¿Puede modificarse la opción ejercida sobre el tipo de tributación -individual o conjunta- una vez vencido el plazo reglamentario de presentación de la declaración?
En el caso que nos ocupa, el Tribunal resuelve enrecurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio la controversia existente en torno a si resulta o no factible la rectificación de las autoliquidaciones por el IRPF presentadas por la interesada y su cónyuge de manera individual con objeto de tributar conjuntamente, por ser esta última alternativa menos gravosa, cuando con posterioridad al vencimiento del plazo de presentación de aquéllas sobreviene una circunstancia como es el reconocimiento al cónyuge de un grado de discapacidad superior al 65% con efectos retroactivos respecto de los ejercicios autoliquidados.
Lo que subyace en el fondo de la controversia es, por tanto, si puede o no modificarse la opción ejercida sobre el tipo de tributación -individual o conjunta- cuando, una vez vencido el plazo reglamentario de presentación de la declaración, sobreviene una circunstancia con efecto retroactivo que hace menos gravosa la opción no elegida inicialmente.
Pues bien, el tenor literal del art. 119.3 de la Ley 58/2003 (LGT) permite concluir sin dificultad que este precepto establece como regla general la irrevocabilidad de las opciones una vez vencido el período reglamentario de presentación de la declaración en que se ejercitaron. En particular, la opción por la tributación conjunta/individual en el IRPF para un período impositivo no puede, como regla general, ser modificada respecto de dicho período una vez finalizado el plazo reglamentario de declaración, por virtud del art. 83.2 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF). Tal regla general tiene como fundamento razones de seguridad jurídica y evitar posibles abusos de los contribuyentes.
Sin embargo, el Tribunal Supremo ha reconocido en diversas sentencias excepciones a dicha regla general de irrevocabilidad de las opciones cuando una modificación de las circunstancias sustanciales determinantes en el ejercicio de la opción afecte a los principios de justicia tributaria y capacidad económica y siempre que el obligado tributario haya actuado de buena fe, esto es, no existan indicios de la comisión de infracción tributaria. Ese cambio sustancial de circunstancias debe suponer la aplicación de la cláusula "rebus sic stantibus", de manera que la Administración está obligada a dar siempre al interesado la posibilidad de volver a optar por la alternativa que, en su criterio, le fuera más favorable.
En el caso particular de la opción por la tributación conjunta/individual en el IRPF, los Tribunales Superiores de Justicia y el Tribunal Central han reconocido la posibilidad de rectificar la opción inicialmente ejercitada, una vez finalizado el plazo reglamentario de presentación de la declaración, cuando esa rectificación obedece a un error material o a un cambio de las circunstancias objetivas respecto al momento en que se formuló la declaración siempre que, en uno y otro caso, no sean imputables al obligado tributario. Dicho con otras palabras, al tratarse de una opción voluntaria, para existir como tal es necesario que la voluntad no se encuentre viciada por circunstancias no imputables a los propios interesados. Es decir, la rectificación será posible cuando ha existido un vicio de la voluntad en el momento de ejercer la opción por circunstancias no imputables al obligado tributario.
En virtud de lo expuesto y centrándonos en el caso aquí examinado no cabe duda de que cuando al cónyuge de la interesada se le notificó por resolución de marzo de 2020 el reconocimiento del grado de discapacidad del 67% con efectos desde el 28/12/2017, se modificaron sustancialmente las circunstancias que llevaron a ambos al ejercicio de la opción por la tributación individual respecto de sus autoliquidaciones por los ejercicios 2017 y 2018. El reconocimiento con efecto retroactivo del grado de discapacidad del 67% al cónyuge del obligado tributario pone de manifiesto un vicio de la voluntad, en el momento de ejercer la opción, por circunstancias sobrevenidas no imputables a los interesados, razón por la cual debió reconocerse la rectificación de la opción.
(TEAC, de 28-03-2023, RG 3890/2022)
IAE: la afectación de elementos tributarios viene impuesta por condiciones objetivas
Alega la interesada en este caso, la incorrecta determinación por parte de la Inspección del elemento tributario «mesas de juego» afectas a la actividad de casino de juego, epígrafe 969.2 de las Tarifas del Impuesto. En el cómputo realizado por la Administración no se han tenido en cuenta aquellas mesas que están guardadas en algún almacén o en reparación y que a lo largo del ejercicio no han estado afectas en ningún momento a la actividad. De tal manera que únicamente se han tomado en consideración aquellas mesas de juego que efectivamente han servido para el desarrollo de la actividad económica de la interesada en algún momento del año, es decir, las que han estado afectas o disponibles para el ejercicio de la actividad de casino de juego.
De acuerdo con el criterio adoptado por la Administración, el cómputo del elemento tributario de mesa de juego debe efectuarse mediante un criterio de afectación-disponibilidad. De tal manera que este elemento tributario se contabilice por un criterio objetivo que prescinda de un resultado productivo concreto, de una ganancia real.
Por su parte, la entidad discrepa de este criterio de cómputo, indicando que el supuesto número de mesas afectas a la actividad no se corresponde con las que integran la matrícula ni con “las que ha tenido afectas de forma real y efectiva en el momento del devengo del impuesto”.
Pues bien, la afectación viene impuesta por condiciones objetivas, computándose todo el número de elementos tributarios de que disponga el que realiza la actividad, al margen de las condiciones o circunstancias en que la misma se desarrolle. No puede quedar la determinación de la base imponible del IAE -en este caso, número de mesas-, indeterminada por voluntad del interesado, que es de quién depende la utilización o no de las mismas.
(TEAC, de 22-03-2023, RG 3126/2021)
¿Cuál es el órgano territorial competente para exigir al responsable las reducciones practicadas en las sanciones como consecuencia de la interposición de una reclamación contra el acuerdo de declaración de responsabilidad?
La controversia planteada, que el Tribunal resuelve en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, concierne a la determinación del órgano territorial competente para exigir al declarado responsable las reducciones practicadas en las sanciones incluidas en el acuerdo de declaración de responsabilidad como consecuencia de la interposición de una reclamación contra este último.
De la documentación obrante al expediente resulta que quien declaró la responsabilidad del interesado al amparo del art. 43.1.a) de la Ley 58/2003 (LGT) fue la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la AEAT en Galicia, que era el órgano de recaudación competente por razón del territorio para la gestión recaudatoria del deudor principal en el momento de iniciarse el procedimiento de derivación.
Conforme a la regla general contenida en el apdo. quinto de las Resoluciones de 22 de enero de 2013 y 14 de junio de 2022 la competencia para desarrollar la gestión recaudatoria respecto del declarado responsable, con domicilio fiscal en la provincia de Cádiz, correspondería, en principio, a la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la AEAT en Andalucía. Sin embargo, al referirse la gestión recaudatoria a deudas derivadas mediante un procedimiento de declaración de responsabilidad, operaría la regla especial, de forma que el órgano competente para dicha gestión sería el que lo fuera para la gestión recaudatoria del deudor principal, esto es, la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la AEAT en Galicia, a menos que, como sucede en el caso aquí examinado, entrase en juego la salvedad de que el alcance de la declaración de responsabilidad respecto del deudor principal no superase la cifra de 150.000 euros, circunstancia ésta que determina en último término que vuelva la competencia a la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la AEAT en Andalucía.
Así las cosas, el Tribunal Central considera que la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la AEAT en Andalucía sí era competente para dictar el acuerdo de exigencia de reducciones practicadas en las sanciones incluidas en el acuerdo de declaración de responsabilidad.
En conclusión, en virtud de lo dispuesto en la Resolución de 22 de enero de 2013 de la Presidencia de la AEAT (Organización y atribución de competencias en el área de recaudación), será competente territorialmente para exigir al declarado responsable ex art. 43.1.a) de la Ley 58/2003 (LGT), las reducciones practicadas en las sanciones incluidas en el acuerdo de declaración de responsabilidad, cuando el alcance de la responsabilidad respecto del deudor principal no supere la cifra de 150.000 euros, no el órgano competente para la gestión recaudatoria del deudor principal en el momento de iniciarse el procedimiento de derivación sino el órgano de recaudación competente territorialmente por razón del domicilio fiscal del declarado responsable.
(TEAC, de 21-03-2023, RG 5820/2022)
¿Pueden los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad tercera considerarse afectos a una actividad económica a efectos de las reducciones del ISD?
El Tribunal Central considera, en base a la normativa y a la doctrina del Tribunal Supremo -véase STS, de 10 de enero de 2022-, que a efectos de la aplicación de las reducciones del ISD por adquisición mortis causa o por negocio jurídico gratuito inter vivos de una empresa individual, de un negocio profesional o de participaciones en entidades, los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros pueden considerarse, igual que cualquier otro activo o elemento patrimonial, afectos a una actividad económica, siempre que se acredite que los mismos son necesarios para realizar la citada actividad, incluyendo las necesidades de capitalización, solvencia, liquidez o acceso al crédito.
En el presente supuesto, la Comunidad Autónoma aplicó la reducción por la adquisición mortis causa de las participaciones en la entidad TW,SL únicamente sobre el 69,52%, al considerar que el préstamo otorgado por la misma a la empresa XZ,SA no se encontraba afecto a las actividades económicas de la entidad prestamista. Sin embargo, los interesados consideran que dado que ambas sociedades estaban participadas en su totalidad por el grupo familiar -formado por el causante, su cónyuge y sus dos hijos- y que el préstamo financiaba las inversiones inmobiliarias, existencias y el resto de activos de la entidad prestataria (XZ,SA), siendo en consecuencia utilizado para la adquisición de bienes afectos a su actividad, resulta probado que el citado préstamo es un bien afecto a la actividad del grupo de sociedades.
Como se ha expuesto, para considerar que el préstamo concedido por la entidad TW,SL está afecto a su actividad económica, los obligados tributarios deberían haber acreditado que era necesario para desarrollar la actividad empresarial de la propia TW,SL, en este caso el alquiler; sin embargo, se han limitado a manifestar que la entidad prestataria ha empleado el dinero obtenido en el desarrollo de su actividad, sin aportar ninguna prueba, ni desarrollar argumento alguno encaminado a demostrar, ni siquiera con carácter indiciario, que el citado préstamo era preciso para que la sociedad concederte del mismo pudiese desarrollar su normal funcionamiento, ya sea con carácter puramente productivo o para cubrir sus necesidades de financieras de capitalización, solvencia, liquidez, acceso al crédito, etcétera, por lo que procede desestimar sus alegaciones.
(TEAC, de 28-02-2023, RG 2962/2020)
Entidad holding mixta que se deduce el IVA soportado por servicios relacionados con la adquisición de participaciones en entidades filiales
En el caso que aquí se analiza, la Administración tributaria limita el derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportadas por una entidad en los periodos 2T, 3T y 4T, ejercicio 2018, con motivo de la adquisición de participaciones en otras entidades a las que presta servicios de gestión como entidad holding.
Así, la controversia planteada consiste en determinar si la entidad genera el derecho a la deducción de las cuotas soportadas por servicios por ella recibidos como entidad holding para la adquisición de participaciones en entidades a las que presta servicios de gestión en los periodos objeto de regularización. De este modo, el planteamiento radica en determinar si la entidad holding realiza actividades financieras como actividad económica y si el volumen de las mismas ha de tenerse en cuenta en el cálculo de su prorrata de deducción.
Pues bien, a la vista de las facturas recibidas y emitidas y demás documentación relativa que igualmente obra en el expediente no cabe apreciar que tales servicios de gestión incluyan de forma alguna el coste de adquisición de las participaciones. Así, además de que en los periodos 2T y 3T, ejercicio 2018, la entidad únicamente fue destinataria de operaciones de elevado importe sin prestar servicio alguno a las filiales, en el periodo en que sí presta servicios a las filiales, 4T, ejercicio 2018, se observa igualmente una desproporción del importe de los servicios recibidos en el periodo y los prestados a las filiales, siendo los primeros muy superiores. Además, y en particular, se desprende de la documentación que tales servicios de gestión prestados son, a su vez, generalmente adquiridos por dicha entidad holding de terceros en el mismo periodo en que los presta, existiendo una igualdad, o elevada aproximación, entre el importe de la adquisición y el de la prestación a sus filiales. Sobre la base de lo anterior, no se puede apreciar la inclusión de los costes de adquisición en el precio de los servicios prestados, por lo que, de acuerdo con la jurisprudencia del TJUE y el criterio de este TEAC, no cabe considerarlos gastos generales a efectos de su deducción.
Consecuentemente y en la medida en que no se ha probado que los servicios recibidos en relación con la adquisición de las participaciones se correspondan con la realización de actividades generadores del derecho a deducir, como pudiera ser el supuesto recogido en el art. 94.Uno.3º de la Ley 37/1992 (Ley IVA) que aduce la entidad, no cabe la deducción de las cuotas de IVA soportadas con ocasión de los mismos.
(TEAC, de 21-02-2023, RG 2578/2020)
Transmisión de un hotel arrendado a otra entidad, que es la que, con su propio personal, lo explota ¿Puede considerarse unidad económica autónoma a efectos de la no sujeción?
En este caso estamos ante la transmisión de un hotel que se encontraba arrendado a otra entidad, que era la que, con su propio personal, lo explotaba.
Como es sabido, la no sujeción al IVA de la transmisión de una universalidad total o parcial de bienes se aplica a toda transmisión de un establecimiento mercantil, o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyan una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma.
Para la aplicación de esta disposición se requiere, asimismo, que el destinatario de la transmisión tenga la intención de explotar el establecimiento mercantil o la parte de la empresa transmitida y no de liquidar el patrimonio empresarial recibido o vender las existencias, no pudiendo negarse la aplicación de esta norma por el hecho de que el adquirente del negocio no posea una autorización de establecimiento para la actividad económica que esta universalidad permite ejercer.
Por tanto, para que la operación se entienda no sujeta a IVA se requiere, conforme al art. 7.1º de la Ley 37/1992 (Ley IVA), que se transmita un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo transmitente, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios. Igualmente, junto a los elementos anteriores, la no sujeción de la venta de una universalidad total o parcial de bienes se aplica a toda transmisión de un establecimiento mercantil, o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyan una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, de suerte que se proporcione al destinatario todo lo necesario para el normal desenvolvimiento de la actividad.
En línea con la jurisprudencia comunitaria, por “unidad económica autónoma” hay que entender, a juicio de la Dirección General de Tributos, aquel conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma, integrada por los recursos necesarios para el normal desenvolvimiento de la actividad de que se trate en cada caso.
Dicho esto, para llevar a cabo la explotación del hotel es necesario no solo la transmisión de su mobiliario y licencias, sino que también deben transmitirse otros elementos adicionales que, conformando un conjunto con los anteriores, sean susceptibles de constituir una unidad económica capaz de funcionar autónomamente. El conjunto transmitido habría de integrar, entre otros, los contratos suscritos, trabajadores afectos, derechos y obligaciones de la vendedora, etc., esto es, los elementos necesarios estructurales, en lo relativo a medios humanos y materiales, necesarios y suficientes para desarrollar una actividad económica con los elementos que se transmiten en la operación. Por todo lo anterior, en el presente caso, el Tribunal entiende que no se puede considerar que lo que adquirió la contribuyente sea un conjunto de elementos corporales e incorporales que constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios.
(TEAC, de 21-11-2022, RG 5260/2020)
La DGT asume de nuevo el criterio del TS, ahora sobre la tributación como ganancia patrimonial de los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria en caso de devolución de ingresos indebidos
El criterio que había venido manteniendo este Centro hasta la STS, de 3 de diciembre de 2020, recurso n.º 7763/2019 era el de calificar los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos como ganancia patrimonial, criterio modificado como consecuencia de esta sentencia en la que el Tribunal Supremo estableció como criterio interpretativo que “los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos no están sujetos al IRPF”.
Ahora bien, el cambio expreso del criterio interpretativo del Tribunal Supremo sobre este asunto -STS, de 12 de enero de 2023, recurso nº 2059/2020-, pasando de considerar no sujetos al IRPF los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos a fijar como criterio que se encuentran sujetos y no exentos del impuesto sobre la renta, constituyendo una ganancia patrimonial, conlleva que por este Centro se asuma este último criterio y proceda retomar la calificación de ganancia patrimonial para los intereses de demora objeto de consulta.
Pues la STS, de 12 de enero de 2023 fija la siguiente doctrina: “los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos se encuentran sujetos y no exentos del impuesto sobre la renta, constituyendo una ganancia patrimonial”.
Refiere también que “Los intereses de demora que nos interesan tienen carácter indemnizatorio, puesto que tienen por objeto resarcir al acreedor (en este caso, los contribuyentes) por los daños y perjuicios derivados de haber tenido que realizar un ingreso que los tribunales han declarado indebido. Estos intereses, a tenor de lo dispuesto en el artículo 33.1 LIRPF tienen la consideración de ganancias patrimoniales. Son indemnizaciones que se satisfacen por daños sobre derechos de contenido económico, de los cuales existen otras manifestaciones como es el caso de los intereses que se perciben como consecuencia en el retraso del abono del justiprecio de una expropiación”.
Por otro lado, al no proceder la ganancia patrimonial analizada de una transmisión, la cuantificación de esta ganancia viene dada por el propio importe de los intereses de demora.
Por tanto, los gastos en que ha incurrido en el procedimiento contencioso administrativo resuelto a su favor -honorarios de abogado y procurador-, así como los gastos del préstamo que tuvo que solicitar para abonar el importe reclamado por la Agencia Tributaria no pueden tenerse en cuenta en la determinación de la variación patrimonial producida por los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar la devolución de ingresos indebidos.
(DGT, de 13-02-2023, V0238/2023)
Los gastos de suministros de la vivienda, afecta a la actividad de uno de los cónyuges, se deducen en el porcentaje legal total aunque el cónyuge empresario solo sea titular en un 50% de la misma
La normativa reguladora del IRPF permite la afectación parcial de elementos patrimoniales divisibles, siempre que la parte afectada sea susceptible de un aprovechamiento separado e independiente del resto. Cumpliéndose esta condición, se podrá afectar la parte de la vivienda que se utilice para el desarrollo de la actividad económica. Esta afectación parcial supone que la contribuyente podrá deducirse los gastos derivados de la titularidad de la vivienda, como pueden ser amortizaciones, intereses, seguro, IBI, tasa de basuras, comunidad de propietarios, etc., proporcionalmente a la parte de la vivienda afectada y a su porcentaje de titularidad en el inmueble referido.
En relación con los gastos derivados de los suministros de la vivienda habitual del contribuyente parcialmente afecta a su actividad económica, el art. 30.2.5ª.b) Ley 35/2006 (Ley IRPF) establece que tendrán la consideración de gasto deducible para la determinación del rendimiento neto en estimación directa, los gastos de suministros de dicha vivienda, tales como agua, gas, electricidad, telefonía e Internet, en el porcentaje resultante de aplicar el 30% a la proporción existente entre los metros cuadrados de la vivienda destinados a la actividad respecto a su superficie total, salvo que se pruebe un porcentaje superior o inferior.
A su vez, debe tenerse en cuenta que, en caso de que el cónyuge empresario o profesional utilice en desarrollo de su actividad bienes gananciales, el art. 29 de la Ley del Impuesto establece la consideración como elementos patrimoniales afectos en su totalidad a la actividad económica del cónyuge empresario de los elementos comunes a ambos cónyuges, aunque uno de ellos no desarrolle la actividad. Como consecuencia de dicha regla de afectación, el art. 30.2.3ª, establece que la utilización de bienes o derechos gananciales por el cónyuge empresario o profesional en el desarrollo de su actividad, no dará lugar a gasto deducible en éste ni a rendimiento de capital en el otro cónyuge, por la cesión de uso efectuada sobre la parte del bien correspondiente a ese otro cónyuge.
En consecuencia, en este caso concreto en el que una contribuyente, casada en régimen de gananciales ha afectado el 50% de su vivienda habitual al desarrollo de dicha actividad, los metros cuadrados de la vivienda destinados a la actividad se deben computar en su totalidad, aunque sólo correspondan a la titularidad del cónyuge empresario o profesional en un 50%, tanto para la deducción de los gastos correspondientes a la titularidad de la vivienda, como los correspondientes a los suministros.
(DGT, de 07-02-2023, V0179/2023)
Devolución del IVA en régimen de viajeros: obligatoriedad del visado del documento electrónico de reembolso -DER- como prueba de exportación
Un establecimiento comercial, establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, ha efectuado ventas de bienes a un turista noruego que se desplaza a Alemania donde procede a presentar los bienes en el momento de la salida fuera de la Comunidad junto con la factura de compra y el documento electrónico de reembolso facilitado por el establecimiento comercial. La aduana alemana, no obstante, procede al visado únicamente de la factura de compra en base a que desconoce qué es el documento electrónico de reembolso establecido por la Administración española.
A partir de 1 de enero de 2019, el sistema de devolución del IVA en régimen de viajeros basado en el documento electrónico de reembolso -en adelante, DER-, pasa a ser obligatorio, si bien, hasta el 1 de enero de 2019 podía seguir utilizándose también la factura expedida por el proveedor.
Tal y como se desprende del art. 9 del RD 1624/1992 (Rgto IVA), con independencia de que el proveedor deba emitir tanto la factura de venta como el DER, la prueba de la exportación será únicamente el visado de dicho documento, el cual, es el que debe ser objeto de remisión al proveedor, no jugando la factura y su visado ningún papel probatorio en relación con las exportaciones efectuadas en régimen de viajeros.
Cabe destacar que la norma reglamentaria que introduce el requisito del DER en el procedimiento de devolución del IVA en régimen de viajeros preveía la utilización indistinta de la factura o del DER visado por la Aduana de salida como prueba de la exportación, situación que se modifica, desde el momento en que el sistema electrónico basado en el DER pasa a ser obligatorio y que, por tanto, es únicamente dicho documento y no otro el único documento válido para probar la salida de los mercancías fuera de la Comunidad, de conformidad con la normativa española.
Sin perjuicio de lo anterior, debe tenerse en cuenta que el art. 21.2º de la Ley 37/1992 (Ley IVA), constituye la transposición al ordenamiento jurídico interno de sendos arts. 146.1.b) y 147 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo (Sistema Común del IVA) siendo que la normativa comunitaria, exige como medio de prueba de la exportación la factura o un documento justificativo equivalente, provista del visado de la aduana de salida de la Comunidad.
Dicho esto, en supuestos como el que nos ocupa, cuando la salida se produce por un Estado Miembro distinto de España en el que la Aduana competente sólo procede al visado de la factura, debe garantizarse la aplicación de la exención del régimen de viajeros y, por tanto, el debido reembolso por parte del proveedor o entidades colaboradoras siempre y cuando se den el resto de requisitos materiales y formales previstos en la Ley y en el Rgto. del Impuesto, y en concreto, la salida de los bienes adquiridos por los viajeros fuera de la Comunidad, cuestión que parece acreditar la Aduana de salida mediante el visado de la factura correspondiente.
De no aplicarse lo dispuesto en el párrafo anterior, y denegarse la exención, y por tanto, el reembolso, en base a la no aportación de un documento que la Aduana de salida se niega a visar al no estar previsto en su legislación nacional, se estaría generando una situación discriminatoria entre los viajeros que, habiendo adquirido bienes en el territorio de aplicación del Impuesto, salgan por dicho territorio fuera de la Comunidad con respecto a aquellos que realicen estas mismas compras, se desplacen a otro Estado Miembro y efectúan su salida desde los mismos con destino fuera de la Comunidad.
(DGT, de 06-02-2023, V0146/2023)
Tributa como transmisión patrimonial la hipoteca que no garantiza un préstamo
Dos excónyuges deciden liquidar la sociedad de gananciales ante notario, adjudicándose a uno de ellos la vivienda conyugal y al otro un local. Como resultado de esta liquidación se produce un exceso de adjudicación de 200.000 euros en favor del adjudicatario de la vivienda.
Para compensar el exceso los excónyuges plantean constituir una hipoteca en garantía de la deuda por la que el adjudicatario de la vivienda se compromete a compensar dicho exceso durante 15 años consecutivos, teniendo el otro excónyuge derecho a ejecutar la hipoteca en caso de impago.
En la medida en que la hipoteca se constituya en garantía de una deuda y no en garantía de un préstamo, la operación no se encuadra dentro de la regulación del artículo 25 del Reglamento del ITP y AJD y por tanto no tributará por el concepto de préstamo sino como una transmisión patrimonial onerosa siendo sujeto pasivo el beneficiario del acto jurídico, es decir, el acreedor de la deuda.
Además de lo anterior, tampoco tendrá lugar la aplicación de la exención del artículo 45 TR Ley ITP y AJD prevista para los préstamos de dinero toda vez que es necesario que la hipoteca no se constituye en garantía de un préstamo de forma simultánea a su concesión o en virtud de una previsión al tiempo de la constitución de la garantía, debiendo por tanto, tributar al tipo del 1%.
(DGT, de 25-01-2023, V0092/2023)