemporáneo el recurso extraordinario de revisión basado en una sentencia judicial de valor esencial, pues se interpuso fuera del plazo de tres meses a contar desde la notificación de la sentencia al procurador. En el presente caso, el recurrente solicitó la rectificación de su declaración del IRPF en la que había incluido una ganancia patrimonial derivada de la transmisión de unas participaciones sociales debido a que posteriormente, obtuvo una sentencia favorable en la que se declaró resuelto el contrato de compraventa de las mencionadas participaciones sociales. A juicio de la Sala, la recurrente no aportó ninguna prueba acerca de la fecha en que tuvo conocimiento de la sentencia, pero en la primera hoja de la sentencia aportada consta la fecha en que fue notificada a su procuradora, por lo que se debe entender que en dicha fecha se produjo el conocimiento de la recurrente.
El criterio expuesto resulta discutible, pues tratándose de una sentencia judicial, el plazo para interponer el recurso extraordinario de revisión se debe calcular desde que quedó firme la sentencia judicial y no desde el mero traslado de actuaciones al procurador.
Las partes en un proceso judicial tienen derecho a interponer los recursos previstos en la ley cuando la sentencia dictada les afecte
desfavorablemente. En estos casos, los plazos para recurrir se contarán desde el día siguiente al de la notificación de la resolución que se recurra (art. 448 LEC). Las sentencias producen sus efectos a partir de que adquieren firmeza. El art. 244.5 LGT distingue entre los documentos de valor esencial y las sentencias judiciales. En caso de que el recurso extraordinario de revisión se fundamente en una sentencia judicial de valor esencial que evidencie el error cometido, el plazo de tres meses para recurrir se debe computar “desde que quedó firme la sentencia judicial”.
(SAN, de 17 de febrero de 2022, rec. n.º 1057/2020)
La preparación de terrenos para su futura explotación empresarial, es un a actividad efectiva y real, por lo que proceden las deducciones por reinversión de beneficios extraordinarios.
Se analiza por parte de la AN la procedencia de las deducciones por reinversión de beneficios extraordinarios generadas y aplicadas en el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2006. La tesis de la recurrente se asienta en una premisa básica y esencial y es la consistente en afirmar que en todo momento los terrenos en cuestión han estado afectos a la actividad económica de las sociedades propietarias de los mismos, para lo cual deben tenerse en cuenta las particularidades de los mismos, por una parte, y las particularidades de la propia operación de transmisión de que deriva la deducción controvertida, por otra. La Sala concluye que se ha justificado suficientemente por la recurrente los distintos hechos en que se sustenta el presente motivo de impugnación. Debiendo destacar en tal sentido, por una parte, los distintos medios de prueba documental enumerados en la demanda para justificar las actuaciones llevadas a cabo por las sociedades respecto de los terrenos a que se refiere el presente recurso. Y, por otra parte, las pruebas testificales practicadas a instancia de la parte recurrente. En tal sentido, se propusieron por la actora y se practicaron una serie de testificales. Presupuesto lo anterior, la Sala dilucida si la actividad desarrollada por la recurrente respecto de los terrenos en cuestión que se ha acreditado en los presentes autos resulta o no suficiente a los efectos de considerar justificada su condición de inmovilizado material. La Sala considera que la actividad desarrollada por la actora, en orden a preparar los terrenos para su futura explotación empresarial, ha sido efectiva y real. Esa actividad preparatoria efectiva y real, no obstante, se ha visto obstaculizada notablemente por una serie de circunstancias ajenas a la voluntad de la recurrente, de modo singular por las dificultades inherentes a la situación urbanística de los terrenos que se detallan en la demanda. Dificultades que fueron expuestas por los testigos que han declarado en el acto de la vista, corroborando así el resultado de la prueba documental, y que entorpecieron notablemente el desarrollo efectivo del proyecto empresarial que la sociedad recurrente esperaba acometer en dichos terrenos. Presupuesto lo anterior sucede además que la propia transmisión de la que deriva la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios aplicada por el contribuyente constituye un fuerte indicio de esa actividad preparatoria de los terrenos y de su afectación de forma duradera a la actividad empresarial de la compañía. Todo lo anterior refuerza la verosimilitud del relato contenido en la demanda en el sentido de que los terrenos no se transmitieron en el marco de una operación comercial más sino como forma de dar entrada en el proyecto previsto para estos suelos a un socio estratégico experto en el sector de la gestión urbanística de los suelos. Como corolario de lo expuesto, la Sala concluye que la argumentación de la demanda está avalada por los hechos -demostrativos de la existencia de una actividad preparatoria de los terrenos en orden a su desarrollo urbanístico y a la construcción de inmuebles sobre los mismos que pudieran ser explotados a largo plazo y, por ende, igualmente demostrativos de su vinculación duradera a la actividad empresarial de la sociedad recurrente- y por la normativa y jurisprudencia de aplicación -al resultar justificada una actividad preparatoria suficientemente expresiva de la referida afectación-. Por el contrario, la tesis de la Administración tributaria no consigue dar cuenta de la totalidad de circunstancias que se han puesto de relieve en las presentes actuaciones en relación a los terrenos transmitidos por la recurrente.
(Audiencia Nacional de 9 de febrero de 2022, recurso n.º 721/2018)
No cabe exigir el cobro del recargo ejecutivo cuando el contribuyente paga la deuda antes que la Administración se pronuncie respecto de una solicitud de aplazamiento formulada
El TSJ de Andalucía (Sede en Granada) se pronunció acerca de la improcedencia de los recargos ejecutivos cuando el contribuyente paga la deuda antes que la Administración se pronuncie respecto a una solicitud de aplazamiento formulada en periodo voluntario de pago. En este caso, el sujeto pasivo había presentado su autoliquidación, sin ingreso de la deuda y con solicitud de aplazamiento. Casi tres meses después y sin que la Administración haya decidido la solicitud de aplazamiento formulada, el contribuyente ingresó la totalidad de la deuda tributaria. A juicio de la Sala, el pago de la deuda supone el desistimiento tácito de la solicitud de aplazamiento, teniéndose como si nunca se hubiera presentado y, por ende, se entiende que nunca llegó a producir los efectos suspensivo del periodo ejecutivo. No obstante, como el desistimiento tácito se produjo como consecuencia del ingreso total de la deuda tributaria, no resulta necesario abrir el periodo ejecutivo, pues no se necesita recaudar la deuda ya satisfecha. Solo cabe liquidar los intereses de demora por el período transcurrido desde el siguiente día al vencimiento del período de pago voluntario hasta la fecha del ingreso. No cabe exigir ningún recargo del periodo ejecutivo por ser incompatibles con los intereses de demora.
[STSJ de Andalucía (Sede en Granada), de 31 de enero de 2022, rec. n.º 11/2019]
Es inadmisible pretender rectificar una autoliquidación prescrita para hacer renacer una base imponible negativa no declarada para compensarla en posteriores ejercicios no prescritos.
El TSJ de la Comunidad Valenciana analiza si la rectificación en 2018 de la autoliquidación del IS de 2011 para declarar una mayor base imponible negativa es válida y permite su compensación en posteriores ejercicios no prescritos del IS. Afirma la Sala que resulta evidente que estamos ante una pretensión de rectificación de una autoliquidación que incumple los plazos a los que remite la Ley. Por tanto, la solicitud de rectificación de la autoliquidación de 2011 realizada el 31-7-2018 fue extemporánea e inadmisible, fuera del plazo prescriptorio de cuatro años previsto en la normativa, razón por la que debe considerarse ajustada a derecho la resolución de inadmisión de la solicitud realizada por la oficina de gestión tributaria. Queda por ello claro que es inadmisible pretender rectificar una autoliquidación prescrita para hacer renacer una base imponible negativa no declarada, con la finalidad de compensarla en posteriores ejercicios no prescritos.
(Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, 12 de enero de 2022, recurso n.º 371/2021)