Determinación de la base de la sanción en supuestos en los que existe una simulación societaria declarada: cambio de doctrina
Sin que esta cuestión haya sido específicamente alegada en el caso analizado, el TEAC no desconoce la reciente sentencia del Tribunal Supremo en materia de determinación de la base de la sanción en supuestos en los que existe una simulación societaria declarada, como ocurre en el presente caso, que es contraria a la anterior doctrina del Tribunal sentada en la Resolución TEAC, de 7 de mayo de 2015.
Así, la STS, de 8 de junio de 2023 cambia la doctrina existente, de manera que, cuando se haya declarado la simulación de la sociedad, considerando que toda la actividad corresponde al socio y haciendo desaparecer la sociedad interpuesta a efectos de la regularización efectuada, la base de la sanción corresponderá a la diferencia entre la cantidad dejada de ingresar por la persona física y la cantidad ingresada por la sociedad declarada por la sociedad simulada, al contrario que en el caso de que se regularice por operaciones vinculadas, en los que la base de la sanción será la cantidad dejada de ingresar por la persona física.
Cuando, como sucede en este caso, el mismo sujeto haya autoliquidado e ingresado en dos impuestos diferentes en referencia a lo que en puridad es la misma deuda tributaria, la claridad que se desprende de la literalidad del art. 191 de la Ley 58/2003 (LGT) desaparece, siendo necesario integrarlo, en tanto que habiendo ingresado por IRPF y por IS, la cuantía no ingresada no puede ser otra que la resultante de la regularización practicada por el IRPF menos la ya ingresada en el IS, porque sólo así se determina en su justa medida el perjuicio económico que sufre la Hacienda pública.
Teniendo conocimiento de esta doctrina, el TEAC ha examinado el acuerdo de imposición de sanción impugnado, observando cómo la AEAT ha utilizado como base de la sanción las cantidades dejadas de ingresar por el reclamante en los años 2011 y 2012, pero sin deducción de las cuotas efectivamente ingresadas por XZ, S.L., sociedad considerada interpuesta por la administración y simulada para la prestación de servicios comerciales, por lo que, en atención a la doctrina expuesta, se estima parcialmente la reclamación interpuesta, declarando la nulidad de la sanción tributaria impuesta, en cuanto debe recalcularse conforme al criterio recogido en la STS señalada, y, en su caso, con la devolución de las cantidades ingresadas en exceso, junto con los intereses de demora devengados.
(TEAC, de 24-07-2023, RG 4117/2020)
Enajenación de 3 elementos patrimoniales cuya referencia catastral es única -no siéndolo la inscripción registral- ¿Puede presentarse una sola autoliquidación -modelo 210-?
La controversia radica en torno a una cuestión formal: a saber, si habiendo enajenado el obligado tributario tres elementos patrimoniales -vivienda, plaza de garaje y trastero- en una única escritura pública era procedente que presentara una sola autoliquidación IRNR modelo 210, en la que calculara agregadamente la renta derivada de la transmisión y las retenciones soportadas.
Así, en el acuerdo de liquidación IRNR la Administración entendió que la interesada debió presentar tres autoliquidaciones diferenciadas: una por la transmisión del inmueble, otra por la transmisión del garaje y otra por la transmisión del trastero. Y, en consecuencia, siendo la única autoliquidación presentada relativa a la transmisión de la vivienda, dictó liquidación teniendo en cuenta el valor de transmisión, de adquisición y las retenciones soportadas únicamente con ocasión de la transmisión de la misma. Sin embargo, en relación con la tributación de la alteración patrimonial correspondiente a la enajenación del trastero y de la plaza de garaje, la Administración advirtió al contribuyente que la obtención de la devolución correspondiente estaría supeditada a la presentación de la correspondiente autoliquidación IRNR. Así, apenas un mes después de la notificación del acuerdo de liquidación citado, la interesada presentó dos autoliquidaciones IRNR en las que solicitaba a su favor la devolución del exceso de retenciones correspondientes al trastero y al garaje; autoliquidaciones cuya presentación extemporánea motivó la imposición de las dos sanciones por infracción tributaria previstas en el art. 198 de la Ley 58/2003 (LGT).
Es cuestión pacífica que el recurrente presentó extemporáneamente las autoliquidaciones correspondientes al garaje y al trastero en tanto que el plazo reglamentario previsto para su declaración es de 4 meses tras la transmisión del inmueble. No cabe duda de que se ha producido el elemento objetivo de la infracción establecido en la Ley. Sin embargo, las infracciones tributarias están condicionadas al cumplimiento de un doble requisito: el requisito objetivo -la realización de la conducta infractora tipificada y sancionada como tal-, y el requisito subjetivo cuya exigencia estriba de la inexistencia en nuestro ordenamiento jurídico de la denominada responsabilidad objetiva.
La interesada ha defendido que conforme a la normativa IRNR ella podía presentar una sola autoliquidación IRNR para tributar por los tres elementos patrimoniales -vivienda, garaje y trastero-, tesis que fundamenta en las instrucciones del modelo 210 aprobado por la AEAT. Sin embargo, de la lectura del art. 2 de la Orden EHA/3316/2010 (Modelos de autoliquidación 210, 211 y 213 del IRNR) se evidencia que esa especialidad de autoliquidación agregada sólo está normativamente permitida en los casos de rentas distintas de transmisiones de bienes inmuebles. Es decir, tanto la normativa IRNR como la normativa de presentación de la autoliquidación IRNR modelo 210 permiten la agrupación de rentas, pero la misma está excluida de un modo expreso para las transmisiones de bienes inmuebles.
Realizada esta precisión, el TEAC advierte que, la peculiaridad es que en el presente expediente no se conoce, por los datos que obran en el expediente, que el trastero y la plaza de garaje tengan una referencia catastral distinta a la vivienda, sino una inscripción registral en el Registro de la Propiedad distinta. Y esta peculiaridad lleva al TEAC a completar su criterio ya que, aunque en la mayoría de los supuestos se cumplirá la regla de que tiene que presentarse tantas autoliquidaciones IRNR como referencias catastrales haya, esa regla es incompleta en la medida en que no cubriría estos otros supuestos (poco frecuentes) en los que bajo una sola referencia catastral hay distintos bienes inmuebles conforme con la normativa registral. Así, no debe condicionarse el número de autoliquidaciones IRNR a presentar al número de referencias catastrales, sino al número de bienes inmuebles transmitidos, entendiéndose por bienes inmuebles también las cuotas indivisas en garajes y trasteros art. 21 del RD 417/2006 (Desarrolla TR Ley Catastro Inmobiliario). Y ello es plenamente compatible con la normativa IRNR y con el art. 2 de la Orden EHA/3316/2010 (Modelos de autoliquidación 210, 211 y 213 del IRNR) ya que éste no establece un concepto específico tributario de "bien inmueble", sino que únicamente preceptúa que en el caso de "Rentas derivadas de transmisiones de bienes inmuebles: se declarará de forma separada cada devengo de renta".
De lo anterior se colige que, si bien es firme, la liquidación administrativa IRNR 2018 girada por la ONGT teniendo únicamente en consideración los valores de transmisión, adquisición y retenciones atribuibles a la vivienda fue conforme a derecho porque la tributación de las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de las cuotas indivisas de garaje y trastero debían hacerse en una autoliquidación IRNR modelo 210 distinta. Sin embargo, respecto a la imposición de sanción, el TEAC considera que la conclusión no puede ser la misma. La razón es que considera que en estos casos en que la referencia catastral es única -no siéndolo la inscripción registral-, la presentación de una sola autoliquidación agregada para la tributación de la ganancia patrimonial de varios bienes inmuebles, si bien no es conforme a derecho, se encuentra exonerada de responsabilidad por infracción tributaria al entender el TEAC que concurre un supuesto de interpretación razonable de la norma. Fue razonable que la interesada entendiera que al tener sus tres bienes inmuebles una misma referencia catastral, pudiese presentar una sola autoliquidación IRNR para tributar por la ganancia patrimonial obtenida.
(TEAC, de 24-07-2023, RG 5607/2020)
Cómputo del tiempo de ocupación de la vivienda en precario a efectos del plazo de tres años de residencia efectiva de la vivienda habitual
Como es por todos conocida, es requisito indispensable, para que la ganancia patrimonial obtenida en la venta esté exenta, que tal ganancia se origine como consecuencia de la transmisión de la vivienda habitual y, para ello, la vivienda debe haberse utilizado al menos tres años, salvo causas justificadas que hayan obligado a abandonar la vivienda antes de los 3 años y que en el presente caso no concurren ni tan siquiera se han alegado.
En el supuesto que nos ocupa, de la documentación obrante en el expediente y de las alegaciones aportadas junto al escrito de interposición del presente recurso, resulta demostrado que el contribuyente adquirió una vivienda y que la misma se enajenó antes de que pasaran tres años desde su adquisición, documentando la compraventa en escritura pública. También resulta demostrado que, aunque el contribuyente vendió el inmueble antes de que pasaran 3 años desde que la compró, una vez vendida, siguió habitándola unos meses más a título de precarista. Por tanto, está demostrado que cuando el contribuyente vendió su vivienda aún no habían pasado 3 años de su utilización como vivienda habitual, si bien dicho uso material como vivienda se prolongó unos meses más tras la venta, si bien a título de precarista.
Dicho esto, el TEAC comparte el criterio de la AEAT, confirmado por el TEAR en la resolución recurrida, de considerar que los beneficios fiscales vinculados a la vivienda habitual del contribuyente están ligados a la titularidad del pleno dominio de la vivienda. En el plano jurisprudencial, el Tribunal Supremo ha consolidado una línea clara según la cual el disfrutar de exenciones o deducciones vinculadas a la inversión en o de la vivienda requiere ostentar el pleno dominio de la misma, a la luz de lo dispuesto en el art. 54 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF).
La ocupación material de la vivienda mediante ejercicio del derecho de precario implica que el pleno dominio fue transmitido en el momento de la compraventa a los adquirentes de la misma y el TEAC considera que el precario supone una utilización ajena sin título, o en virtud de título nulo o que haya perdido validez, sin que medie renta o cualquier otra contraprestación.
En consecuencia, la institución jurídica del precario, no debe en ningún caso computarse a efectos del plazo legal mínimo exigido por el art. 41 bis del RD 439/2007 (Rgto. IRPF) de tres años de residencia continuada en la vivienda, para considerarla como habitual, sino que sólo debe computarse la posesión que se realiza en concepto de pleno dominio. Por tanto, resulta claro que la residencia en la vivienda transmitida en concepto de propietario ha sido inferior a tres años, lo que lleva a considerar que se ha incumplido el plazo y la aplicación de la exención por reinversión resulta improcedente.
(TEAC, de 24-07-2023, RG 6133/2022)
Actuaciones ejecutivas tras presentarse la solicitud de suspensión ante la jurisdicción penal en una liquidación vinculada a delito
En el presente caso, nos encontramos ante una liquidación vinculada a posible delito contra la Hacienda Pública, por lo que resulta de aplicación lo dispuesto a tales efectos en la normativa tributaria y penal, que debe considerarse de aplicación preferente en virtud del principio de especialidad.
Dicho esto, no cabe más que indicar que tanto la normativa tributaria como la penal prevén expresamente que "la existencia del procedimiento penal por delito contra la Hacienda Pública no paralizará las actuaciones administrativas dirigidas al cobro de la deuda tributaria liquidada, salvo que el Juez hubiere acordado la suspensión de las actuaciones de ejecución".
Pues bien, en este caso, si bien en el momento de notificarse la providencia de apremio, se había solicitado la suspensión de la liquidación vinculada a delito, la solicitud de suspensión no impedía, que la Administración continuara con el procedimiento ejecutivo para el cobro de la liquidación vinculada a delito.
En definitiva, de acuerdo con el art. 305 de la Ley Orgánica 10/1995 (CP) "la existencia del procedimiento penal por delito contra la Hacienda Pública no paralizará la acción de cobro de la deuda tributaria. Por parte de la Administración Tributaria podrán iniciarse las actuaciones dirigidas al cobro, salvo que el Juez, de oficio o a instancia de parte, hubiere acordado la suspensión de las actuaciones de ejecución, previa prestación de garantía", por lo que no había impedimento para que la Administración dictara la providencia de apremio impugnada.
(TEAC, de 17-07-2023, RG 277/2021)
La notificación del acuerdo de enajenación de subasta no es un acto susceptible de reclamación
En el caso que nos ocupa, el interesado interpuso recurso contra el anuncio de subasta, anuncio que no tiene sino como finalidad que se tenga conocimiento de la misma con vistas a que las personas que así lo deseen puedan participar en la misma, sin que por contra estas personas puedan ser consideradas como legitimadas para su impugnación.
Es más, el anuncio de subasta tiene la consideración de acto de trámite que no decide sobre el fondo del asunto o pone término al procedimiento, por lo que, al amparo del art. 227 de la Ley 58/2003 (LGT), se estaría ante un acto no susceptible de recurso.
El Tribunal matiza que, aun cuando un órgano de aplicación de los tributos haya "reconocido legitimación" a un sujeto que carece de la misma, ello no supone que se tenga que entrar a examinar las alegaciones formuladas, a pesar de reconocer correctamente tal falta de legitimación. Dicho de otro modo, el anuncio de subasta tiene como finalidad que se tenga conocimiento de la misma para que las personas que lo deseen puedan participar en ella, sin que por ello puedan ser consideradas como legitimadas para su impugnación. Por lo tanto, el anuncio de subasta tiene la consideración de acto de trámite que no decide sobre el fondo del asunto o pone término al procedimiento, no siendo susceptible de reclamación.
(TEAC, de 17-07-2023, RG 5078/2020)
Al ser la declaración de fallido de carácter total, los actos de recaudación posteriores a tal declaración deben de considerarse estériles
Alega el interesado en primer término la prescripción de la facultad a exigirle el pago de las deudas como responsable subsidiario. Al tratarse de una responsabilidad de carácter subsidiario, el cómputo del plazo de prescripción para exigir el pago al responsable comienza el día de la última actuación recaudatoria realizada frente al deudor principal.
En el expediente consta acreditado que la Dependencia de Recaudación procedió a la declaración de fallido total de XZ, S.L. el día 11/5/2016. En el acuerdo impugnado, la Administración cita en cada una de las diversas deudas derivadas, las diferentes actuaciones recaudatorias dirigidas frente al deudor principal, observándose que varias de tales actuaciones se han producido con posterioridad a la declaración de fallido. Así mismo, se aprecia que, con posterioridad a dicha fecha, la deudora principal presentó alguna autoliquidación, y también le fueron giradas por la Administración varias liquidaciones de intereses de demora.
Siendo esto así, el interesado cita en apoyo de su alegación, entre otra jurisprudencia, la STS, de 7 de febrero de 2022 en virtud de la cual el inicio del cómputo del plazo de prescripción para exigir la obligación de pago al responsable subsidiario para aquellas deudas liquidadas o autoliquidadas con anterioridad a la declaración de fallido, se inicia el día de la declaración de fallido. Por otra parte, la declaración de fallido es de carácter total, y por ello, los actos de recaudación posteriores a tal declaración deben de considerarse estériles, por lo que, salvo la previa revisión de dicha declaración y la rehabilitación de los créditos tributarios, no interrumpen la prescripción de la acción de cobro sobre dichos créditos.
En el presente caso, el cómputo del plazo de prescripción para exigir la obligación de pago al responsable para aquellas deudas liquidadas o autoliquidadas con anterioridad a la declaración de fallido, se inicia el día de la declaración de fallido. Respecto de aquellas deudas que a la fecha de la declaración de fallido aún no habían nacido y por tanto no eran exigibles al deudor principal, en base al principio de la actio nata, la exigencia de tales deudas al responsable subsidiario solo puede hacerse desde el momento en que, vencido el plazo de ingreso para el deudor principal, éste no ha ingresado las deudas. Al ser la declaración de fallido de carácter total, los actos de recaudación posteriores a tal declaración deben de considerarse estériles, por lo que salvo la previa revisión de dicha declaración de fallido y la rehabilitación de los créditos tributarios, no interrumpen la prescripción de la acción de cobro sobre dichos créditos.
(TEAC, de 17-07-2023, RG 6516/2021)
Responsabilidad subsidiaria: no puede eludirse la garantía de la previa declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios
La responsabilidad que se imputa al interesado es la establecida en el art. 43.1 a) de la Ley 58/2003 (LGT) y alega que estando acreditado que la empresa TW, S.L. había emitido facturas con datos falsos o falseados, la misma debió ser considerada responsable directa de la deuda tributaria exigida a XZ, S.L., al ser causante o haber colaborado activamente en la realización de una infracción tributaria, y por consiguiente antes de proceder a la derivación de responsabilidad subsidiaria debió tramitarse el correspondiente expediente de derivación contra dicha entidad.
Efectivamente, no cabe duda de que el emisor de facturas falsas puede ser objeto de derivación de responsabilidad solidaria respecto de la sanción impuesta al receptor por "dejar de ingresar la deuda tributaria". En el supuesto aquí considerado, no existe constancia alguna de que TW, S.L. haya sido sancionada por la emisión de facturas falsas en el ejercicio 2008, por lo que ninguna limitación existía para que la Administración pudiera eventualmente declarar a dicha entidad, emisora de las facturas falsas, responsable solidaria se las deudas de la entidad receptora de las mismas.
Por otra parte, tanto el art. 41.5 como el 176 de la Ley 58/2003 (LGT) disponen con claridad que la derivación de la acción administrativa a los responsables subsidiarios tiene como presupuesto la previa declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios, sin que quepa, a juicio del Tribunal, eludir dicha garantía obviando la declaración como responsables solidarios de aquellos sujetos en que concurra dicha responsabilidad. Por consiguiente, sin perjuicio de que la determinación y declaración de la responsabilidad sea de la exclusiva competencia del órgano de recaudación, lo cierto es que cuando de los datos que ofrezca el expediente o de los aportados por los interesados pueda llegarse a la convicción razonable de que existen suficientes elementos de juicio que hubieran debido determinar la indagación y eventual declaración de responsables solidarios, esa tarea es obligada para la Administración con anterioridad a la posible exigencia de la responsabilidad subsidiaria prevista en el art. 43.1 a) de la Ley 58/2003 (LGT), pues estamos ante una materia en la que no cabe atribuir a la Administración margen de discrecionalidad.
En definitiva, en el expediente de derivación la Administración debió justificar la inexistencia de responsables solidarios a quienes pudiera serles exigidas las deudas liquidadas por la Inspección a XZ, S.L., máxime si tenemos en cuenta los motivos de la regularización inspectora, limitados a constatar la existencia de facturas falsas emitidas por TW, S.L., conducta susceptible de integrarse en el presupuesto de hecho previsto en el art. 42.1 a) de la Ley 58/2003 (LGT) -causantes o colaboradores activamente en la realización de una infracción tributaria-, pero nada se dice sobre esa cuestión en el acuerdo que declaró la responsabilidad del aquí interesado. En consecuencia, se anula el acuerdo de derivación y la resolución del Tribunal Regional por incumplimiento de lo previsto en los arts. 41.5 y 176 de la Ley 58/2003 (LGT).
(TEAC, de 17-07-2023, RG 6794/2020)
La suspensión de los plazos derivada del estado de alarma depende de una circunstancia meramente objetiva no condicionada a dilaciones o interrupciones justificadas
La entidad defiende la superación del plazo máximo de duración del procedimiento inspector, con los correspondientes efectos que ello conllevaría en términos, principalmente, de prescripción del derecho de la Administración a liquidar el tributo y ejercicio objeto del mismo. En particular, dispone que la única razón por la que no se produciría la superación del plazo máximo de duración del procedimiento, según el acuerdo de liquidación, sería la suspensión de su cómputo, por un período de 78 días, a raíz de la normativa asociada al estado de alarma causado por el COVID-19.
Pues bien, dicha suspensión no se hace depender, en contra de lo esgrimido por el escrito de alegaciones, de que los órganos encargados de la comprobación motiven en qué medida la interrupción de las actuaciones puede ocasionar la superación del plazo máximo, sino de una circunstancia meramente objetiva, como es la existencia de un estado de alarma que dificultaba o incluso imposibilitaba la realización de trámites imprescindibles en el desarrollo de todo procedimiento administrativo. Es por ello por lo que la normativa no condiciona tal suspensión a la concurrencia de los requisitos alegados, como sí ocurre en otros casos, tales como las dilaciones o interrupciones justificadas del art. 104.2 de la Ley 58/2003 (LGT) o la antigua ampliación del plazo de duración del procedimiento inspector vigente hasta 2015.
El principio de especialidad normativa consolidado por nuestra jurisprudencia como principio general del derecho obliga a estar en primer lugar a las normas específicas que regulan la suspensión "sui generis" derivada del estado de alarma por la situación sanitaria del COVID-19. De la misma se infiere, que la causa de suspensión del plazo de duración del procedimiento es objetiva -en contra de lo mantenido por el escrito de alegaciones-, dadas las dificultades de continuarlo asociadas al estado de alarma que generó la pandemia entre dichas fechas, siendo la razón por la que se prevé la suspensión del procedimiento sin estar condicionado a ningún requisito de motivación o del momento en qué se encontrase dicho procedimiento administrativo. Ahora bien, ello es compatible con la realización por los funcionarios de la Administración de trabajo propio e interno, encaminado a la ordenación de la información y a la facilitación de su análisis en el marco de la comprobación.
(TEAC, de 26-06-2023, RG 2497/2021)
Habiéndose entendido rechazada la notificación electrónica de un requerimiento de información como consecuencia de no accederse a su contenido ¿concurre el elemento subjetivo necesario a efectos de imponer la sanción?
Por lo que respecta a la concurrencia del elemento subjetivo en la comisión de la infracción, la entidad reclamante alega que no procedía apreciar culpabilidad, que tal culpabilidad no se motiva debidamente por parte de la Administración y que su acción no daría lugar a responsabilidad por infracción tributaria en la medida en que debe presumirse que actuó de buena fe.
Procede determinar, por tanto, si habiéndose entendido rechazada la notificación de un requerimiento de información como consecuencia de no accederse a su contenido en los términos previstos en la normativa reguladora de las notificaciones por medios electrónicos, puede concurrir el elemento subjetivo necesario a efectos de imponer la sanción por la infracción tipificada en el art. 203 de la Ley 58/2003 (LGT).
Pues bien, no aportándose por parte de la entidad pruebas que desvirtúen las sí aportadas por la Administración, tal y como se analizan con respecto a la concurrencia de los tipos objetivo y subjetivo de la infracción, no cabe apreciar que concurran en el presente supuesto ninguna de las causas de exoneración de responsabilidad previstas en el art. 179.2 de la Ley 58/2003 (LGT) ni, en particular, que la entidad hubiera actuado con la diligencia debida en los términos a los que se refiere el apdo. d) de dicho artículo.
No desconoce el TEAC las recientes sentencias del Tribunal Constitucional, pero a diferencia de lo que ocurre en las mismas, la entidad no accedió al contenido de las notificaciones electrónicas únicamente con ocasión de los requerimientos efectuados, mientras que a lo largo del procedimiento sancionador, desde su inicio hasta su finalización, y en la resolución del recurso de reposición, accedió al contenido de los actos notificados, no constando ninguna circunstancia que le hubiese impedido acceder también a la Sede electrónica con ocasión de los requerimientos notificados.
En consecuencia, procede desestimar las alegaciones formuladas al respecto, y confirmar la concurrencia del elemento objetivo de la infracción tributaria del art. 203 de la Ley 58/2003 (LGT), al no atender ninguno de los tres requerimientos debidamente notificados, así como de la existencia de culpabilidad en su conducta al no haber accedido a la Sede electrónica estando obligado a ello, lo que condujo a la desatención de los referidos requerimientos, y sin que se haya acreditado ningún motivo que le impidiese su acceso, ni exista ninguna causa de exoneración de la responsabilidad por infracción tributaria prevista en el art. 179.2 de la Ley 58/2003 (LGT).
(TEAC, de 21-06-2023, RG 2394/2021)
La DGT se pronuncia de nuevo sobre los intereses de demora, para especificar que el cambio de criterio afecta también a la integración en la base imponible, dejando de ser renta del ahorro a ser renta general
Con ocasión de la declaración mediante sentencia judicial de la nulidad de un contrato de tarjeta de crédito con una entidad bancaria, la DGT se pronuncia sobre el abono del exceso sobre el capital prestado más intereses legales e intereses de ejecución.
Se determina que los intereses en este caso, tanto los legales como los de ejecución, procede calificarlos como ganancia patrimonial. Tradicionalmente, con la normativa del IRPF anterior a la vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, la DGT mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; y aunque desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, se mantiene la aplicación de este criterio interpretativo y la inclusión en la renta del ahorro de los intereses integrándolos en la base imponible del ahorro.
Ahora bien, el Tribunal Supremo en su sentencia de 12 de enero de 2023, recurso n.º 2059/2020, en relación con los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos ha fijado la siguiente doctrina: “los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos se encuentran sujetos y no exentos del impuesto sobre la renta, constituyendo una ganancia patrimonial que constituye renta general, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 46, b) LIRPF, interpretado a sensu contrario”.
El nuevo criterio fijado por el Supremo conlleva además modificar también la interpretación que se venía manteniendo sobre la integración de los intereses indemnizatorios en la base imponible del ahorro, pues no resulta congruente continuar con una interpretación no compartida por el Tribunal Supremo, por lo que este aspecto de la integración de los intereses indemnizatorios debe reconducirse a su consideración como renta general y consecuente integración en la base imponible general, pues como afirma el Tribunal no se han puesto de manifiesto con ocasión de la transmisión de elementos patrimoniales.
Por tanto, este Centro entiende procedente poner fin al criterio que venía manteniendo hasta ahora sobre la integración en la base imponible del ahorro de los intereses indemnizatorios pasando a considerar que su integración debe realizarse en la base imponible general.
(DGT, de 13-06-2023, V1664/2023)