Un sujeto pasivo no es deudor de la parte del IVA facturada erróneamente por aplicar un tipo impositivo erróneo si no existe riesgo alguno de pérdida de ingresos fiscales

Una sociedad austriaca que explota un área de juegos de interior, aplicó un tipo del 20 % de IVA por sus servicios. Expidió a sus clientes un total de 22 557 tiques de caja, que son facturas de escasa cuantía según el derecho austríaco. Al percatarse de que el tipo legal del IVA aplicable a sus servicios no era del 20 %, sino del 13 %, la demandante en el litigio principal regularizó su declaración del citado impuesto con el fin de que la Administración tributaria anotara en su haber el exceso de IVA, pero la Administración tributaria denegó la regularización. A tenor del art. 203 de la Directiva sobre el IVA, será deudora del IVA cualquier persona que mencione este impuesto en una factura, y que, según la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, el deudor del IVA mencionado en una factura será el expedidor de dicha factura, incluso cuando no exista una operación real sujeta al impuesto. El art. 203 de la Directiva sobre el IVA es aplicable, por tanto, cuando el IVA se ha facturado indebidamente y existe un riesgo de pérdida de ingresos fiscales debido a que el destinatario de la factura en cuestión puede ejercer su derecho a la deducción de tal IVA. El art. 203 de la Directiva sobre el IVA es aplicable únicamente a una deuda tributaria que ha resultado excesiva en las situaciones en las que se aplica el art. 193 de dicha Directiva y, por lo tanto, no cubre las situaciones en las que el IVA mencionado en la factura es exacto. En una situación en la que una parte del IVA facturado es incorrecta, el art. 203 de la Directiva es aplicable únicamente al importe del IVA que exceda del que ha sido facturado correctamente. En efecto, en este último caso existe un riesgo de pérdida de ingresos fiscales, ya que podría ocurrir que un sujeto pasivo destinatario de tal factura, en el ejercicio de su derecho, proceda a deducir ese IVA sin que la Administración tributaria competente sea capaz de determinar si se cumplen los requisitos para ejercer tal derecho.  El órgano jurisdiccional remitente excluyó la existencia de tal riesgo de pérdida de ingresos fiscales debido a que la clientela de la demandante en el litigio principal estaba constituida exclusivamente, en el ejercicio fiscal en cuestión, por consumidores finales que no tienen derecho a deducir el IVA soportado, por lo que no es aplicable el art. 203 de la Directiva sobre el IVA. Considera el Tribunal que el art. 203 de la Directiva sobre el IVA debe interpretarse en el sentido de que un sujeto pasivo que ha prestado un servicio y que ha mencionado en su factura un importe de IVA calculado según un tipo impositivo erróneo no es deudor, en virtud de dicha disposición, de la parte del IVA facturada erróneamente si no existe riesgo alguno de pérdida de ingresos fiscales por cuanto los beneficiarios de ese servicio son exclusivamente consumidores finales que no gozan de un derecho a la deducción del IVA soportado.

(Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 8 de diciembre de 2022, asunto C-378/21)

La omisión en una factura de la mención «inversión del sujeto pasivo» no puede rectificarse añadiendo la indicación de que la factura se refiere a una operación triangular intracomunitaria y de que la deuda fiscal del IVA se traslada al destinatario

Una sociedad austriaca ejerce actividades de intermediación y venta de vehículos de lujo en varios países, tanto dentro de la Unión Europea como en países terceros. Esta sociedad compró vehículos a un proveedor establecido en el Reino Unido y los revendió a la sociedad M establecida en la República Checa. Los vehículos fueron transportados directamente del Reino Unido a la República Checa. Las empresas participantes en esas entregas intervinieron con el número de identificación a efectos del IVA de su Estado de establecimiento. Consecuentemente, en las tres facturas emitidas por la sociedad austriaca «facturas controvertidas», se indicaba el número de identificación a efectos del IVA austriaco de dicha sociedad, el número de identificación a efectos del IVA checo de la sociedad M y el número de identificación a efectos del IVA del proveedor establecido en el Reino Unido. Dichas facturas contenían asimismo la mención «operación triangular intracomunitaria exenta» y en el estado recapitulativo indicó el número de identificación a efectos del IVA checo de la sociedad M y declaró que se trataba de operaciones triangulares intracomunitarias. A raíz de una comprobación fiscal, se constató que no resultaba aplicable el régimen de las operaciones triangulares. Una operación triangular es una operación mediante la cual un proveedor, identificado a efectos del IVA en un primer Estado miembro, entrega un bien a un adquirente intermedio, identificado a efectos del IVA en un segundo Estado miembro, quien a su vez entrega ese bien a un adquirente final, identificado a efectos del IVA en un tercer Estado miembro, y el bien se transporta directamente desde el primer Estado miembro al tercer Estado miembro.  En el marco específico del régimen de excepción aplicable a las operaciones triangulares, el adquirente intermedio de una operación triangular no puede sustituir la mención «inversión del sujeto pasivo» por otra indicación, dado que el artículo 226, punto 11 bis, de la Directiva del IVA exige expresamente dicha mención. Dado que el régimen de excepción previsto en los art. 42 y 141 de la Directiva del IVA es facultativo, la formalidad exigida por el art.226.11 bis, de la Directiva permite garantizar que el destinatario final de una entrega conozca sus obligaciones fiscales. En efecto, el régimen de inversión del sujeto pasivo se caracteriza precisamente por el hecho de que, si bien no se efectúa ningún pago del IVA entre el proveedor y el sujeto pasivo destinatario de una entrega, ello se debe a que este último es deudor del IVA correspondiente a esa operación. El art. 42.a) de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, debe interpretarse en el sentido de que en el marco de una operación triangular, el adquirente final no ha sido válidamente designado como deudor del impuesto sobre el valor añadido (IVA) en caso de que la factura emitida por el adquirente intermedio no contenga la mención «inversión del sujeto pasivo», prevista en el art. 226.11 bis, de la Directiva 2006/112, en su versión modificada. El art. 226.11 bis, de la Directiva 2006/112, en su versión modificada debe interpretarse en el sentido de que la omisión, en una factura, de la mención «inversión del sujeto pasivo» exigida por esa disposición no puede rectificarse posteriormente añadiendo la indicación de que la factura se refiere a una operación triangular intracomunitaria y de que la deuda fiscal se traslada al destinatario de la entrega.

(Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 8 de diciembre de 2022, asunto C-247/21)

La Directiva IVA no se opone a que se niegue el derecho a la deducción por haber participado en un fraude del IVA, si el representante legal del agente del sujeto pasivo tenía conocimiento del fraude

La Administración tributaria apreció que, durante los períodos examinados, el sujeto pasivo había participado en un fraude de tipo carrusel, basándose en la infracción de disposiciones del Derecho nacional en materia de seguridad en la cadena alimentaria y de disposiciones del Reglamento (CE) n.º 178/2002 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 28 de enero de 2002, por el que se establecen los principios y los requisitos generales de la legislación alimentaria. La Directiva 2006/112 debe interpretarse en el sentido de que se opone, cuando la autoridad tributaria tiene la intención de denegar a un sujeto pasivo el derecho a la deducción del IVA soportado porque ha participado en un fraude del IVA de tipo carrusel, a que esta autoridad tributaria se limite a acreditar que esa operación forma parte de una cadena de facturación circular. Incumbe a dicha autoridad tributaria, por un lado, caracterizar con precisión los elementos constitutivos del fraude y probar las actuaciones fraudulentas y, por otro lado, acreditar que el sujeto pasivo participó activamente en dicho fraude o que sabía o debería haber sabido que la operación invocada para fundamentar ese derecho formaba parte del referido fraude, lo que no implica necesariamente identificar a todos los actores que participaron en él y sus respectivas actuaciones. La Directiva 2006/112, en relación con el principio de proporcionalidad, debe interpretarse en el sentido de que no se opone, cuando existan indicios que permitan sospechar la existencia de irregularidades o de un fraude, a que se exija al sujeto pasivo que actúe con mayor diligencia para cerciorarse de que la operación que lleva a cabo no le conduce a participar en un fraude; no obstante, no se le puede exigir que lleve a cabo comprobaciones complejas y exhaustivas como las que puede realizar la Administración tributaria y  corresponde al órgano jurisdiccional nacional apreciar si, habida cuenta de todas las circunstancias del caso, el sujeto pasivo ha actuado con la suficiente diligencia y ha adoptado las medidas que se le pueden exigir razonablemente en tales circunstancias. Por otro lado, la Directiva 2006/112 debe interpretarse en el sentido de que, por un lado, se opone a que la autoridad tributaria deniegue a un sujeto pasivo el ejercicio del derecho a la deducción del IVA por el único motivo de que no haya cumplido las obligaciones derivadas de las disposiciones nacionales o del Derecho de la Unión en materia de seguridad de la cadena alimentaria, y, por otro lado, el incumplimiento de estas obligaciones puede, no obstante, constituir un elemento entre otros con el que la autoridad tributaria puede acreditar tanto la existencia de un fraude del IVA como la participación de dicho sujeto pasivo en ese fraude, aunque no exista una resolución previa del órgano administrativo competente para constatar tal incumplimiento. El derecho a un proceso equitativo, consagrado en el art. 4 7 CDFUE, debe interpretarse en el sentido de que no se opone a que el órgano jurisdiccional que conoce del recurso contra la resolución de la autoridad tributaria tome en consideración, como elemento de prueba de la existencia de un fraude del IVA o de la participación del sujeto pasivo en dicho fraude, un incumplimiento de las citadas obligaciones, si este elemento de prueba puede ser refutado y debatido de forma contradictoria ante él.  Cualesquiera que sean las normas nacionales que regulan el contrato de agencia y las estipulaciones del contrato de agencia mediante el cual el sujeto pasivo encomendó a un tercero la realización de las operaciones gravadas, el sujeto pasivo no puede eximirse frente al Tesoro Público de dicha responsabilidad amparándose en la existencia de un contrato de agencia, en las normas nacionales que lo regulan o en las estipulaciones de dicho contrato y alegando que ignoraba los hechos constitutivos del fraude del IVA conocidos por su agente. La Directiva 2006/112 y el principio de neutralidad fiscal deben interpretarse en el sentido de que no se oponen a una práctica fiscal consistente en tomar en consideración, para denegar a un sujeto pasivo el derecho a la deducción por haber participado en un fraude del IVA, el hecho de que el representante legal del agente del sujeto pasivo tenía conocimiento de los hechos constitutivos de dicho fraude, con independencia de las normas nacionales aplicables que regulan la agencia y de las estipulaciones del contrato de agencia celebrado en el asunto en cuestión.

(Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 1 de diciembre de 2022, asunto C-512/21)

La AN afirma que la mera intención de la sociedad manifestada en Junta General no basta para considerar el terreno como inmovilizado cuando los hechos evidencian que nunca dejó de ser una existencia

Se analiza por parte de la AN la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios. En concreto, si el solar transmitido por permuta tiene la consideración de inmovilizado o de existencias.

La liquidación concluye que el terreno permutado no estaba destinado, de manera duradera y permanente, a la actividad de la empresa, el arrendamiento de naves industriales, sino a la enajenación de las mismas, por lo que no cumplía las exigencias normativas para ser considerado como inmovilizado, sino como existencias, no aptas para la deducción por reinversión. Por su parte, la demanda sostiene, en esencia, que las naves construidas en la finca permutada parcialmente iban destinadas al arrendamiento, y por ello se modificó en la Junta General su calificación, pasando de existencias a inmovilizado, y para ello acude al elemento volitivo, a su intención, y a la doctrina de los actos preparatorios. Ahora bien, a juicio de la Sala no hay nada en las actuaciones (salvo el acuerdo de la Junta General de la Sociedad de diciembre de 2002), que permita inferir que el destino de la finca y de las naves construidas era el arrendamiento. Todos los pasos dados, solicitud y obtención de licencia municipal, etc, tanto pueden interpretarse se dieron con una finalidad o con la otra. Lo que resulta definitivo es el comportamiento de la empresa, que enajenó 14 de las 17 naves en los dos primeros años, (de una u otra manera, se desprendió de ellas), y sólo arrendó dos de ellas, de manera no muy permanente (al menos una de ellas), aunque la demanda afirme que todas las que quedaron en su propiedad fueron objeto de arrendamiento, lo que no ha encontrado respaldo probatorio.

En definitiva, la mera intención de la sociedad manifestada en Junta General no basta para considerar el terreno como inmovilizado cuando los hechos analizados evidencian que nunca dejó de ser una existencia. El terreno permutado nunca estuvo afecto a ninguna actividad económica de la empresa, nunca se usó para usos propios, ni se explotó en arrendamiento, por lo que no puede acogerse a la deducción. Tampoco hay ningún elemento que permita afirmar que el destino de los bienes en los que se reinvirtió era el arrendamiento. En cualquier caso, como quiera que para que pueda aceptarse la deducción por reinversión se precisa que el beneficio a reinvertir proceda del inmovilizado, y ya hemos dicho que no constituían inmovilizado las naves adjudicadas a los socios, cuya plusvalía se reinvirtió en la vivienda y el terreno, resulta inocua esta última polémica sobre el significado que tiene la aprobación del plan especial de reinversión.

(Audiencia Nacional, de 28 de octubre de 2022, rec. n.º 566/2019)

La AN afirma que no se puede presumir el incumplimiento de una inhabilitación judicial, por lo que no se acredita, ni aun indiciariamente, que la persona física ejerciera como administrador de facto a efectos de la libertad de amortización

Se analiza por parte de la AN la posible aplicación por parte de la recurrente de la libertad de amortización en relación con varios elementos integrantes de patrimonio de la mercantil. En concreto, la controversia se centra en el cumplimiento de la condición de mantenimiento del nivel de empleo en el plazo señalado, pues los restantes requisitos no son discutidos.

El TEAC, siguiendo a la Inspección, entiende que la persona física trabajó en la empresa durante el período en que no fue Administrador pero que seguía teniendo el control efectivo de la entidad. Ahora bien, a juicio de la Sala la Inspección no acredita ni aun indiciariamente, que dicha persona ejerciera como administrador de facto, sin que se pueda presumir el incumplimiento de una inhabilitación judicial, por lo que debe ser considerado un trabajador de la entidad y no un administrador. Y así lo entendió la propia entidad como determinó en el en el MOD. 190 de resumen anual de ingresos y retenciones de la empresa, como empleado y con clave "A", que fue presentado ante la AEAT y que se incorporó al expediente. Asimismo, la AEAT así lo consideró remitiéndole sus datos fiscales para la declaración de su IRPF en el ejercicio 2.008 (parte) y 2.009, según afirma la actora. Pues bien, no es discutido que el citado señor trabajaba en la entidad, pero no se aportan indicios suficientes de que lo hiciera como Administrador (para lo que estaba inhabilitado).

No se ha acreditado el control de facto de la entidad frente a una inhabilitación judicial, no concurre presunción del control efectivo de la sociedad, y, efectivamente, el incumplimiento de la obligación de dar de alta al trabajador por cuenta ajena no supone que este no lo sea. Admitiendo el carácter de trabajador por cuenta ajena se cumple el requisito del mantenimiento de puestos de trabajo, por lo que debe aceptarse que procede la libertad de amortización.

(Audiencia Nacional, de 03 de octubre de 2022, rec. n.º 865/2019)

No cabe exigir responsabilidad patrimonial del Estado para reclamar el reembolso de los honorarios de letrado causados por la impugnación de liquidaciones afectadas de nulidad radical cuando la actuación administrativa no presenta atisbos de arbitrariedad

La Audiencia Nacional considera que no cabe exigir la responsabilidad patrimonial del Estado para reclamar el reembolso de los honorarios de letrado causados a consecuencia de la impugnación de unas liquidaciones afectadas de nulidad radical cuando la actuación administrativa anulada no presenta atisbos de arbitrariedad.

En el supuesto analizado, la recurrente reclamó la responsabilidad patrimonial del Estado para que le indemnizara por los gastos por honorarios de profesionales causados a consecuencia de la impugnación de unas liquidaciones que fueron anuladas en vía administrativa. La actora basó su demanda en que la declaración de nulidad de pleno derecho de las liquidaciones impugnadas le ocasionó un evidente perjuicio patrimonial, pues se vio obligada a sufragar los honorarios profesionales de los abogados, cuya intervención fue necesaria para impugnar, con éxito, los acuerdos de liquidación. A juicio de la Sala, cuando un obligado tributario, valiéndose de un asesoramiento específico y retribuido, obtiene en vía administrativa la anulación de un acto que le afecta debe soportar el detrimento patrimonial que la retribución le comporta cuando la actuación administrativa anulada se produce, sin atisbo de arbitrariedad, es decir, dentro de los márgenes ordinarios o de los estándares esperables de una organización pública que debe servir los intereses generales, con objetividad, efectividad y pleno sometimiento a la ley y al derecho. La declaración de nulidad radical no necesariamente tiene su causa en una actuación arbitraria, por lo que no se puede considerar, per se, que el daño sea antijurídico. Se requiere que la nulidad esté fundada en criterios irrazonables o claramente erróneos, lo que no concurre en el presente caso, ya que la causa de la estimación de la reclamación económico-administrativa se basó en una interpretación disconforme hecha debido a una modificación legislativa. La Sala considera que los honorarios de los letrados que intervienen en los procedimientos jurisdiccionales se deben satisfacer por la vía de la tasación de costas de esos procedimientos. La elección de diversos letrados para la intervención en un procedimiento jurisdiccional es discrecional del interesado quien debe soportar sus consecuencias, así como que las facturas que representan gastos que se pretendieran imputar a un determinado procedimiento deben ser suficientemente detalladas de los servicios a los que hacen referencia.

(Audiencia Nacional, de 20 de septiembre de 2022 , rec. n.º 1733/2019)

No se puede aplicar retroactivamente el régimen especial de los trabajadores impatriados cuando se modifican los requisitos legales para su procedencia

La Audiencia Nacional considera que no se puede aplicar retroactivamente el régimen especial de los trabajadores impatriados cuando se modifican los requisitos legales para su procedencia, pues se trata de situaciones consolidadas antes de su vigencia.

En el caso analizado, el recurrente comenzó a prestar sus servicios a una sociedad española el 1 de septiembre de 2012, trasladando su residencia a España, en cuya oportunidad, no presentó la solicitud de acogimiento al régimen especial de trabajadores desplazados (modelo 149) por entender que no cumplía con los requisitos establecidos en el art 93 Ley IRPF en la redacción aplicable al ejercicio 2012, pues las retribuciones previsibles derivadas del contrato de trabajo en cada uno de los períodos impositivos en los que se aplicaría este régimen especial superaban la cuantía de 600.000 euros anuales. Es decir, el obligado reconoce que cuando trasladó su residencia a España no reunía los requisitos previstos en la norma, pero el art. 93 Ley IRPF fue modificado por la Ley 26/2014, en cuya redacción ya no se exigía el cumplimiento del requisito antes descrito. A juicio de la Sala, la nueva regulación no se aplica a situaciones ya consolidadas en ejercicios anteriores a la vigencia de la nueva norma. Su aplicación retroactiva hubiera sido posible si se hubiese establecido un régimen transitorio. La nueva regulación se aplica a los que, desde el 1 de enero de 2015 -fecha de la entrada en vigor de la nueva norma- se desplazaron al Reino de España y no hayan residido en este país en los "diez periodos impositivos anteriores". Si se establece la facultad de optar, es porque ya se tenía derecho a disfrutar del indicado régimen especial. No se puede conceder un derecho de optar entre dos regulaciones con diferente vigencia temporal, cuando no se tenía derecho a disfrutar de un régimen temporal que concede una ventaja fiscal, pues es distinta la situación jurídica de quienes tenían derecho a disfrutar del régimen especial antes del cambio normativo y los que no lo tenían.

(Audiencia Nacional, de 29 de junio de 2022, rec. n.º 398/2018)

No hay economía de opción, ya que mediante la sociedad interpuesta y el incumplimiento de las normas sobre valoración de las operaciones vinculadas, se consigue una ventaja fiscal como única finalidad con el consiguiente perjuicio para la Hacienda Pública

En esta sentencia se analiza la correcta valoración de las operaciones vinculadas efectuadas por la Sociedad y sus socios. Así, aclara la Sala en primer lugar, ante la alegación de que en realidad se ha seguido un procedimiento por simulación, que la Inspección en ningún momento ha negado la existencia de la sociedad ni de negocio alguno con apariencia distinta, lo que ha comprobado es que la sociedad actora y sus dos socios tuvieron en los ejercicios comprobados operaciones vinculadas que no fueron valoradas a precio de mercado entre independientes al satisfacer por los servicios personalísimos prestados por los socios y facturados por ella a sus clientes sin añadir valor alguno, una retribución muy inferior. En cuanto a la valoración de las operaciones vinculadas, señala el Tribunal que las pruebas que figuran en el expediente administrativo evidencian que la mercantil actora carecía de medios personales y de estructura organizativa propia, salvo los dos socios, para prestar los servicios médicos, que era una actividad personalísima de aquellos, de manera que su intervención directa y personal era indispensable y la razón de la contratación para la prestación de tales servicios y eran los mismos que la sociedad facturaba a sus clientes, de modo que los socios podían haber realizado su actividad profesional directamente, sin necesidad de actuar a través de la sociedad. Por tanto, como los servicios prestados por los socios a la sociedad vinculada eran los mismos que ésta prestaba a terceros, la Inspección consideró que disponía de un comparable interno a precio de mercado entre independientes que satisfacía todas las condiciones para hacer la comparación, siendo de aplicación el método del precio libre comparable para determinar el valor de la operación vinculada, partiendo de los ingresos facturados por la sociedad actora derivados de los servicios prestados por los dos socios descontando el importe de los gastos en que esta incurrió para su obtención. La identidad de sujetos y circunstancias a que se refiere la parte recurrente porque según ella no es lo mismo que los servicios los presten dos profesionales que uno, no hace al caso puesto que se han tenido en cuenta los importes facturados a terceros que deben considerarse partes independientes y que a la hora de contratar y pagar los servicios tuvieron en cuenta y tampoco era necesario un estudio sobre las retribuciones a los socios al tomarse como referencia las cantidades satisfechas por terceros independientes y por la propia sociedad. Los porcentajes de reparto de ingresos entre los socios derivan de una base objetiva constituida por la contratación con terceros independientes y por tanto no hay porque modificarlos. Asimismo, señala la Sala que en este caso no hay economía de opción, ya que mediante la sociedad interpuesta y a través del incumplimiento de las normas sobre valoración a precio de mercado entre independientes de las operaciones vinculadas, se ha puesto de manifiesto la ventaja fiscal perseguida como única finalidad con el consiguiente perjuicio para la Hacienda Pública.

(Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de 13 de octubre de 2022, recurso n.º 510/2020)

El sancionado puede esgrimir los motivos jurídicos y argumentos que considere conveniente para cuestionar la validez de la liquidación, aunque sea firme para conseguir la nulidad de la sanción de la que deriva

El Tribunal analiza la posibilidad de combatir la regularización en el seno del procedimiento sancionador y de alegar en la vía judicial motivos de impugnación dirigidos frente a la liquidación firme. Pues bien, se concluye que frente a un acuerdo sancionador pueden oponerse, administrativa y judicialmente, cualesquiera motivos jurídicos determinantes de su nulidad, no sólo los directamente imputables a tal acto, sino incluidos aquellos que forman parte del presupuesto de hecho de otros actos anteriores, como el de liquidación, que han quedado firmes por no haber sido recurridos por el interesado. Ese derecho de impugnante comporta el correlativo deber de los tribunales de examinar tales motivos para verificar si concurren o no, sin que puedan abstenerse de hacerlo bajo el pretexto, que hemos desacreditado, de que el acto originario o determinante ha ganado firmeza, pues ya hemos dejado sentado los limitados efectos de ésta. [Vid., STS, de 23 de septiembre de 2020, recurso nº  2839/2019 (NFJ079205)]. En el presente caso, el primer motivo de impugnación que dirige la actora frente a la liquidación practicada no radica en la justificación o no de la pérdida por deterioro -sí alegada en la reclamación económico-administrativa-, sino en que el órgano de gestión tributaria se extralimitó en su actuación al entender que el alcance de las actuaciones era comprobar la procedencia de determinados ajustes por deterioro, y esta extralimitación constituye, a su juicio, un defecto procedimental invalidante que conlleva la nulidad de la liquidación, y conduce indefectiblemente a la nulidad de la sanción impugnada. Por tanto, concluye la Sala que el sancionado puede esgrimir los motivos jurídicos y argumentos que considere conveniente para cuestionar la validez de la liquidación, aunque sea firme, y si no para pretender su nulidad -que no sería posible al tratarse de un acto firme, salvo que se acudiese a los cauces previstos legalmente para ello- sí para conseguir la nulidad de la sanción de la que deriva. Expuesto lo anterior, sin embargo, considera la Sala que no se aprecia extralimitación alguna en la liquidación, desde el momento en que la regularización tuvo lugar porque no son deducibles las pérdidas por deterioro del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible, incluido el fondo de comercio, y no se justificó la procedencia de la pérdida de 360.267,86 euros reflejada en la clave 316 en la cuenta de pérdidas y ganancias. Y precisamente la verificación de la cuantía consignada en la base imponible por los conceptos de pérdidas y/o ajustes por deterioro de diferentes activos, formaba parte del alcance de las actuaciones comprendidas en el objeto del procedimiento de comprobación. Sin embargo, en cuanto a la motivación de la sanción impuesta, afirma la Sala que se aprecia claramente una falta, o al menos una insuficiente motivación de la culpabilidad en el acuerdo sancionador. Así, la Administración se limitó a decir en qué había consistido la regularización tributaria para añadir que la no deducibilidad fiscal de las pérdidas no era ninguna novedad, adornando su resolución con otras consideraciones genéricas sobre la claridad de la norma, el cuidado y diligencia debidos en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, que no sirven de respuesta, en cambio, a la alegada situación particular invocada por la actora para tratar de justificar la ausencia de culpabilidad. La AEAT no llegó a entrar en el análisis de la incidencia que podía tener en la culpabilidad de la contribuyente, aquí sancionada, el hecho de que la declaración se hubiese presentado por el administrador concursal, siguiendo o no las indicaciones o datos facilitados en su caso por el gestor de la empresa actora. Al margen de que tampoco se hace referencia alguna al contenido y resultado del informe emitido por la administración concursal sobre el deterioro del valor de la inversión de la recurrente en la sociedad "Alpina Real Estate Company, SCA", aportado con el recurso de reposición, aprecia la Sala una insuficiente motivación en los actos impugnados, de la culpabilidad de la actora en la comisión de la infracción que se le imputa; falta de motivación que ni siquiera se puede entender subsanada con el acuerdo del TEAR, pues tampoco nada dice al respecto pese a la reproducción en la reclamación económico-administrativa de los argumentos silenciados por la AEAT, sino que incluso el TEAR llega a reprochar a la AEAT dejar de sancionar el deterioro de valor correspondiente a las inversiones inmobiliarias. Considerando por tanto que no ha quedado suficientemente motivada la concurrencia de la culpabilidad en la conducta de la recurrente, el recurso ha de ser estimado.

(Tribunal Superior de Justicia de Galicia, de 26 de septiembre de 2022, recurso n.º 15539/2021)

El TSJ de Canarias excluye, para la consideración de creación de empleo neto, al socio administrador y a un trabajador que reside se fuera del ámbito geográfico ZEC, por lo que no se cumple el requisito de creación de empleo

El TSJ de Canarias analiza la aplicación del régimen económico y fiscal de Canarias, en concreto el incentivo fiscal de la Zona Especial Canarias (ZEC). La cuestión debatida se centra en comprobar si se ha cumplido el requisito de creación de empleo.

Afirma la Sala que la Inspección examina el cumplimiento del requisito de creación de puestos de trabajo en el ámbito geográfico de la ZEC "dentro de los seis meses siguientes a su inscripción"; concluyendo que no lo cumple, en el ejercicio 2011, por razones que en modo alguno han sido desacreditadas en la demanda, que se limita a reiterar las alegaciones vertidas en su reclamación económico administrativa.

Las consideraciones del Acuerdo de liquidación no se limitaron a la afirmación de que se había producido una continuación parcial de la actividad que ya desarrollaba otra entidad, sino que también excluye de la plantilla presentada por la entidad para la consideración de creación de empleo neto, al socio administrador y a un trabajador que reside se fuera del ámbito geográfico ZEC, con lo que ya se incumple este requisito que requiere la creación de cinco empleos. En el ejercicio 2012 se constata, además de lo ya referido respecto del socio único y administrador único de la entidad, que otra trabajadora prestaba servicios con anterioridad en otra entidad y que tampoco procedía considerar a efectos del requisito de mantenimiento de la creación neta de empleo, a tres trabajadores, que no desarrollan su actividad ni tienen su domicilio en Canarias, por lo que igualmente en este ejercicio se incumple el requisito de mantenimiento de empleo.

[Tribunal Superior de Justicia de Canarias (Sede en Santa Cruz de Tenerife), de 21 de junio de 2022, rec. n.º 36/2021]