La Audiencia Nacional considera que las rentas satisfechas a una entidad no residente son cánones, sujetos a retención en el país de la fuente, cuando el software comercializado es un programa adaptado o personalizado (customizados) en el que se permite al consumidor final adaptarlo de manera efectiva y eficiente a los requerimientos específicos de su actividad mediante su compaginación con otros software, el desarrollo de nuevas aplicaciones propias o la modificación de las aplicaciones existentes, con independencia de la accesibilidad al código fuente.
En el caso enjuiciado, la controversia radica en la calificación de las rentas satisfechas por una sociedad española a una empresa irlandesa, en el sentido si deben ser calificadas como cánones o como beneficios empresariales y sobre la deducibilidad de los gastos vinculados a las rentas satisfechas para el cálculo de las bases de la retención. La calificación de la renta depende de que si el software comercializado es un programa estándar o un programa adaptado o personalizado (customizados). Los peritos propuestos por la recurrente avalan la tesis de que los software analizados son estandarizados ya que no es accesible su código fuente y que, por ende, se impide su modificación, mientras que la Administración afirma que se trata de un software orientado al entorno empresarial en el que se pueden obtener soluciones finales adaptadas a los requerimientos específicos de la actividad o empresa de que se trate a partir de una serie de componentes o módulos, capaces de adaptarse a otros softwares estándar en el que se permite al cliente desarrollar nuevas aplicaciones propias o efectuar modificaciones a sus aplicaciones ya existentes.
A juicio de la Sala, las rentas satisfechas son cánones, pues el software vendido no es absolutamente estándar sino adaptable de algún modo para el adquirente. La calificación de la renta como beneficio empresarial requiere que la estandarización sea total y absoluta, no se vincula a la accesibilidad al código fuente. Lo determinante es la capacidad de adaptación, cualidad del software relacionada con el grado en el que un producto o sistema puede adaptarse de manera efectiva y eficiente a un hardware, software u otros entornos operativos o de usos diferentes o en evolución. Adaptar no significa modificar el código fuente y la adaptación puede ser realizada por los consumidores finales.
En cuanto a la base imponible de la retención, dada la aplicación directa y la primacía del Derecho de la Unión Europea sobre el ordenamiento jurídico español, la retenedora puede deducir los gastos directamente vinculados a los cánones obtenidos por la empresa no residente en España para la determinación de la base imponible de las retenciones, con independencia de que el art. 31.2 TR Ley IRNR prevé que las retenciones se deben calcular sobre las cantidades brutas. Los no residentes no pueden estar sujetos a una tributación más onerosa que los residentes. Se produce una discriminación que supone la contravención del principio de libre prestación de servicios, cuando al no residente se le aplica una retención sobre las rentas brutas sin posibilidad de deducir los gastos, mientras que a los contribuyentes residentes se le permite ajustar la retención en base a los gastos vinculados con la actividad [Vid., STJUE, de 13 de julio de 2016, Asunto n.º C-18/15].