Derivación de responsabilidad en caso de indicios de delito contra la Hacienda Pública

Son requisitos para que la Administración tributaria pueda declarar la responsabilidad, en caso de existencia de indicios de delitos contra la Hacienda Pública los siguientes:

• Un requisito material, que consiste en que se haya dictado una liquidación administrativa vinculada a un delito contra la Hacienda Pública, de conformidad con lo establecido en los arts. 250 y siguientes de la Ley 58/2003 (LGT).
• Un requisito subjetivo, que consiste en que por parte del declarado responsable se observe su participación como causante o colaborador en los hechos que motivan dicha liquidación.
• Un tercer requisito de imputabilidad, consistente en que el declarado responsable se encuentre formalmente imputado en un proceso penal iniciado por delito contra la Hacienda Pública o haya sido condenado como consecuencia de dicho proceso.

Se entienden cumplidos los citados requisitos cuando, tras dictarse la liquidación vinculada a delito contra la Hacienda Pública, se presenta ante la Fiscalía denuncia de los hechos relativos al obligado tributario que pudieran ser constitutivos de delito contra la Hacienda Pública a los efectos de que se pueda interponer la oportuna querella ante el Juzgado correspondiente.

En el presente supuesto se cumplen todos los requisitos necesarios para la declaración de la referida responsabilidad, pero el interesado considera que no es de aplicación el art. 258 de la Ley 58/2003 (LGT) en su redacción vigente tras la modificación operada por la Ley 34/2015, en vigor desde el 12 de octubre de 2015.

Pues bien, del tenor de esa disposición transitoria se desprende con evidencia que el supuesto de responsabilidad de que se trata puede ser de aplicación a infracciones cometidas con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 34/2015 y a las personas causantes o colaboradoras en su comisión, cuando haya sido ya de aplicación la nueva tramitación del delito fiscal establecida en la Ley 34/2015 y, en consecuencia, se haya practicado liquidación conforme a lo dispuesto en el art. 250 de la Ley 58/2003 (LGT) -introducido por aquella ley-, como sucede en el presente caso, posibilitando con ello la actuación de la Administración tributaria en orden al cobro de esa deuda tributaria liquidada en origen al obligado tributario sujeto pasivo.

Así, en el supuesto que se analiza es posible la declaración de responsabilidad porque las liquidaciones vinculadas a delito fueron dictadas con posterioridad a la entrada en vigor de la ley como consecuencia de la debida aplicación del apdo. 8 de la disposición transitoria única de la mencionada Ley 34/2015.

(TEAC, de 19-01-2024, RG 4690/2021)

Deudas procedentes de la responsabilidad civil por delito contra la Hacienda Pública y responsabilidad solidaria

La cuestión controvertida en el presente recurso consiste en determinar si para la recaudación de las deudas por responsabilidad civil por delito contra la Hacienda Pública resulta o no aplicable el art. 42.2 de la Ley 58/2003 (LGT).

Pues bien, el Tribunal inadmite el presente recurso de alzada porque al tiempo de dictarse la resolución del TEAR, ya existía doctrina vinculante del TEAC dictada en recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio - Resolución TEAC, de 17 de febrero de 2022-, en la cual, se fijó como criterio que para la recaudación de las deudas en concepto de responsabilidad civil y multa, derivadas de un delito de la Hacienda Pública, no resulta aplicable el art. 42.2 de la Ley 58/2003 (LGT) de responsabilidad solidaria.

(TEAC, de 19-01-2024, RG 2025/2023)

¿Constituye infracción administrativa de contrabando la tenencia, con fines comerciales, de labores de tabaco nacional adquirido en un estanco que cuenta con las correspondientes precintas?

En el caso que nos ocupa, en el acta levantada por los agentes de la Guardia Civil se recoge que, tras una inspección administrativa en materia de Tabacos, se localizan 3.088 cajetillas de tabaco y 45 bolsas de tabaco de picadura a la venta al público, que la tienda no tiene autorización del Comisionado del Mercado de Tabacos para la venta y el propietario no puede justificar fehacientemente el origen de las labores de tabaco no mostrando en ningún momento tickets o facturas, por lo que se aprehenden y se precintan en siete cajas las labores del tabaco localizadas por una supuesta infracción de Contrabando de la Ley Orgánica 12/1995 (Represión del Contrabando).

Si bien el acta no señala si el tabaco incautado tiene o no las precintas reglamentarias, figura en el expediente una diligencia de constancia de hechos firmada por una actuaria de la Dependencia de Aduanas e Impuestos Especiales de Madrid que, personada en las instalaciones, procede a recontar el tabaco incautado así como a comprobar la presencia o ausencia de precintas reglamentarias, obteniendo como resultado de estas últimas actuaciones que todas las cajetillas de tabaco poseen la precinta fiscal reglamentaria, habiéndose comprobado su autenticidad con dispositivo luminoso.

Se trata por lo tanto de analizar si analizar si la tenencia, con fines comerciales, de labores de tabaco nacional adquirido en un estanco y que cuenta con las correspondientes precintas puede ser considerado infracción administrativa de contrabando.

En el caso que nos ocupa, el requisito que se considera incumplido no es otro que la falta de la autorización de la Delegación del Gobierno en el Monopolio de Tabacos para vender al por menor con recargo, labores de tabaco.

Debe hacerse notar que no se observa ningún otro incumplimiento legal ya que al haberse adquirido el tabaco en una expendeduría oficial -hecho no discutido- se garantiza que se han satisfecho los Impuestos Especiales y el IVA y que, además, la fabricación y comercialización se ha efectuado de acuerdo con las especificaciones establecidas por el organismo regulador al efecto, esto es, el Comisionado para el Mercado de Tabacos.

Pues bien, respecto a este incumplimiento, el Tribunal Supremo se ha pronunciado en el sentido de que la tenencia de labores del tabaco con precintas y adquiridas en estanco, para su venta al por menor sin autorización, no constituye infracción administrativa de contrabando.

(TEAC, de 14-12-2023, RG 3864/2020)

¿Pueden solicitarnos información adicional en el seno del propio procedimiento de devolución a no establecidos?

Es por todos conocido que los procedimientos de solicitud de devolución de cuotas soportadas por no establecidos en el TAI iniciados a partir del 1 de julio de 2021 se someterán a la nueva regulación establecida en los arts. 119 y 119.bis de la Ley 37/1992 (Ley IVA) y en los arts. 31 y 31.bis del RD 1624/1992 (Rgto IVA).

Lo anterior implica que, de acuerdo con la nueva redacción del art. 119.Siete de la Ley del Impuesto dada por el RDL 7/2021, de 27 de abril, en aquellos casos en que, una vez presentada la solicitud de devolución conforme a lo previsto legalmente, la Administración necesite requerir mayor información para poder adoptar una resolución sobre la misma, aquella podrá llevar a cabo la comprobación en el seno del propio procedimiento de devolución a no establecidos.

Por tanto, deben desestimarse en este punto las alegaciones de la contribuyente pues, analizado el presente expediente, el TEAC entiende que la Oficina Nacional de Gestión Tributaria no se ha extralimitado en el ejercicio de sus competencias y que la comprobación llevada a cabo tenía cabida en el marco del procedimiento de devolución a no establecidos a la luz de la nueva redacción del art. 119.7 de la Ley 37/1992 (Ley IVA).

(TEAC, de 14-12-2023, RG 4721/2022)

Importación de material sanitario destinado a combatir el COVID-19: se abre la posibilidad de solicitar la rectificación de la declaración aduanera

A fin de facilitar la adquisición del material necesario para luchar contra la pandemia ocasionada por el COVID-19, la Comisión adoptó una Decisión para conceder una franquicia de los derechos aduaneros de importación que gravan las mercancías importadas cuando se destinen a los fines descritos en el art. 74 del Reglamento (CE) nº 1186/2009 del Consejo (Régimen comunitario de franquicias aduaneras) y una exención del IVA que grava las mercancías importadas cuando se destinen a los fines descritos en el art. 51 de la Directiva 2009/132/CE del Consejo (Ámbito de aplicación del art. 143, letras b) y c), de la Directiva 2006/112/CE en lo referente a la exención del IVA de algunas importaciones definitivas de bienes).

Para que la importación se beneficie de la franquicia de derechos de importación y de la exención del IVA, de acuerdo con la información facilitada por el Departamento de Aduanas, es necesario que se cumplan los siguientes requisitos:

• Que tenga por objeto material sanitario para afrontar la crisis sanitaria del COVID-19.
• Que la importación se realice entre el 30 de enero y 31 de octubre de 2020.

En casos como el que nos ocupa, cuando el operador importe para la posterior donación del material adquirido a un ente público, deberá justificarse la donación y recepción de los bienes por la entidad donataria. Además, se abre la posibilidad de solicitar la rectificación de la declaración aduanera para importaciones realizadas antes de la entrada en vigor de la Decisión y que cumplan todos los requisitos.

(TEAC, de 22-11-2023, RG 6356/2020)

Exclusión del Registro de Devolución Mensual -REDEME-: declaración de concurso y ejecución de las deudas pendientes de ingreso

En este caso la controversia se suscita en relación con el alcance de lo previsto en el art. 74.1 g) del RD 1065/2007 (RGAT), y su virtualidad a efectos de la pretendida exclusión del REDEME.

La Administración acuerda la exclusión de la entidad del REDEME fundamentando que no se encuentra al corriente de sus obligaciones tributarias en los términos del art. 74.1.g) del RD 1065/2007 (RGAT), en la medida en que, habiendo sido declarada la entidad en concurso, mantenía deudas o sanciones en período ejecutivo.

Dicha resolución fue confirmada, asimismo, en reposición, señalando al efecto que de lo dispuesto en los arts. 74 del RD 1065/2007 (RGAT) y 55 de la Ley 22/2003 (Ley Concursal), se deduce que cuando un obligado tributario entra en concurso no se produce la suspensión de la ejecución de las deudas tributarias que tenga pendientes de ingreso, sino que su ejecución pasa a realizarse a través del proceso concursal y, en consecuencia, si mantiene con la Administración tributaria deudas o sanciones en periodo ejecutivo, no estará al corriente de sus obligaciones tributarias, tal y como ocurre en el caso presente con la entidad interesada.  En definitiva, la causa determinante de la exclusión del REDEME es lo dispuesto por el art. 74.1 g) del RD 1065/2007 (RGAT).

Pues bien, en virtud de lo dispuesto por el art. 55 de la Ley 22/2003 (Ley Concursal), las deudas tributarias en período ejecutivo cuyas actuaciones estén en tramitación, quedan suspendidas de su ejecución desde la fecha de declaración del concurso, sin perjuicio del tratamiento concursal que corresponda dar a los respectivos créditos y, en su caso, a los bienes apremiados.

Si bien es cierto que los concursados mantienen una posición deudora con la Hacienda Pública, se niega a esta una eventual autonomía de ejecución por cuanto que la situación patrimonial del concursado y cualquier actividad relacionada con la misma se encuentran sometidas a la Ley Concursal y bajo la supervisión y control del juez del concurso y con la participación de la Administración concursal en el grado de intensidad que en cada caso se establezca. En este sentido, y de acuerdo con la normativa concursal, los pagos efectuados por un deudor concursado a sus acreedores, tanto públicos como privados, deben realizarse de forma ordenada y bajo el control del juez del concurso. Asimismo, dicho control jurisdiccional se ejerce directamente o a través de la Administración concursal designada y supervisada por el Juez y alcanza no sólo a las obligaciones de pago del concursado, sino también a sus derechos de cobro.

Por tanto, declarado el concurso, la Administración tributaria no podrá ejecutar autónomamente los créditos que tuviera frente al concursado, sino que tal ejecución deberá llevarse a cabo en el seno del proceso concursal. Lo anterior supone que, cuando un obligado tributario entre en concurso, no se produce la suspensión de la ejecución de las deudas que tuviera pendiente de ingreso en el sentido expuesto por la normativa tributaria -arts. 233 de la Ley 58/2003 (LGT) y 43 y 46 del RD 520/2005 (RGRVA), sino que su ejecución pasa a realizarse a través del proceso concursal, por lo que se mantienen las deudas o sanciones en período ejecutivo con la Administración tributaria.

La declaración de concurso lo que impide es una ejecución independiente, al margen del proceso concursal, quedando dicha imposibilidad de ejecutar el patrimonio del concursado exclusivamente vinculada al concurso de acreedores y su desarrollo, pero no anula los efectos del impago en periodo voluntario ni su consideración de no estar al corriente del pago de sus obligaciones tributarias .

(TEAC, de 24-10-2023, RG 5693/2022)

Extracción de muestras de aceite de oliva presentado a granel: las autoridades aduaneras están obligadas a especificar en diligencia cómo se ha realizado la toma de muestras

La cuestión que se analiza en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio consiste en determinar si la extracción de muestras de aceite de oliva presentado a granel está sometida a determinadas especificaciones para ser considerada homogénea o si por el contrario la misma queda a criterio de las autoridades aduaneras según las circunstancias de cada caso concreto.

Tanto el Código Aduanero Comunitario como el vigente Código Aduanero de la Unión autorizan a las autoridades aduaneras a extraer muestras de las mercancías presentadas ante la Aduana con el objeto de comprobar la veracidad de los datos contenidos en las declaraciones aduaneras. No concretan, sin embargo, las normas citadas, el procedimiento que se ha de seguir para la extracción de muestras por lo que habrá que acudir a lo dispuesto sobre esta materia en la normativa nacional - Orden HAC/2320/2003 (Análisis y emisión de dictámenes por los laboratorios de Aduanas e Impuestos Especiales)-.

La extracción de muestras se realizará, con carácter general, por la Administración de Aduanas en presencia del declarante o su representante. La toma de muestras se documentará en diligencia en la que se recogerán las circunstancias habidas y las manifestaciones que pudiera hacer al respecto el interesado. Asimismo, las muestras extraídas deberán ser representativas del producto objeto de análisis permitiendo a los interesados solicitar a la Aduana que la extracción se extienda a otras partes del producto en aras de una mayor representatividad o que incluso se proponga por estos el procedimiento de toma de muestras que se considere más adecuado en función de la naturaleza de las mercancías.

Tal y como sostiene el Departamento de Aduanas la norma no somete la toma de muestras de líquidos a una metodología concreta, sino que se limita a indicar a las autoridades aduaneras que homogeneicen los líquidos lo mejor posible. En la actualidad -y desde 1998- la toma de muestras de líquidos presentados a granel no esté sometida a una metodología concreta debiendo realizarse la extracción de muestras de forma que las mismas sean lo más homogéneas posibles atendiendo a la naturaleza del producto.

No obstante, el hecho de que la norma aplicable no imponga un método concreto de extracción de muestras no implica que la Aduana pueda realizar dicha extracción sin indicar cuál ha sido el método empleado, de dónde se han tomado las muestras o cuáles son los motivos que le han llevado a seguir un determinado criterio en función de las características de la mercancía objeto de análisis. Una cosa es que la extracción de muestras en el caso de aceite de oliva a granel no deba realizarse siguiendo unas determinadas especificaciones técnicas y otra distinta es que no deba justificarse por las autoridades aduaneras las circunstancias que le llevan a extraer las muestras de una forma determinada. La Administración está obligada en todo caso a especificar en diligencia cómo se ha realizado la toma de muestras describiendo el proceso seguido, debiendo además ofrecer al interesado la posibilidad de que el mismo designe otras muestras que, a su juicio, deban extraerse para garantizar la representatividad de aquellas.

En conclusión, la extracción de muestras de aceite de oliva a granel no está sujeta por la normativa aduanera a especificaciones para ser considerada homogénea. No obstante, la Aduana deberá hacer constar en la diligencia de extracción de muestras los criterios seguidos para la toma de aquella, así como los lugares de los cuales se extraen aquellas, indicando asimismo las demás circunstancias que concurran en el momento de la extracción.

La omisión en la diligencia de extracción de muestras de los criterios empleados y demás circunstancias tenidas en cuenta para la toma de aquellas impedirá considerar que las muestras son representativas de la totalidad de la mercancía objeto de declaración.

Los interesados podrán impugnar la representatividad de las muestras rebatiendo los criterios seguidos por la Administración y contenidos en la diligencia de extracción de muestras aun cuando no hubieran estado presentes a la extracción o estándolo no se hubieran opuesto a dicha representatividad.

(TEAC, de 21-06-2023, RG 6328/2022)

La matrícula en el Epígrafe 151.6 de la Secc. 1.ª del IAE “Comercialización de energía eléctrica” de una sociedad generadora de energía eléctrica renovable le faculta para el almacenamiento de la energía producida en baterías para su comercialización

El objeto de una sociedad es la generación de energía eléctrica, en el ámbito de las energías renovables y su intención es desarrollar varios proyectos en distintos municipios del territorio español consistentes en la compra de energía eléctrica en el mercado, el almacenamiento en baterías y su posterior comercialización, actuando como intermediario en el mercado eléctrico.

A efectos del IAE la actividad ejercida por la sociedad debe calificarse como actividad comercial, en particular en el Epígrafe 151.6 de la Secc. 1.ª de las Tarifas, “Comercialización de energía eléctrica”. En consecuencia y de conformidad con lo previsto en la regla 2ª de la Instrucción, con independencia de las obligaciones que pueda tener por el ejercicio de otras actividades económicas, la sociedad por la compra de energía eléctrica en el mercado y su venta posterior deberá figurar dada de alta en la matrícula y tributar por el mencionado Epígrafe 151.6 de la sección primera de las Tarifas, “Comercialización de energía eléctrica” y no en el Grupo 631 de la misma sección, “Intermediarios del comercio”.

Por lo que se refiere al almacenamiento de la energía eléctrica, de acuerdo con la regla 4ª.2.A) de la Instrucción, el pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de actividades mineras e industriales, , entre las que se encuentra el Epígrafe 151.6, faculta para disponer de almacenes y depósitos cerrados al público empleados, exclusivamente, en el ejercicio de su actividad, sin perjuicio del cómputo de su superficie a efectos de lo dispuesto en la regla 14ª.1.F) de la Instrucción, por lo que podrá disponer de depósitos cerrados al público donde almacene en baterías la energía eléctrica adquirida en el mercado, para su posterior comercialización sin necesidad de darse de alta en ninguna otra rúbrica de las Tarifas, siempre que se cumplan los requisitos de la regla 4ª.2.A) de la Instrucción. En caso contrario, si el uso de los depósitos y almacenes no se circunscriba exclusivamente al almacenaje de productos objeto de la actividad por la que el sujeto pasivo se encuentra dado de alta o bien estos no se encuentren cerrados al público, daría lugar a una actividad económica diferenciada con clasificación propia en las Tarifas del impuesto que, de acuerdo con la regla 2ª de la Instrucción, conllevaría la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta en la matrícula del mismo.

(DGT, de 11-12-2023, V3179/2023)

La firma de contratos por diferencias, también denominados financieros (PPA financiero) no afecta a la base imponible de Impuesto sobre el Valor de la Producción de la Energía Eléctrica (IVPEE)

Un  productor de energía eléctrica, vende la energía al Operador del Mercado Ibérico de Energía (OMIE) al precio del mercado a corto y para evitar las posibles fluctuaciones del mercado, firma instrumentos de contratación a plazo mediante contratos por diferencias, también denominados financieros (PPA financiero) lo que le permite vender su producción a grandes y medianos consumidores finales con precios estables en el largo plazo.

En los PPA financieros no se produce la entrega física de la energía, sino que el productor y el consumidor pactan la liquidación entre el precio del contrato y el del mercado de corto plazo OMIE, de forma que el productor, vende su energía al mercado y pacta además la liquidación de la diferencia entre el precio del contrato y el del mercado. Los PPAs financieros no son contratos de compraventa de energía, sino de cobertura. En los PPAs financieros la energía se vende a OMIE y, además, se estructura un acuerdo financiero, de forma que el productor recibe dos facturas, una factura mensual de acuerdo con las ventas en los mercados diarios e intradiarios y otra factura por la diferencia entre el precio OMIE y el precio pactado con el cliente. Para la energía eléctrica negociada a través de los mercados de contratación bilateral o física o a plazo, su retribución se fijará en función del precio de las operaciones contratadas en firme en los mencionados mercados.

El productor de la energía eléctrica vende la energía producida a OMIE a precio de mercado y, para evitar posibles fluctuaciones de precios firma un acuerdo financiero, de forma que el productor recibe dos facturas, una factura mensual de acuerdo con las ventas en los mercados diarios e intradiarios y otra factura por la diferencia entre el precio OMIE y el precio pactado con el cliente.  Puesto que el productor vende la energía eléctrica al precio que fije el mercado en cada momento y, para evitar posibles fluctuaciones de precios, firma un acuerdo financiero, la cobertura de dichas fluctuaciones de precios, no formarán parte de la base imponible del IVPEE, siendo el precio del mercado vigente en el momento de la entrega, el que deba formar parte de la base imponible

(DGT, de 05-12-2023, V3166/2023)

La DGT aclara la diferencia entre los términos "reciclado" y "reutilizable" a efectos del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables

La diferencia entre ambos términos es importante a la hora de determinar cuándo un envase de plástico está sujeto o no a este impuesto. Así la DGT considera que no forman parte del ámbito objetivo del Impuesto aquellos envases que son reutilizables, es decir, que han sido concebidos, diseñados y comercializados para realizar múltiples circuitos o rotaciones a lo largo de su ciclo de vida, o para ser rellenados o reutilizados con el mismo fin para el que fueron diseñados.

Sin embargo, los envases fabricados con plástico reciclado sí forman parte del ámbito objetivo del impuesto, y la base imponible estará constituida exclusivamente por la cantidad de plástico no reciclado, expresada en kilogramos, incorporada a dichos productos. A estos efectos se entiende por reciclados aquellos envases que han sido obtenidos mediante una operación de valorización mediante la cual los materiales de residuos son transformados de nuevo en productos, materiales o sustancias, tanto si es con la finalidad original como con cualquier otra finalidad. Incluye la transformación del material orgánico, pero no la valorización energética ni la transformación en materiales que se vayan a usar como combustibles o para operaciones de relleno. La cantidad de plástico reciclado contenida en los productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto deberá ser certificada mediante una entidad acreditada para emitir certificación al amparo de la norma UNE-EN 15343:2008 «Plásticos. Plásticos reciclados. Trazabilidad y evaluación de conformidad del reciclado de plásticos y contenido en reciclado» o las normas que las sustituyan. En el supuesto de plástico reciclado químicamente, dicha cantidad se acreditará mediante el certificado emitido por la correspondiente entidad acreditada o habilitada a tales efectos.

(DGT, de 05-12-2023, V3168/2023)