No se pueden regularizar situaciones pretéritas, en perjuicio del contribuyente, en las que éste aplicó el criterio jurisprudencial fijado en sentencia vigente en el momento de presentación de su autoliquidación
La cuestión controvertida que el Tribunal resuelve en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio consiste en determinar si los intereses de demora abonados por la Administración tributaria -en el presente caso por los Servicios Tributarios del Principado de Asturias- como consecuencia de la devolución de ingresos indebidos, están o no sujetos al IRPF.
En este caso, el TEAR concluyó, al amparo de la STS, de 3 de diciembre de 2020, que los intereses de demora percibidos por el obligado tributario no estaban sujetos al IRPF. Aunque en el caso concreto contemplado en la sentencia del Tribunal Supremo los intereses de demora como consecuencia de la devolución de ingresos indebidos los abona la AEAT, no existe motivo, a juicio del Tribunal Central, para concluir que si los pagara otra Administración tributaria distinta, autonómica o local, la doctrina fijada en la sentencia no sería de aplicación, puesto que el argumento central en que se apoya el Tribunal Supremo en la sentencia referida es que los intereses de demora lo que hacen es reequilibrar una pérdida anteriormente sufrida, razón por la cual no se produce como consecuencia de su cobro ganancia patrimonial alguna; argumento que se centra, por tanto, en la propia naturaleza de los intereses de demora y no en quién los satisface.
Sin embargo, el Tribunal Supremo, corrigiendo expresamente su postura anterior, ha establecido en STS, de 12 de enero de 2023 como doctrina, que los intereses de demora abonados al obligado tributario como consecuencia de una devolución de ingresos indebidos están sujetos y no exentos del IRPF, debiendo tributar como ganancia patrimonial a integrar en la renta general. De los argumentos contenidos en esta sentencia de 12 de enero de 2023 se infiere que la tributación en los términos indicados tiene lugar no sólo cuando los intereses de demora son abonados por la Agencia tributaria -caso concreto al que se refiere la sentencia- sino cuando son satisfechos por cualquier Administración tributaria, estatal, autonómica o local.
La existencia de dos criterios sucesivos y opuestos entre sí del Tribunal Supremo sobre la misma cuestión de interés casacional plantea un problema relacionado directamente con el principio de protección de la confianza legítima, principio de creación jurisprudencial cuya eficacia depende de las concretas circunstancias de cada caso. Dicho problema es el de resolver si la Administración tributaria puede o no regularizar la situación de un contribuyente que presentó su autoliquidación por el IRPF sin tributar por los intereses de demora percibidos como consecuencia de una devolución de ingresos indebidos al amparo de la sentencia de 3 de diciembre de 2020, una vez conocido el nuevo criterio reflejado en la sentencia de 12 de enero de 2023.
Pues bien, el Tribunal Central concluye que la actuación de un obligado tributario que, a raíz de la sentencia del Tribunal Supremo de 3 de diciembre de 2020, hubiese formulado su autoliquidación por el IRPF sin incorporar a ella los intereses de demora satisfechos por una Administración tributaria como consecuencia de una devolución de ingresos indebidos, quedaría amparada por el principio de protección de la confianza legítima si, posteriormente, tras la publicación de la sentencia del Tribunal Supremo de 12 de enero de 2023 que considera sujetos al impuesto dichos intereses, la Administración tributaria pretendiera regularizar su situación tributaria con apoyo en esta última sentencia. Y es que, no se pueden regularizar situaciones pretéritas, en perjuicio del contribuyente, en las que éste aplicó en su autoliquidación el criterio jurisprudencial fijado en la sentencia de 3 de diciembre de 2020, criterio que al ser el vigente en el momento de presentación de su autoliquidación, era el criterio que, de acuerdo con la doctrina del Tribunal Central, vinculaba a la Administración Tributaria.
(TEAC, de 29-05-2023, RG 2478/2022)
En los supuestos de guardia y custodia compartida, el derecho a la aplicación del mínimo por descendientes ¿corresponde a ambos progenitores por partes iguales o influye el tiempo de convivencia con cada uno?
La controversia suscitada en el presente recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio concierne a que la oficina gestora de la AEAT denegó a la contribuyente, en tanto que ascendiente separado legalmente con dos hijos sin derecho a percibir anualidades por alimentos, el abono anticipado de la deducción del art. 81.bis.1.c) de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), por no tener derecho a la totalidad del mínimo por descendientes previsto en el art. 58 de dicha norma al disponer la sentencia de divorcio que la guarda y custodia de aquéllos es compartida con su excónyuge.
El TEAR, sin embargo, reconoce a la interesada el derecho a aplicar la totalidad del mínimo por descendientes previsto en el art. 58 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) porque a la vista de la sentencia de divorcio entiende que resulta acreditado que la convivencia sustancial de los hijos es con la madre, mientras que la del padre es residual -fines de semana alternos, dos tardes a la semana sin pernocta y la mitad de los periodos vacacionales-. Consecuentemente, el TEAR reconoce el derecho de la contribuyente al abono anticipado de la deducción por ascendiente con dos hijos a cargo.
La Directora recurrente considera, en línea con lo indicado por la oficina gestora de la AEAT, que en los supuestos de guardia y custodia compartida, el derecho a la aplicación del mínimo por descendientes regulado en el art. 58 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) corresponde a ambos progenitores por partes iguales, razón por la cual no procede en el caso examinado el abono anticipado de la deducción por ascendiente con dos hijos a cargo.
Pues bien, de la sentencia de divorcio se desprende que la guarda y custodia de los hijos será compartida, que no se estipula pago de anualidades por alimentos en favor de los hijos y que la contribución a la totalidad de los gastos que se devenguen por los hijos será del 70% para el padre y el 30% para la madre.
Resulta pacífico que la contribuyente cumple, en relación con la deducción del art. 81.bis.1.c) de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), los requisitos de ser un ascendiente separado legalmente con dos hijos sin derecho a percibir anualidades por alimentos. La controversia se plantea en relación con el requisito de tener respecto de dichos hijos el derecho a la totalidad del mínimo por descendientes previsto en el art. 58 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF).
Del art. 58 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) se infiere que el derecho al mínimo por descendiente exige que este último conviva con el contribuyente. Dicho precepto asimila a la convivencia con el contribuyente la dependencia respecto de este último, salvo cuando resulte de aplicación lo dispuesto en los arts. 64 y 75 de esta Ley. En el presente caso no resultan de aplicación los arts. 64 y 75 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) porque no se satisfacen anualidades por alimentos.
En el caso examinado la sentencia de divorcio establece que la guarda y custodia de los menores será compartida por sus progenitores. Quiere ello decir que la convivencia de los menores no es exclusiva con uno de los progenitores, aunque los tiempos de convivencia con uno u otro progenitor no sean iguales.
No cabe, a juicio del Tribunal Central, aceptar la postura del TEAR. El art. 58 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) exige para que proceda la aplicación del mínimo por descendiente que éste conviva con el contribuyente. Pues bien, lo cierto es que los hijos menores, tras la sentencia de divorcio, conviven de manera alternativa con ambos progenitores, por lo que tanto la contribuyente como su excónyuge tienen derecho a la aplicación del mínimo por descendientes respecto de sus dos hijos menores, de modo que, al amparo de lo dispuesto en el art. 61 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), el importe de dicho mínimo se prorrateará entre ellos por partes iguales. En este sentido debe señalarse que el art. 58.1 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) reconoce al contribuyente el derecho al mínimo por descendiente cuando éste conviva con él, sin que el art. 61 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) permita, cuando sean varios los contribuyentes con derecho a dicho mínimo, que puedan prorratearlo en proporción al tiempo de convivencia del descendiente con cada uno de ellos, toda vez que la norma es contundente a la hora de señalar que dicho prorrateo habrá de hacerse por partes iguales.
Incluso aceptando a efectos meramente dialécticos el criterio del TEAR en virtud del cual la convivencia debe entenderse producida con la madre por ser la del padre meramente residual, en el caso aquí analizado se alcanzaría igualmente la conclusión a favor del prorrateo por partes iguales del mínimo por descendientes entre ambos progenitores ateniéndonos al criterio de dependencia al que alude el art. 58 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) cuando señala que "se asimilará a la convivencia con el contribuyente, la dependencia respecto de este último salvo cuando resulte de aplicación lo dispuesto en los artículos 64 y 75 de esta Ley". Y es que, teniendo en cuenta que no se estipula en la sentencia de divorcio pago alguno de anualidades por alimentos, el hecho de que el padre de los menores contribuya a los gastos de asistencia de los hijos tanto ordinarios como extraordinarios pone de manifiesto la citada dependencia de éstos respecto de aquél.
(TEAC, de 29-05-2023, RG 8646/2022)
Deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades ya aplicadas por la entidad una vez iniciado un procedimiento de aplicación de los tributos
La controversia suscitada en el presente recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio concierne al funcionamiento de las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades.
Para el TEAR lo dispuesto en el art. 119.4 de la Ley 58/2003 (LGT) no resulta aplicable al caso “dado que en la aplicación de las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades no se establece ningún margen para la voluntad del sujeto pasivo y resultan aplicables automáticamente una vez que se cumplan las condiciones previstas normativamente (...)”.
El TEAC no lo comparte por dos motivos totalmente independientes: porque no comparte la afirmación anterior relativa a que no se establece ningún margen para la voluntad del sujeto pasivo y resultan aplicables automáticamente y porque, aunque la compartiera, ello no enervaría el que resulte aplicable lo que dispone el art. 119.4 de la Ley 58/2003 (LGT).
Así, en primer lugar, nunca, en ningún caso y en ningún momento, la simple realización de alguna de las actividades habilitantes para la aplicación de las deducciones ha exigido, y ni siquiera permitido, acreditar la deducción sin contar para ello con la aquiescencia de la entidad de que se tratara.
Y, habiendo realizado tal actividad y cumpliendo con los requisitos preceptivos, una vez que la entidad concernida hubiera decidido disfrutar de la deducción y hubiera acreditado para ello un determinado importe, ni el art. 25 de la Ley 61/1978 (Ley IS), ni el art. 37 de la Ley 43/1995 (Ley IS), ni el art. 44 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS), ni tampoco el art. 39 de la Ley 27/2014 (Ley IS), han exigido nunca que la deducción tenga que disfrutarse necesariamente en un determinado ejercicio; siempre ha habido ciertos ejercicios en los que se podía disfrutar, más allá de estos el derecho se perdía, pero en esos ejercicios las normas citadas jamás han establecido que debiera disfrutarse en uno o en otro.
El segundo de los dos motivos se basa exclusivamente en lo que dispone el art. 119.4 de la Ley 58/2003 (LGT), y es sin duda el más relevante.
El principio de regularización íntegra abomina el que unas determinadas partidas regularizadas en unos períodos inspeccionados y que pudieran repercutir a favor del obligado en otros no alcanzados por las actuaciones, no fuesen objeto de tratamiento en esos otros períodos. Algo que en el funcionamiento del precepto que nos ocupa no puede darse, porque, para que entre en juego el segundo inciso del art. 119.4, lo que se exige inexcusablemente es justamente todo lo contrario, que las deducciones concernidas estén ya aplicadas de antes, con lo que en ningún caso podrían quedar inaplicadas, que es lo que repugna al principio de regularización íntegra, y lo que, en su caso, ese principio viene a solucionar, que partidas que minoran la tributación y que han sido expulsadas como tales de un determinado período, no sean acogidas en otro u otros en que pudieran ser minoradoras de lo que se deba tributar en el mismo.
Dicho esto, el Tribunal establece que cuando esté ya iniciado un procedimiento de inspección que alcance a determinados períodos del IS, atendiendo a lo que dispone el art. 119.4 de la Ley 58/2003 (LGT), el obligado objeto de esas actuaciones no podrá desaplicar las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades (Cap. IV del Tít. VI de la Ley IS) que haya ya aplicado previamente en cualquier período que sea.
(TEAC, de 29-05-2023, RG 7228/2022)
Exigibilidad de la Tasa fiscal sobre los juegos de suerte, envite o azar, en la modalidad de explotación de máquinas recreativas y de azar durante el periodo de suspensión por el COVID-19
La cuestión controvertida que el Tribunal resuelve en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio consiste en determinar si es exigible la Tasa fiscal sobre los Juegos de suerte, envite o azar, en la modalidad de explotación de máquinas recreativas y de azar cedida a la Comunidad Autónoma de Valencia y correspondiente al 4T de 2020 durante el periodo de suspensión o limitación de la actividad que tuvo lugar consecuencia de la crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19.
Pues bien, el Tribunal resuelve que en tanto no se pronuncie el Tribunal Supremo resolviendo la cuestión de interés casacional planteada y fijando doctrina al respecto, la Tasa fiscal sobre los Juegos de suerte, envite o azar, en la modalidad de explotación de máquinas recreativas y de azar cedida a la Comunidad Autónoma de Valencia y correspondiente al 4T de 2020 es exigible durante el periodo de suspensión o limitación de la actividad que tuvo lugar como consecuencia de la crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, al no existir disposición legal expresa que estableciera la no exigencia o bonificación durante dicho periodo.
(TEAC, de 31-05-2023, RG 6783/2022)
Garantía hipotecaria de carácter inmobiliario: consideración de las cargas a efectos de valorar la suficiencia económica de la garantía ofrecida
La suspensión de la ejecución de los actos impugnados en vía económico-administrativa se encuentra regulada en el art. 233 de la Ley 58/2003 (LGT), y se encuentra desarrollado reglamentariamente en los arts. 43, 44 y 45 del RD 520/2005 (RGRVA), sin perjuicio de lo dispuesto en el art. 39.2 de la misma norma.
Dicho esto, en el presente caso subyacen dos cuestiones distintas. En primer lugar, determinar si la existencia de cargas previas sobre las fincas ofrecidas en como garantía hipotecaria determina su falta de idoneidad, y, en segundo lugar, si la garantía ofrecida en su conjunto es económicamente suficiente.
Pues bien, en relación con el hecho de que las cargas previas que recaen sobre las fincas referidas determinen la falta de idoneidad de la garantía, por las dificultades que puede plantear a la hora de la posible realización de los bienes, el Tribunal resuelve que las eventuales dificultades que pudieran surgir en el proceso de ejecución de la garantía constituida no pueden erigirse como causa de denegación, por lo que el hecho de que se encuentren gravadas con una carga preferente no determina, per se, su falta de idoneidad, en tanto que dicho razonamiento dejaría vacías de contenido todas las garantías consistentes en segunda o sucesivas hipotecas, no siendo oponibles las eventuales dificultades que se pudieran poner de manifiesto en un hipotético y futuro proceso de ejecución.
Con respecto a si la garantía aportada es económicamente suficiente, la garantía no resultaría económicamente suficiente en tanto que el valor neto de la garantía ofrecida es inferior al exigido para la suspensión en vía económico-administrativa. No obstante, el interesado alega que la garantía si es económicamente suficiente ya que teniendo en cuenta el importe del préstamo pendiente de amortizar, el saldo restante cubriría sobradamente el importe a garantizar.
Pues bien, a los efectos de valorar la suficiencia económica del bien ofrecido en garantía, tomando en consideración lo dispuesto en el art. 4.3 de la Ley 2/1994 (Subrogación y modificación de préstamos hipotecarios), según la interpretación dada por la Dirección General de los Registros y del Notariado en Resolución de 14 de mayo de 2015, en virtud de la cual se reconoce la posibilidad de la “recarga” de la hipoteca, entendida como la facultad de compensar las cantidades amortizadas del principal con nuevos importes recibidos sin pérdida del rango hipotecario, la cuantificación de la carga preferente no vendrá determinada por el saldo pendiente de amortización, sino por el total de la responsabilidad hipotecaria contratada.
(TEAC, de 18-04-2023, RG 7272/2022)
Rentas obtenidas por los prácticos del puerto procedentes de entidades mercantiles ¿Son rendimientos de trabajo o de actividades económicas?
Se alega en este caso la incorrecta calificación como rendimiento de trabajo de las rentas percibidas de las entidades XZ SL y TW SL, los cuales habían sido declarados como rendimientos de actividades económicas. Se defiende, tras una extensa argumentación, que no puede entenderse que concurran las notas de dependencia y ajenidad en la relación con la entidad XZ SL., que conllevaría la calificación pretendida de rendimiento de trabajo.
Por otro lado, respecto a los rendimientos percibidos de la entidad TW SL, señala que se trata de una retribución declarada como rendimiento de actividad económica por el propio pagador (TW SL), que carece de vinculación alguna con el interesado. Añade que es un servicio independiente del practicaje y perfectamente diferenciado, tanto por el lugar desde el cual se presta, como por el contenido del servicio en sí mismo considerado.
Pues bien, el Tribunal entiende que efectivamente, en el caso que ahora nos ocupa, no concurren las notas de ajenidad y dependencia propios de una relación laboral, debiendo de calificarse las rentas procedentes de las entidades XZ SL y TW SL como rendimientos de actividad económica y no rendimiento de trabajo como entendió la Inspección.
En ausencia de las notas dependencia y ajenidad que caracterizan la obtención de rendimientos del trabajo, cabe entender que los socios profesionales ejercen su actividad ordenando los factores productivos por cuenta propia en el sentido del art. 27 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) y por tanto desarrollan una actividad económica, aunque los medios materiales necesarios para el desempeño de sus servicios sean proporcionados por la entidad.
(TEAC, de 25-04-2023, RG 8077/2020)
El complemento de pensiones contributivas para la reducción de la brecha de género -que sustituye al de maternidad por aportación demográfica- tributa en IRPF como rendimiento del trabajo
El TJUE estableció que el complemento por maternidad en las pensiones contributivas del sistema era contrario a la aplicación progresiva del principio de igualdad de trato entre hombres y mujeres en materia de seguridad social, por resultar discriminatorio que se reconozca un derecho a un complemento de pensión por aportación demográfica para las mujeres, mientras que los hombres que se encuentran en una situación idéntica no tienen derecho a tal complemento. Por ello, la nueva regulación dada al art. 60 RDLeg. 8/2015 (TRLGSS) -a partir del 4 de febrero de 2021-, sustituye el complemento de maternidad por aportación demográfica por un complemento dirigido a la reducción de la brecha de género en el que el que el número de hijos es el criterio objetivo que se utiliza para articular la medida por cuanto su nacimiento y cuidado es la principal causa de la brecha de género.
En consecuencia, tanto la pensión de jubilación percibida por el contribuyente que determina el derecho a la percepción de dicho complemento, como el propio complemento de pensión contributiva para la reducción de la brecha de género que percibe el contribuyente, están sujetos a tributación en el IRPF como rendimientos de trabajo, en virtud del art. 17.2.a).1ª de la Ley 35/2006 (Ley IRPF). Y, por tanto, a su sistema de retenciones, tanto en lo que se refiere al abono de los atrasos por las diferencias producidas que puedan existir a favor del contribuyente, como en lo que se refiere al abono de su prestación periódica, y sin que respecto al complemento de pensión contributiva resulte de aplicación la exención del art. 7 h) de la Ley IRPF -prestaciones familiares-.
(DGT, de 23-03-2023, V0712/2023)
Un vehículo que no ha pasado la ITV no se ha de computar durante los días que no pueda circular a efectos de la estimación objetiva, pero seguirá estando afecto a la actividad
Un contribuyente ejerce la actividad de transporte de mercancías por carretera y determina el rendimiento neto por el método de estimación objetiva. Uno de los vehículos afectos a la actividad no ha pasado la inspección periódica (ITV), y no puede renovarla hasta dentro de varios meses.
Desde el punto de vista de la estimación objetiva, el módulo "carga del vehículo" se determinará por la capacidad de carga de un vehículo o conjunto de vehículos. Para determinar el rendimiento neto anual, el promedio de los módulos se determinará en función de las horas, cuando se trate de personal asalariado y no asalariado, o días, en los restantes casos, de efectivo empleo, utilización o instalación, salvo para el consumo de energía eléctrica o distancia recorrida, en que se tendrán en cuenta, respectivamente, los kilovatios/hora consumidos o kilómetros recorridos. Para el cómputo de días efectivos se tendrán en consideración los días destinados al descanso semanal o vacacional de la actividad. En consecuencia, el módulo capacidad de carga de la actividad deberá cuantificarse en función de los días en que cada vehículo afecto a la actividad se haya utilizado en la misma.
En este caso, como el vehículo no ha superado la ITV y no puede circular, dicho vehículo no se computará durante los días en que no pueda circular como consecuencia de la inspección desfavorable. Por tanto, las unidades del módulo "carga del vehículo" será la capacidad de carga prorrateada en función de los días que durante el año se haya podido utilizar.
Además, en la que se refiere a la afectación a la actividad, éste se considerará afecto y no se producirá la desafectación durante el tiempo que esté en reparación para poder pasar la ITV y poder volver a circular.
(DGT, de 17-03-2023, V0646/2023)
Cuando se suministra energía eléctrica para la prestación del servicio de recarga de vehículos, el que la adquiere tiene la condición de consumidor, estando el suministro de la electricidad sujeto al Impuesto Especial sobre la Electricidad
Una cooperativa es titular de un punto de recarga de vehículos eléctricos. Para la prestación del servicio de recarga contrató los servicios de una empresa que gestionaba el mismo mediante un sistema de autofacturas, cobrando por el uso de los servicios de su red y llevándose un 5% de la facturación a modo de comisión. A los efectos de este impuesto, siempre tendrán la condición de consumidores quienes adquieran la energía para la prestación de servicios de recarga energética de vehículos, sin distinguir si dicha prestación la realizan directamente o a través de terceros. Esto está en consonancia con la normativa del sector eléctrico, según la cual tienen la condición de consumidores aquellos que adquieren la energía para la prestación de servicios de recarga energética de vehículos, pudiendo realizar dicha actividad directamente o a través de un tercero. Por tanto, cuando se suministra energía eléctrica para la prestación del servicio de recarga de vehículos, el que la adquiere tiene la condición de consumidor, estando el suministro de la electricidad sujeto al Impuesto Especial sobre la Electricidad. En tal caso, de acuerdo con el art. 96 Ley II.EE, será contribuyente del impuesto aquel que, conforme a la Ley 24/2013 (Sector Eléctrico), realice el suministro de energía eléctrica al consumidor. El contribuyente del impuesto, esto es quien suministra la electricidad a las personas físicas o jurídicas que adquieren la energía para la prestación de servicios de recarga energética de vehículos y que, a efectos del Impuesto Especial sobre la Electricidad tienen la consideración de consumidores, debe repercutir el importe del impuesto sobre aquel para quien se realiza el suministro de energía eléctrica (consumidor), teniendo este la obligación de soportarlo.
(DGT, de 10-03-2023, V0535/2023)
Una estación de servicio puede efectuar la aditivación del carburante en sus instalaciones, pero no puede incorporar trazadores o marcadores, ya que estos deben incorporarse en una fábrica o depósito fiscal
Una asociación de empresarios de estaciones de servicios desea saber si la aditivación del carburante (gasóleos o gasolinas) se puede realizar en la propia Estación de Servicio (directamente en los depósitos de almacenamiento, o a través de los aparatos dispensadores, acoplándoles un módulo de aditivado). Los aditivos para carburantes, no recogidos en la enumeración del art. 46.1 Ley II.EE, quedan incluidos en el ámbito objetivo del impuesto cuando se destinen a ser utilizados como carburantes, o aditivos de carburante o a aumentar el volumen de los carburantes. Además, del art. 15.3 Ley II.EE, se desprende que una vez que se ha producido el devengo del impuesto se puede incorporar los aditivos a los carburantes fuera de fábrica o depósito fiscal, siempre que la cuota del impuesto correspondiente a la mezcla obtenida no sea superior al que correspondió a los elementos mezclados. Sin embargo, para los trazadores y marcadores para los que la legislación vigente prevé un tratamiento peculiar. En el caso de los trazadores y marcadores el Reglamento de Impuestos Especiales expresamente establece que han de incorporarse en una fábrica o depósito fiscal, y por tanto no es posible realizar estas operaciones en las estaciones de servicio.
(DGT, de 24-02-2023, V0428/2023)