¿Quién puede seguir aplicando la deducción por vivienda habitual? El TEAC unifica criterio
La unificación de criterio alcanza, en el caso que se resuelve, a la posible aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual en los años o períodos posteriores al 2012 por parte de contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual antes del 01 de enero de 2013 y que no hubieran practicado ni consignado tal deducción en ninguno de los años o períodos anteriores al 2013 desde que la adquirieron.
La deducción por inversión en vivienda habitual es una deducción que, aunque con ciertas variaciones, en lo esencial ha funcionado siempre de la misma manera: al que había invertido en la adquisición de su vivienda habitual, el Estado le permitía deducirse de lo que tuviera que contribuir por el IRPF un porcentaje de lo que hubiera satisfecho en el año respectivo en razón de tal adquisición, aunque siempre con un determinado límite: bien absoluto, bien porcentual sobre el total de la renta del período. La deducción también resultaba de aplicación cuando, sin todavía haber adquirido la vivienda, se depositaban cantidades en cuentas bancarias, cuyos saldos se terminarían destinando a la adquisición de la misma.
Ha sido siempre un incentivo fiscal "de aplicación voluntaria", pues los que reunían los requisitos para aplicársela siempre han podido hacerlo, o no, a su libre albedrío, y de ahí el inequívoco "podrán" omnipresente en todas las normas que la han regulado. Una deducción que se tenía que aplicar siempre "año a año" o "período a período", es decir que en cada año podía aplicarse lo que correspondiera en función exclusivamente de lo satisfecho en ese año o período, de suerte que si en un determinado período el contribuyente no tenía rentas o las rentas que tenía no generaban cuota suficiente para poder aplicar la deducción en todo o en parte, la deducción que podría haberse aplicado en ese año o período pero no se había aplicado efectivamente se perdía, pues no podía trasladarse a otro año o período.
La existencia de cuota requería la existencia de rentas, pero la existencia de rentas era una condición necesaria, aunque no suficiente, pues si las rentas no llegaban a deparar cuota íntegra por la existencia de los mínimos no sometidos a tributación, ya no cabría la aplicar la deducción. Y existencia de cuota a estos efectos que era ajena a la obligación de tener que declarar (de presentar declaración) o no, pues había rentas como las del capital inmobiliario que exigían presentar declaración en todo caso, incluso aunque las mismas fuesen de un importe escaso, de suerte que no devengasen cuota alguna a ingresar.
Una deducción que para cada contribuyente era "única para toda la vida", en el sentido de que, el que cambiaba de vivienda habiendo disfrutado de la deducción en una o varias viviendas anteriores, la deducción sólo podía aplicarla cuando lo que pagaba excediera de las cantidades que hubieran sido antes bases de la deducción, y una deducción no aplicable si lo que se invertía era un importe que habiéndose obtenido como ganancia por la venta de una vivienda anterior hubiese quedado exento por reinversión.
Como es bien conocido la deducción se eliminó para los que adquiriesen la vivienda a partir del 1 de enero de 2013, mientras que con un régimen transitorio se mantuvo para los que la hubieran adquirido antes de esa fecha, lo que se hizo extensivo a los que hubieran satisfecho cantidades antes de dicha fecha para la construcción, ampliación, rehabilitación o realización de obras por razones de discapacidad en su vivienda habitual, que también podrían seguir disfrutando de la deducción.
Para poder seguir disfrutando de la deducción a partir de dicha fecha se exige el cumplimiento de dos condiciones: que el contribuyente concernido hubiera adquirido su vivienda habitual antes del 1 de enero de 2013, y que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la adquisición o construcción de dicha vivienda en un período impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el art. 68.1.2.ª de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.
Pues bien, el alcance y efectos "en parte" de esta segunda condición, son el objeto de esta unificación de criterio, que va a alcanzar a la posible aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual en los años o períodos posteriores al 2012 por parte de contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual antes del 1 de enero de2013 y que no hubieran practicado ni consignado tal deducción en ninguno de los años o períodos anteriores al 2013 desde que la adquirieron y así:
- Podrán aplicarla, aquéllos que no hubieran practicado ni consignado la deducción antes de 2013 porque no hubieran presentado declaración por no resultar obligado a ello por razón de las rentas obtenidas.
- Podrán aplicarla, aquéllos que no hubieran practicado ni consignado la deducción antes de 2013 porque estando obligados a presentar declaración por razón de las rentas y habiéndola presentado, no hubieran tenido en ninguno de tales períodos cuota íntegra para poder aplicarla.
- No podrán aplicarla, aquéllos que estando obligado a presentar declaración por razón de las rentas y habiéndola presentado, no hubieran practicado la deducción antes de 2013 a pesar de haber tenido en alguno de tales períodos cuotas íntegras a las que poder aplicarla.
- Cuando la falta de cuotas que impidió la práctica de la deducción antes de 2013 obedezca a un error, habrá que estar las circunstancias del caso.
(TEAC, de 22-04-2024, RG 765/2023)
Pensión por jubilación percibida de la Seguridad Social correspondiente a aportaciones a la Mutualidad Laboral de Banca ¿La reducción se aplica sobre el importe total o sobre la parte proporcional?
La cuestión controvertida en la presente resolución consiste en determinar si la reducción en la integración prevista en la Disp. Trans. Segunda de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) se aplica directamente sobre el importe total de la pensión o, por el contrario, sobre la parte proporcional de pensión correspondiente a las aportaciones realizadas a la Mutualidad Laboral de la Banca -en adelante, MLB- en el período comprendido entre el 01/01/1967 y el 31/12/1978.
Pues bien, resulta de la literalidad de la Disp. Trans. Segunda de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), que es un precepto que en modo alguno se constriñe a las prestaciones de la Seguridad Social que perciben en la actualidad los contribuyentes que en su día realizaron aportaciones a la ya extinta Mutualidad Laboral de la Banca, sino a cualesquiera mutualidades de previsión social. Sentado lo anterior, debemos advertir que dicho precepto establece varios requisitos para su aplicación cuya ponderación debe ser individualizada en atención a las singularidades de cada mutualidad y, por ende, la fiscalidad a la que esté sujeta la prestación percibida en una mutualidad específica no será directamente extrapolable a cualesquiera otras mutualidades.
Con el fin de esclarecer cómo debía aplicarse la Disp. Trans. Segunda de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) en relación con la Mutualidad Laboral de la Banca, el TEAC ha resuelto esta cuestión en Resolución, de 22 de abril de 2024, RG 2118/2024, y debe constituir el punto de partida de la presente resolución en aras de simplicidad y ello porque la controversia ahora suscitada es un estadio posterior al criterio que fijado en la misma. Esto es, en la resolución de unificación de criterio RG 2118/2024 a resultas del análisis individualizado de las aportaciones a la Mutualidad Laboral de la Banca, el Tribunal concluye que deben diferenciarse tres horquillas temporales referenciadas sobre el momento de realización de las aportaciones: aportaciones previas a 1967, aportaciones realizadas entre 01/01/1967 y 31/12/1978 y, aportaciones posteriores a 01/01/1979. Y, únicamente teniendo en cuenta que en esa unificación de criterio el Tribunal concluye que solo tienen cabida en la Disp. Trans. Segunda de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) las aportaciones realizadas en el segundo período -entre 01/01/1967 y 31/12/1978-, podemos analizar el estadio posterior que ahora nos ocupa: dilucidar si la reducción en la integración que regula el citado precepto se aplica sobre toda la pensión o de manera proporcional a las aportaciones realizadas en un período concreto.
Pues bien, el hecho de que la Disp. Trans. Segunda de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) se aplica proporcionalmente y no sobre el importe total de la pensión es una interpretación reiterada desde los primeros pronunciamientos y, además, su aplicación requiere una valoración individualizada en cada mutualidad al ser un precepto condicionado al cumplimiento de diversas condiciones y, en especial, a la obligatoria ponderación del régimen fiscal al que quedaron sujetas las aportaciones realizadas por el mutualista. Ponderación que, a causa de la evolución normativa sobre la deducibilidad en el IRPF de dichas aportaciones, supone finalmente diferenciar intervalos temporales de aportación -intervalos que no son fijos, esto es, iguales para todas las mutualidades puesto que no los fija directamente la Disp. Trans. Segunda de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), sino que deben inferirse de ésta en conjunción con el régimen jurídico-fiscal de las aportaciones realizadas-.
De ello se desprende una consecuencia práctica inmediata, a saber, la imperiosa necesidad de hacer un cálculo proporcional puesto que si la Disp. Trans. Segunda de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) se aplicara de forma que se redujera automáticamente el 25% del importe de la pensión, carecería de sentido diferenciar intervalos temporales. Esto es, si permitiese, siempre y en todo caso, reducir el 25% del importe total de la pensión, devendría innecesario analizar el régimen jurídico al que quedaron sujetas las aportaciones realizadas en cada momento puesto que todas ellas darían derecho, y por igual, a reducir la integración -véase STS, de 10 de enero de 2024-.
Dicho esto, el Tribunal concluye que no existe criterio a unificar por su parte al ser reiterada la doctrina casacional del Tribunal Supremo y el criterio del TEAC que ha establecido que la reducción de la integración prevista en la Disp. Trans. Segunda de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) no se aplica sobre el importe total de la prestación, sino de manera proporcional a la parte de prestación que corresponda a las aportaciones realizadas en los períodos en que, tras un análisis individualizado del régimen fiscal que les fue aplicable, se concluya que están comprendidos en el ámbito objetivo de la citada disposición, generando el derecho a la reducción en la integración.
(TEAC, de 22-04-2024, RG 1743/2024)
Inaplicación del Régimen FEAC y criterio para delimitar qué efectos de la ventaja fiscal se deben eliminar
En el caso sometido a valoración por el TEAC, la Inspección entiende que procede inaplicar el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea -en adelante Régimen FEAC- habida cuenta que la aplicación de éste a una operación concreta, como la que es aquí objeto de análisis, requiere, como condición esencial, que aquélla tenga, como objetivo principal o esencial, uno de carácter económico-empresarial, esto es, que la misma no se realice con la finalidad exclusiva o primordial de obtener una ventaja fiscal, porque, en ese caso, ha de entrar en juego la cláusula recogida en art. 89.2 de la Ley 27/2014 (Ley IS).
En opinión de la interesada no se aprecia ningún tipo de ventaja fiscal "abusiva" en la operación analizada. A tal efecto, enfatiza que, cuanto menos, la Inspección no ha motivado las ventajas fiscales hipotéticamente perseguidas con la operación que podrían considerarse susceptibles de ser eliminadas en caso de mantener la improcedencia del Régimen FEAC, achacando dicha omisión a que, en realidad, no existiría ninguna, incidiendo en que no puede considerarse como tal el mero diferimiento, esto es, la no tributación de las plusvalías o rentas que se pondrían de manifiesto si la operación se acogiese al régimen general del art. 17 de la Ley 27/2014 (Ley IS), señalando que, precisamente, el régimen es, por esencia, garante de la neutralidad fiscal de las operaciones que quedan bajo el mismo.
Siendo esto así, el TEAC considera que teniendo en cuenta que la entidad ha pretendido la aplicación del Régimen FEAC, la Inspección, en el curso de las actuaciones inspectoras, le ha pedido justificar la realidad de los "motivos económicos válidos distintos del ahorro fiscal" que explicaron la operación que se llevó a cabo, habiéndose determinado, en una conclusión avalada por este Tribunal, que no existían tales "motivos económicos validos”.
Dicho esto, la Inspección, tras entender que la operación -la aportación no dineraria realizada por la reclamante- debía quedar excluida del Régimen FEAC, practica la regularización, por el IRPF de aquélla, calculando la ganancia patrimonial, que imputa a 2017, que se generaría por la aportación no dineraria aplicando las reglas generales de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), conforme a los arts. 33 y siguientes. De ese modo, excluyendo la aplicación del Régimen FEAC y sometiendo la operación al régimen general, resultaría, para la aportante, una ganancia patrimonial que debe partir de la totalidad del valor de mercado de las acciones aportadas, de modo que se somete a gravamen la totalidad de las plusvalías latentes que incorporaban esos valores, en el momento de la aportación.
Pues bien, el TEAC resuelve que cuando se haya declarado, en los términos y condiciones del art. 89.2 de la Ley 27/1992 (Ley IS), que una operación FEAC ha tenido como “principal objetivo el fraude o la evasión fiscal”, se deben eliminar “exclusivamente los efectos de la ventaja fiscal” obtenida por la aplicación de dicho régimen que se muestren abusivos o irregulares. Esa eliminación también puede afectar al inicial diferimiento que proporcionó la aplicación del régimen, cuando resulte necesario para la eficaz corrección del abuso producido, ya que ningún efecto fiscal puede ser inmune a las consecuencias de la acreditación de que se llegó a él de modo fraudulento o abusivo.
Así, la solución que mejor encaja para lograr una adecuada aplicación de la cláusula antiabuso del 89.2 de la Ley 27/1992 (Ley IS) en casos como el que nos ocupa pasa, una vez declarado que la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal, por imputar el ajuste a realizar, esto es, la corrección de sus efectos abusivos, a medida que estos se van produciendo, lo que, en este caso, implica hacerlo en cada uno de los ejercicios en los que el socio aportante obtiene o logra, de forma efectiva, la disponibilidad de los beneficios que estaban acumulados en la sociedad operativa antes de la aportación de sus acciones en la entidad operativa a aquélla.
La aplicación de lo dispuesto en el art. 89.2 de la Ley 27/1992 (Ley IS) nos lleva a eliminar “exclusivamente los efectos de la ventaja fiscal” abusivos o fraudulentos producidos, pero debiendo eliminar todos ellos. Para ello, habrá que atender tanto al importe del abuso como al periodo en el que se produce.
Se va más allá del precepto si la eliminación del régimen FEAC supone gravar, en el ejercicio de la aportación, todas las plusvalías latentes en los títulos aportados, ya que, si aún no se han repartido los beneficios generados por la sociedad operativa, el aportante aun no dispuso de ellos. Pero no se corrige todo el abuso si sólo se regulariza el ejercicio de la aportación, al no poder incluir en él los efectos del abuso aun no materializados.
(TEAC, de 22-04-2024, RG 6452/2022)
El TEAC unifica criterio en relación con la exigencia del IEDMT por la utilización en el territorio nacional de un vehículo no matriculado en el mismo por un residente
La cuestión controvertida el Tribunal resuelve en recurso extraordinario para la unificación de criterio consiste en determinar si la realización del hecho imponible contemplado en el art. 65.1.d) de la Ley 38/1992 (Ley II.EE) en relación con la Disposición Adicional Primera de la citada norma requiere la acreditación de que el vehículo se va a utilizar en España de manera habitual o permanente. Más concretamente, la controversia surge en relación con el criterio seguido por el Tribunal Regional en virtud del cual no es posible exigir el IEDMT en aquellos supuestos en los que un residente en territorio español use puntualmente un vehículo matriculado en otro Estado y esto porque considera que solamente el uso habitual del mismo o la permanencia de aquel en territorio español justificaría la exacción del impuesto. Frente a ello la Administración sostiene que la Ley 38/1992 (Ley II.EE) sujeta al IEDMT la mera utilización en el territorio nacional de un vehículo no matriculado en el mismo por una persona o entidad residente, sin exigirse para ello prueba de uso habitual ni acreditación de su permanencia en territorio español.
Pues bien, el TJUE sostiene -véase STJUE, de 16 de diciembre de 2021 (NFJ084394)- que un Estado miembro puede imponer una obligación de matriculación a un vehículo ya matriculado en otro Estado miembro y, en consecuencia, someterlo al impuesto de matriculación cuando dicho vehículo esté destinado, con carácter permanente, a ser utilizado esencialmente en el territorio de ese primer Estado miembro o se utilice de hecho de ese modo.
Siendo esto así no puede acogerse la petición del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales pues como señala el TJUE, si no se reúnen estos requisitos de permanencia, la vinculación con un Estado miembro del vehículo matriculado en otro Estado miembro es menor, de modo que se necesita otra justificación de la restricción a la libertad de circulación. Asimismo, se ha de hacer notar la circunstancia de que la Administración, al enunciar el criterio que pretende fijar incurre en una contradicción en la medida en que señala que la solicitud de matriculación exterioriza "la voluntad de utilizar el mismo con carácter habitual en territorio nacional", reconociendo así que es la permanencia de los vehículos en territorio español lo que justifica la exigencia del IEDMT. Criterio este, que ha de aplicarse también en los supuestos en los que el devengo del impuesto se realice como consecuencia de la circulación o utilización de los vehículos en territorio español.
Por otra parte, se ha de tener en cuenta que como manifiesta el Tribunal Europeo, si bien los justiciables no pueden invocar el Derecho de la Unión de forma abusiva o fraudulenta, una presunción general de abuso no puede fundamentarse en el hecho de que un residente en un Estado miembro utilice, en el territorio de ese Estado miembro, un vehículo matriculado en otro Estado que le haya sido prestado a título gratuito por un residente en este otro Estado.
En conclusión, la mera utilización en territorio español de un vehículo matriculado en otro Estado miembro sin acreditar el uso habitual en territorio español o la permanencia del vehículo en el citado territorio no podrá dar lugar a la exigencia del IEDMT de acuerdo con lo dispuesto en el art. 65.1.d) de la Ley 38/1992 (Ley II.EE) en relación con la Disposición Adicional Primera de la citada norma.
(TEAC, de 17-04-2024, RG 8405/2023)
Los afectados de Afinsa ya pueden incluir sus pérdidas patrimoniales en la declaración de la renta 2023
Recientemente se ha dado por finalizado el procedimiento concursal relacionado con Afinsa. Los afectados que invirtieron dinero en los productos que ofertaba dicha entidad han tenido noticia del importe que, de forma definitiva, no recuperarán.
A partir de 1 de enero de 2015, se ha introducido en la normativa del impuesto una regla especial de imputación temporal para los supuestos de créditos no cobrados, art. 14.2.k) de la Ley 35/2006 (Ley IRPF). En base a la misma, en el presente caso, en el que el contribuyente es titular de un crédito en una sociedad concursada, se considerará producida una pérdida patrimonial (respecto al importe no recuperado del mismo) cuando concurra, al tratarse del ámbito concursal, alguna de las circunstancias establecidas en dicho artículo, circunstancias que en el presente caso sí se entienden concurrentes con la sentencia del Juzgado Mercantil número 6 de Madrid, de 12 de junio de 2023, declarando la conclusión del concurso por causa del nº 6 del art. 465 TRLCo -Cuando se hayan liquidado los bienes y derechos de la masa activa y aplicado lo obtenido en la liquidación a la satisfacción de los créditos-, por lo que la referida pérdida será imputable al período impositivo 2023 y computable en la declaración del IRPF de este período.
En cuanto a la integración de esta pérdida en la liquidación del impuesto será, como pérdida patrimonial que no deriva de la transmisión de elementos patrimoniales, en la base imponible general (desde su consideración como renta general).
(DGT, de 12-04-2024, V0652/2024)
La exención de la cuota del IBI establecida en el RD-Ley 4/2023 para explotaciones agrícolas o ganaderas que hayan sufrido en 2023 una reducción del rendimiento neto es aplicable en el País Vasco
El RD-Ley 4/2023 (Medidas urgentes en materia agraria y de aguas en respuesta a la sequía y al agravamiento de las condiciones del sector primario derivado del conflicto bélico en Ucrania), establece en su art. 12 exención de la cuota del IBI correspondiente al ejercicio 2023 cuando se cumplan los siguientes requisitos: se trate de bienes inmuebles de naturaleza rústica; dichos bienes inmuebles sean propiedad de los titulares de explotaciones agrícolas o ganaderas; los bienes inmuebles estén afectos al desarrollo de dichas explotaciones agrícolas o ganaderas que hayan sufrido en el ejercicio 2023 una reducción del rendimiento neto de las actividades agrarias con los siguientes límites mínimos (20% con respecto a la media de los últimos tres años en zonas con limitaciones naturales o específicas del art. 31 del Reglamento (UE) n.º 1305/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 17 de diciembre de 2013 o un 30% con respecto a la media de los últimos tres años en las demás zonas).
Por su parte, el apdo. primero de la Resolución de 9 de junio de 2023, de la Secretaría General de Financiación Autonómica y Local, regula el ámbito de aplicación territorial de la exención que es todo el territorio nacional y por tanto también se aplica en los territorios locales del País Vasco.
(DGT, de 29-02-2024, V0272/2024)
La maquinaria de producción instalada del laboratorio farmacéutico formará parte de la base imponible del ICIO solo si queda integrada en dicha obra y provee a la construcción de elementos o servicios esenciales para su habitabilidad o utilización
Una persona está interesada en reformar un local para abrir un laboratorio farmacéutico, le exigen licencia urbanística de actividad por la instalación de nueva maquinaria de producción. Si no queda integrada en la unidad de obra de que se trate o es necesaria para su ejecución y si no sirven para proveer a la construcción, instalación u obra de servicios esenciales para su habitabilidad o utilización, el coste o valor de la maquinaria industrial no formará parte de la base imponible del ICIO, y tan solo formaría parte de la base imponible el coste de la instalación de la maquinaria, siempre que dicha instalación requiriera algún tipo de obra de albañilería u «obra civil». En la base imponible del ICIO se incluye el coste de aquellos elementos inseparables de la obra que figuren en el proyecto para el que se solicitó la licencia de obras o urbanística y carezcan de singularidad o identidad propia respecto de la construcción realizada, incorporándose a ella en su aspecto estático o estructural, formando parte consustancial no solo del presupuesto de la obra, sino también, fundamentalmente, de las propias condiciones precisas para el cumplimiento de la finalidad a que la misma se dirige. [Vid., SSTS, de 14 de mayo de 2010, recurso n.º 22/2009 (NFJ038740) y de 23 de noviembre de 2011, recurso n.º 102/2010 (NFJ044996)].
En el caso de la reforma un local y además se instalan las máquinas necesarias para el proceso productivo que va a desarrollarse en dicho local, hay que plantearse si la instalación de tales máquinas industriales por sí sola (con independencia de la reforma del local) está sujeta o no a licencia de obras o urbanística, y, por consiguiente, si se realiza el hecho imponible del impuesto, de acuerdo con la normativa de las Comunidades Autónomas que han asumido competencias en materia urbanística para determinar los actos sujetos a licencia de obras o urbanística, por lo que habría que acudir a la respectiva norma autonómica. Hay que plantearse si dicha maquinaria tiene un carácter inherente al local, si sirve para proveer a la construcción de elementos o servicios esenciales para su habitabilidad o utilización, y ello con independencia de que las máquinas sean esenciales para el desarrollo del proceso productivo que se llevará a cabo en la nave una vez finalizada la construcción. El ICIO no grava la realización de una actividad industrial o productiva, sino la realización de una construcción, instalación u obra. En consecuencia, si no se cumplen los dos requisitos anteriores, el coste o valor de la maquinaria industrial no formará parte de la base imponible del ICIO, y tan solo formaría parte de la base imponible el coste de la instalación de la maquinaria, siempre que dicha instalación requiriera algún tipo de obra de albañilería u «obra civil».
(DGT, de 29-02-2024, V0272/2024)
Una persona que teletrabaja en Andorra para una empresa situada en España tributa por el IRNR
El contribuyente ha trasladado su residencia a Andorra y presta sus servicios para una entidad española en régimen de teletrabajo o trabajo a distancia, salvo para determinadas reuniones a las que debe acudir de forma presencial a la sede de la empresa situada en España.
Partiendo de la consideración de que el contribuyente será residente fiscal en Andorra en los ejercicios 2022 y 2023, en la medida en que obtendrá rentas pagadas por una empresa española, habrá que estar a lo dispuesto en el Convenio con Andorra de 8 de enero de 2015.
Como norma general, las remuneraciones por un trabajo dependiente sólo pueden someterse a imposición en el Estado de residencia del perceptor -Andorra-, salvo que el empleo se ejerza en el otro Estado, en cuyo caso, las remuneraciones también podrán ser sometidas a imposición en el Estado que desarrolle su actividad, en este caso España. Como excepción, las rentas sólo tributarán en Andorra, como Estado de residencia, y, por tanto, no tributarán en España, cuando se cumplan todas las condiciones del apdo. segundo del art. 14 del Convenio. Pero por lo expuesto en los hechos descritos no se cumplen todas estas condiciones.
Por tanto, las rentas obtenidas por el trabajador residente en Andorra podrían estar sujetas en España al Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR), en la medida en que ejerza el trabajo físicamente en España.
(DGT, de 19-02-2024, V0162/2024)
Tributación de los tokens: ¿Entrega de bienes o prestación de servicio? ¿Está exenta la venta de oro a través de tokens?
Una entidad va a crear un producto digital -token- respaldado por oro o plata de modo que cada token equivaldría a onzas o gramos de un determinado lingote de 400 oz. El valor del token variará en función de la cotización del metal subyacente.
A efectos de determinar el lugar de realización de las operaciones realizadas por la entidad debe, en primer lugar, analizarse la naturaleza de las mismas, y en concreto, si nos encontramos ante una entrega de bienes o la prestación de un servicio a efectos del Impuesto.
De la información aportada resulta que cuando se compra el token fungible se adquiere la posibilidad de redimirlo por determinada cantidad de oro o plata previamente determinada y establecida. Con la redención, el token sería “quemado” en la terminología del sector y el propietario de este recibiría el oro o la plata correspondiente.
En este caso, la venta del token fungible puede calificarse como una entrega de bienes dado que el bien subyacente es el propio oro o plata como bien corporal existente de forma que la tenencia del token da derecho a la disposición de dicho bien corporal. En definitiva, el token fungible actuaría como título representativo de los bienes -el oro o la plata-, de modo que su transmisión, según lo previsto en el art. 8 de la Ley del Impuesto, constituiría una entrega de bienes.
Dicho esto, debe efectuarse una última precisión en relación con las operaciones analizadas cuando los bienes subyacentes que sean objeto de entrega por la entidad tengan la consideración de oro inversión toda vez que, en este caso, debe analizarse los efectos de aplicar el régimen especial de las operaciones con oro de inversión. En este sentido, el art. 120.Dos de la Ley del Impuesto dispone que el citado régimen especial tendrá carácter obligatorio, sin perjuicio de lo establecido en el art. 140.ter de dicha Ley.
Pues bien, la venta de oro por la entidad a través del token será una operación sujeta pero exenta en la medida en que se trate de oro de inversión en las condiciones previstas en el art. 140 de la Ley 37/1992 (Ley IVA).
(DGT, de 15-02-2024, V0078/2024)
¿Cómo tributa en IVA un contrato de gestión de los derechos de explotación de un inmueble para alquiler por habitaciones a personas físicas?
Una entidad ha suscrito un contrato de gestión de los derechos de explotación de un inmueble para alquiler por habitaciones a personas físicas, cedido por su propietario a tal fin. La mercantil se encargará de la gestión y cobro de los arrendamientos a los inquilinos y posteriormente entregará al propietario la cuantía pactada en el contrato.
A efectos de determinar la forma de actuar de la entidad en su actividad de gestión de arrendamiento de vivienda por habitaciones a personas físicas, es importante analizar si los arrendadores mantienen una comunicación y relación directa con los arrendatarios, son quienes fijan las reglas y condiciones de la prestación del servicio de arrendamiento y quienes ordenan la forma de hacer efectivo el cobro de la contraprestación y reciben la misma, o si por el contrario, es la mercantil quien establece las condiciones del servicio, tiene conocimiento y relación directa con los arrendatarios y recibe el cobro de la contraprestación.
En el primer caso, se considerará que actúa en nombre y por cuenta de los clientes prestando un servicio de mediación, siendo los arrendadores los que prestarían directamente a los arrendatarios el servicio de arrendamiento propiamente dicho. En el segundo de los casos, prestaría los servicios de arrendamiento en nombre propio a los arrendatarios a la vez que sería la destinataria de los servicios de arrendamiento prestados por el titular del inmueble.
De la información aportada parece deducirse que la entidad actúa en nombre y por cuenta propia pues se encarga de gestionar los arrendamientos de los propietarios de las viviendas y recibe el cobro de la contraprestación. Percibiendo el propietario del inmueble la cuantía previamente pactada en el contrato.
Así, en el caso de que la entidad arrendara las viviendas para proceder posteriormente a su arrendamiento a terceras personas en nombre propio, el arrendamiento efectuado por el propietario en favor de la entidad estaría sujeto y no exento en la medida en que tiene lugar una cesión o subarrendamiento posterior que impide la aplicación de la exención prevista en el art. 20.Uno.23º de la Ley del Impuesto, siendo aplicable el tipo general del Impuesto. Todo ello, con independencia de que los distintos subarrendamientos posteriores que realizara la entidad como habitaciones para uso de vivienda pudieran encontrarse exentos del Impuesto siempre que no se encuentren excluidos de la referida exención.
Por otra parte, de la dicción del art. 4.2.e) del RD 1619/2012 (Obligaciones de facturación), se desprende que no se comprenden dentro de los servicios de hostelería a que se refiere dicho precepto los de alojamiento u hospedaje mencionados en el mismo, puesto que este tipo de servicios no son los propios de los establecimientos que se mencionan en citado precepto. No obstante, y con independencia de lo anterior, los sujetos pasivos que presten servicios de alojamiento u hospedaje sí podrán expedir facturas simplificadas, por aplicación de lo establecido en el apdo. 1 del referido art. 4 del RD 1619/2012 (Obligaciones de facturación).
Ahora bien, los empresarios o profesionales que expidan facturas deben observar, en particular y respecto de su contenido, lo dispuesto en su art. 6, sin perjuicio de lo dispuesto para las facturas simplificadas en el art. 7 cuando sea posible su emisión. Por tanto, en este caso, existe obligación de emitir factura por el propietario del inmueble, por el arrendamiento efectuado en favor de la mercantil, en los términos indicados. No obstante, no existirá obligación de expedir factura por parte de la mercantil cuando se trate de arrendamientos sujetos pero exentos del Impuesto en aplicación al exención contenida en el art. 20.Uno.23º de la Ley 37/1992 (Ley IVA) a favor de quien no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal.
(DGT, de 13-02-2024, V0019/2024)