Prestación por desempleo percibida en pago único: el periodo de cotización sirve para el cómputo del período de generación superior a dos años a efectos de la reducción del 30% del art. 18.2 Ley IRPF
Este recurso plantea la cuestión de si es aplicable la reducción del art.18.2 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) a las prestaciones por desempleo percibidas en forma de pago único cuando, por no cumplir los requisitos de mantener la actividad de autoempleo durante cinco años, la cantidad percibida debe tributar en el IRPF.
El conflicto surge entre el TEAR, que defiende que la reducción debe aplicarse, y la Directora de Gestión Tributaria de la AEAT, que sostiene que no procede tal reducción. La Directora argumenta que la prestación por desempleo en pago único no cumple con el requisito de tener un período de generación superior a dos años, ya que el derecho a percibir dicha prestación se origina en función de un tiempo de cotización específico, y no necesariamente implica que el derecho esté generándose durante ese tiempo.
El TEAC, en cambio, analiza el concepto de "período de generación" según el Tribunal Supremo y considera que este período debe identificarse como el tiempo en el que efectivamente se realiza el esfuerzo que justifica la percepción de la renta acumulada, en este caso, el período de cotización hasta el desempleo. Esto implica que el derecho a la prestación por desempleo, aunque se perciba de una sola vez, tiene un "período de generación" que coincide con el tiempo de cotización acumulado por el trabajador y, en consecuencia, debe considerarse superior a dos años si el trabajador ha cotizado al menos ese tiempo. Como resultado, el Tribunal determina que en los casos en los que se perciba la prestación por desempleo como pago único y dicho derecho esté basado en un período de cotización superior a dos años, el importe percibido podrá beneficiarse de la reducción.
(TEAC, de 21-10-2024, RG 8822/2023)
Reclasificación de la liquidación provisional como definitiva, ante la falta de documentación justificativa de una causa para la provisionalidad
El caso en cuestión analiza las consecuencias legales de no contar con documentación en el expediente administrativo que justifique la liquidación tributaria como provisional. En el procedimiento de inspección de alcance general, una liquidación generalmente se considera definitiva, salvo que concurran causas específicas que justifiquen lo contrario. Si las actuaciones son de comprobación o investigación parcial, la liquidación será siempre provisional; en cambio, en los procedimientos generales, las liquidaciones son definitivas, a menos que se den las circunstancias previstas en la normativa para calificar la liquidación como provisional.
El debate surge porque las liquidaciones provisionales permiten que el contribuyente esté sujeto a posibles revisiones futuras de su situación tributaria, lo cual puede resultar perjudicial al mantener en incertidumbre su obligación fiscal. Por otro lado, las liquidaciones definitivas brindan una ventaja al contribuyente, ya que se entiende que, tras su emisión, no se someterá nuevamente a inspección por los mismos conceptos y periodos. En el caso planteado, no se cuenta con justificación documental para considerar una liquidación como provisional, lo cual plantea si esta debería anularse o, en su lugar, reclasificarse como definitiva. La jurisprudencia del Tribunal Supremo, en diversas sentencias, ha establecido que cuando se constata la falta de justificación para una liquidación provisional, esta no debe ser anulada sino simplemente reclasificada como definitiva, sin alterar los efectos de la liquidación en cuanto al cálculo de las bases imponibles y su imputación, en el caso de sociedades transparentes, a los socios.
El Tribunal Supremo ha subrayado que, aunque se haya usado una liquidación provisional, la realidad de los hechos fiscales verificados y las cantidades liquidadas no se ven afectadas. Estas sentencias establecen un precedente que dicta que la falta de justificación para una liquidación provisional solo supone su cambio de carácter a definitivo y no su nulidad. En este contexto, el TEAC considera que reclasificar la liquidación como definitiva beneficia al contribuyente, al asegurar que la Administración no podrá revisar nuevamente los mismos hechos o periodos, aumentando así la seguridad jurídica de los contribuyentes. De esta manera, al estimar el recurso interpuesto y unificar el criterio, el Tribunal concluye que, ante la falta de documentación justificativa de una causa para la provisionalidad, la liquidación se considera definitiva, protegiendo al contribuyente de futuras revisiones administrativas y de un estado de incertidumbre fiscal prolongado.
(TEAC, de 21-10-2024, RG 3319/2022)
Imposibilidad de dictar providencia de apremio de una deuda tributaria recurrida en reposición sin solicitud de suspensión, sin haber sido notificada la resolución del recurso de reposición
Este texto aborda una controversia jurídica sobre la emisión de una providencia de apremio por parte de la Administración Tributaria antes de que se notifique la resolución de un recurso de reposición.
El Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Castilla-La Mancha anuló la providencia de apremio porque, aunque la resolución del recurso ya había sido emitida, aún no había sido notificada al reclamante. Según el TEAR, la notificación es necesaria antes de dictar la providencia de apremio.
La Directora del Departamento de Recaudación de la AEAT recurrió esta interpretación, argumentando que la jurisprudencia del Tribunal Supremo solo exige que el recurso sea resuelto, sin condicionar la legalidad de la providencia a la notificación.
La discusión radica en si la Administración debe esperar a notificar la resolución del recurso de reposición antes de emitir la providencia o si puede hacerlo tras resolver el recurso, aunque la notificación no haya sido formalizada.
El Tribunal Supremo establece que la providencia de apremio no puede dictarse hasta que se haya resuelto expresamente el recurso. Además, debe entenderse que el deber de la Administración de resolver incluye el intento de notificación o la puesta a disposición electrónica de la resolución. En casos en que se aplique el artículo 104.2 de la Ley General Tributaria (LGT), este intento de notificación ya legitimaría la emisión de la providencia.
Finalmente, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) unifica criterio estableciendo que la Administración no puede dictar una providencia de apremio hasta que no cumpla con su deber de resolver y notificar, aunque este deber se considere satisfecho con el intento de notificación.
(TEAC, de 15-10-2024, RG 3690/2023)
El TEAC en unificación de criterio aclara que las actuaciones recaudatorias solo afectan a responsables ya declarados y no interrumpen el plazo para derivar responsabilidades a sujetos no declarados previamente
El Tribunal Económico-Administrativo Central aborda en este fallo la interrupción de la prescripción en relación con la derivación de responsabilidad tributaria. Establece que las actuaciones recaudatorias realizadas con el deudor principal o con otro responsable no interrumpen el plazo de prescripción para exigir el pago de la deuda de un responsable solidario o subsidiario cuya responsabilidad no haya sido declarada previamente. Es decir, la interrupción de la prescripción solo opera cuando la responsabilidad ya ha sido formalmente declarada.
El TEAC aclara que la normativa del artículo 68.8 de la LGT se refiere únicamente al plazo de prescripción para exigir el pago de la deuda tributaria a un responsable ya declarado, y no para derivar la responsabilidad o determinar la deuda pendiente. Por tanto, las actuaciones recaudatorias realizadas con otro obligado tributario no interrumpen el plazo para derivar responsabilidad ni para exigir el pago a un responsable aún no declarado.
Asimismo, el TEAC determina que en este caso el único acto válido que podría haber interrumpido el plazo de prescripción fue la notificación a Don V del inicio del procedimiento de declaración de responsabilidad subsidiaria en agosto de 2019. Sin embargo, para esa fecha ya había transcurrido el plazo de cuatro años desde que se declaró fallido al deudor principal en julio de 2015, lo que significa que el derecho a derivar la responsabilidad y determinar la deuda a Don V ya estaba prescrito.
En conclusión, el recurso es desestimado, y se unifica el criterio de que las actuaciones recaudatorias realizadas con el deudor principal o con otro responsable solo interrumpen la prescripción cuando la responsabilidad del responsable subsidiario o solidario ya ha sido formalmente declarada.
(TEAC, de 15-10-2024, RG 3063/2023)
Anulación de liquidación del IS por prescripción debido a retraso en la ejecución de la resolución del TEAR que causó la pérdida del derecho de la Administración a liquidar
El 12 de julio de 2016 se notificó a la empresa XZ-QR SL el inicio de una inspección general relacionada con el Impuesto sobre Sociedades (IS) del ejercicio 2011. El procedimiento finalizó con una liquidación emitida el 11 de diciembre de 2017. Sin embargo, la empresa no estuvo conforme y presentó una reclamación ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid (TEAR), la cual fue resuelta el 31 de mayo de 2021. El TEAR determinó que los informes de valoración de los inmuebles en una operación de escisión no estaban suficientemente motivados y ordenó la retroacción del procedimiento para corregir esta falta.
La Administración anuló la liquidación inicial el 4 de octubre de 2021, retrotrayendo las actuaciones para realizar una valoración adecuada de los bienes. La clave del asunto era determinar cuánto tiempo tenía la Administración para completar el nuevo procedimiento y emitir una nueva liquidación. Según la Ley General Tributaria (LGT), el plazo restante dependía del momento en que se cometió el error original.
El Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) concluyó que el plazo empezaba a contar desde el 16 de marzo de 2017, cuando el contribuyente tuvo conocimiento del informe de valoración defectuoso. La Administración disponía de 347 días para completar el nuevo procedimiento, pero al haber transcurrido 98 días entre la notificación de la resolución del TEAR y el inicio de la nueva inspección, ese plazo se redujo a 249 días, concluyendo el 23 de mayo de 2022.
Finalmente, la nueva liquidación se emitió fuera de este plazo, lo que eliminó el efecto interruptivo de la prescripción. Esto implicó que, al tiempo de notificar la nueva liquidación el 4 de julio de 2022, el derecho de la Administración a liquidar el IS de 2011 ya había prescrito, anulando la liquidación impugnada.
(TEAC, de 24-09-2024, RG 3377/2023)
Aplicación en IVA de la regla de devengo anticipado en caso de varias entregas involucradas en una transacción
Una sociedad mercantil española, ha sido contratada por una empresa residente en Estados Unidos sin establecimiento permanente en España para llevar a cabo la elaboración y distribución de material promocional en nombre de la plataforma digital americana. Este material, que incluye objetos de papelería, bolsas de tela y pegatinas con el logo de la empresa americana, se entregará en diversos países con el fin de publicitar la plataforma y fidelizar clientes. La operación consiste en que la consultante actúa como intermediaria, comprando estos packs promocionales y gestionando la distribución en nombre de la empresa americana.
Aquí, se plantea la cuestión del devengo del IVA en situaciones donde existen pagos anticipados por parte de la empresa americana hacia la sociedad contribuyente. El devengo del impuesto para estas entregas de bienes ocurre en el momento en que se ponen a disposición del adquirente, es decir, cuando la contribuyente recibe los packs promocionales del proveedor. En el caso de que se efectúen pagos anticipados, el impuesto se devengará en el momento en que se reciba el importe, aplicándose esta regla de devengo anticipado a cada una de las dos entregas involucradas en la transacción: tanto la entrega del proveedor a la contribuyente como la entrega de la contribuyente a la empresa americana. Es importante señalar que la exención de IVA en caso de exportaciones, podría modificar esta regla si se cumplen los requisitos específicos, pues para exportaciones exentas el devengo ocurrirá el día 15 del mes siguiente al inicio del transporte de los bienes o cuando se pongan a disposición del adquirente, lo que ocurra primero. Además, si se emite una factura antes de la entrega, el devengo se producirá en la fecha de emisión de la misma.
Por último, en el caso de que la contribuyente, tras recibir el pago anticipado de la empresa americana, transfiera estos fondos al proveedor o haga un pago anticipado propio a este, se devengará el impuesto correspondiente a la futura entrega del proveedor a la contribuyente, aplicando nuevamente la regla de devengo por pago anticipado. Esta disposición se produce independientemente de que la entrega posterior de la contribuyente a la empresa americana esté exenta como entrega intracomunitaria. En conclusión, la normativa sobre IVA en este tipo de operaciones estipula que el devengo del impuesto se produzca tanto en el momento de la puesta a disposición de los bienes como en el momento en que se reciban pagos anticipados, con posibilidad de exención para las entregas finales en el caso de exportaciones o entregas intracomunitarias.
(DGT, de 08-08-2024, V1876/2024)
Las liquidaciones de los tributos de cobro periódico por recibo como la tasa de suministro de agua, la tasa de alcantarillado o el canon de saneamiento pueden notificarse de forma colectiva mediante edictos
El ayuntamiento donde reside el sujeto pasivo emite periódicamente un recibo trimestral por la tasa de suministro de agua, la tasa de alcantarillado y el canon de saneamiento (tasa por el tratamiento y depuración de aguas residuales), los tres conceptos en el mismo recibo. El importe de los recibos no coincide en cada trimestre, al tener un consumo de agua diferente en cada uno de ellos y la notificación del padrón de los recibos se realiza colectivamente vía edicto a través del Boletín Oficial de la Provincia. La notificación de la liquidación tiene la finalidad de garantizar el conocimiento de su contenido por parte del sujeto pasivo, así como de la existencia de las efectivas posibilidades de impugnación que caben contra la misma. La notificación opera como condición jurídica de eficacia del acto y también como garantía para los administrados. La periodicidad de muchos de los tributos locales, como son estas tasas, ha conducido a su gestión a través de padrones o matrículas. La notificación en estos casos se realiza de forma colectiva mediante edictos y como documento de cobro se utilizan recibos correspondientes a cada liquidación que se entregan a los interesados como justificante de pago. De acuerdo con el art. 102.3 LGT, en los tributos de cobro periódico por recibo es posible la notificación colectiva mediante edictos de las liquidaciones. Solo la liquidación correspondiente al alta debe notificarse al sujeto pasivo de forma individualizada. Asimismo, el aumento de base imponible sobre la resultante de las declaraciones deberá notificarse también de forma individualizada, excepto cuando tal modificación provenga de revalorizaciones de carácter general autorizadas por las leyes. En las ordenanzas fiscales reguladoras de las tasas liquidadas, la cuota se determina por un cuadro de tarifas contenido en la propia ordenanza. En dicho cuadro se fija una cantidad a pagar por cada metro cúbico de consumo de agua, en función del tipo de inmueble y los distintos tramos de consumo. De esta forma, sabiendo la cantidad de metros cúbicos de consumo de agua en cada uno de los períodos, el sujeto pasivo tiene pleno conocimiento del importe de la tasa, ya que tan solo tiene que multiplicar la cantidad de metros cúbicos de agua consumida por la cuantía de euros por metro cúbico del tramo de la tarifa que corresponda al total consumido. En las ordenanzas también se indica que la cuota de la tasa se liquidará y recaudará con periodicidad trimestral. Y asimismo se señala que la liquidación corresponde al alta en el suministro se notificará de forma individual.
En los recibos que se remiten trimestralmente a cada sujeto pasivo viene indicada la cantidad de metros cúbicos consumidos y el importe de la tasa (resultado de la multiplicación indicada anteriormente), además de que el sujeto pasivo también puede tener acceso a la cantidad de agua consumida consultando el contador del agua. El Tribunal Supremo, en sus SSTS de 18 de noviembre de 2003, recurso n.º 5947/1998 (NFJ015539) y de 13 de mayo de 2024, recurso n.º 7766/2022 (NFJ093265), aunque no se pronuncia expresamente sobre la notificación de las liquidaciones, considera válido el establecimiento de unas tasas por la prestación del servicio de conservación y limpieza de las alcantarillas y por el servicio de eliminación de residuos sólidos urbanos, cuyas bases imponibles se determinan en función del volumen de agua consumida. Estima que el volumen de agua consumida es un parámetro objetivo, razonable y proporcional para determinar la base del tributo. Que los tramos en los que se determina la tributación tienen en cuenta el tipo de vivienda receptora, su caudal nominal y los tramos de consumo de agua domiciliaria. En las tasas giradas al sujeto pasivo, con la notificación individual de la liquidación correspondiente al alta en el servicio y la comunicación del volumen de agua consumida en cada período (en el propio recibo y en el contador de agua), el sujeto pasivo tiene pleno conocimiento del importe de la liquidación de la tasa en cada uno de los períodos trimestrales, cumpliéndose los requisitos de la notificación de las liquidaciones tributarias establecidos en el art.102 de la LGT.
(DGT, de 01-08-2024, V1843/2024)
Contribuyente afectado por una estafa con criptomonedas y su posible consideración como pérdida patrimonial en IRPF
En el caso presentado, el contribuyente fue víctima de una estafa con criptomonedas, perdiendo 9,044.86 euros. Desde el punto de vista tributario, en el art. 33.1 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) se establece que las pérdidas patrimoniales son las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se reflejan tras una alteración en su composición, salvo que estas variaciones puedan clasificarse como rendimientos. La pérdida generada en esta estafa sería considerada, en principio, como una pérdida patrimonial debido a que disminuye el valor del patrimonio del contribuyente sin estar vinculada a una transmisión de bienes.
Sin embargo, el art. 33.5 de la Ley IRPF establece ciertos límites, indicando que no se computarán como pérdidas patrimoniales aquellas que no estén justificadas. En este sentido, para que la pérdida sea reconocida fiscalmente, el contribuyente debe probarla mediante los medios de prueba admitidos en Derecho. Esto implica que deberá presentar la documentación y pruebas pertinentes en procedimientos tributarios para justificar la pérdida, como la denuncia ante la Policía Nacional y, si fuera posible, documentos que acrediten las transacciones afectadas. La Administración Tributaria valorará estos elementos de prueba para determinar si son suficientes para reconocer la pérdida patrimonial como justificada.
Respecto a la integración de esta pérdida en la declaración del IRPF, dado que no procede de una transmisión de bienes, debe considerarse como renta general y no de ahorro. Además, si tras integrar y compensar estas pérdidas con otros rendimientos de la base imponible general resultase un saldo negativo, este podría compensarse con el saldo positivo de otras rentas generales del mismo ejercicio, hasta un límite del 25%. En caso de persistir saldo negativo, el mismo podría trasladarse a los cuatro años siguientes, siempre que se respeten los límites y condiciones de compensación dispuestos por la ley.
(DGT, de 01-08-2024, V1828/2024)
No se puede aplicar la deducción por doble imposición internacional en IRPF por un impuesto municipal extranjero
El contribuyente, residente en España y sujeto al IRPF, posee un inmueble en Italia por el que paga un impuesto municipal denominado "IMU" (Imposta Municipale Propria), y se plantea si debe tributar en España por dicho inmueble y cómo se trata la doble imposición por el impuesto IMU.
Como residente en España, el contribuyente tributa en este país por su renta mundial, incluyendo ingresos de propiedades en el extranjero, según el art. 2 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF).
Dado que el inmueble está en Italia, se aplica el Convenio entre España e Italia para evitar la doble imposición en impuestos sobre la renta (Convenio de 8 de septiembre de 1977). Este permite que los ingresos de bienes inmuebles puedan ser gravados tanto en el país donde se ubica el inmueble (Italia) como en el país de residencia del propietario (España).
Si el inmueble está arrendado y el arrendamiento no constituye una actividad económica (es decir, sin personal contratado a jornada completa), los ingresos se consideran rendimientos de capital inmobiliario en el IRPF español. De no estar arrendado, se imputan rentas inmobiliarias según los valores catastrales aplicables.
Y, por último, el IMU es un impuesto sobre la propiedad y no se considera similar al IRPF español. Así, no califica para deducción por doble imposición, ya que la Ley IRPF sólo permite deducir impuestos extranjeros de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto.
(DGT, de 15-07-2024, V1742/2024)
Una entrega de acciones totalmente liberadas realizada por una SOCIMI no se puede calificar como una distribución de resultados
La sociedad contribuyente, una SOCIMI desde 2018, ha distribuido sus beneficios anuales mediante dividendos dinerarios a sus accionistas, en cumplimiento con la Ley de SOCIMI (Ley 11/2009). La normativa de SOCIMI establece, en su art. 6, la obligación de distribuir una parte considerable de los beneficios en forma de dividendos, dentro de los seis meses posteriores al cierre del ejercicio, y con pago efectivo a sus accionistas en el mes siguiente al acuerdo de distribución.
Ahora, la sociedad está considerando modificar el esquema de distribución para reemplazar el dividendo en efectivo por una distribución en acciones de la propia empresa mediante una operación de "scrip dividend" o dividendo flexible. Así, los accionistas recibirían acciones liberadas (gratuitas) de la entidad, lo cual podría incluir la opción de vender derechos de suscripción o recibir el dividendo en efectivo, aunque este último escenario no es el enfoque principal de la consulta.
La consulta se centra en determinar si la entrega de acciones liberadas puede ser válida para cumplir con la obligación de distribución de resultados que exige la Ley de SOCIMI. La ley permite el pago en especie (acciones), siempre y cuando se respete el porcentaje de distribución y los ingresos percibidos sean considerados dividendos para efectos fiscales. Sin embargo, la normativa fiscal aplicable indica que recibir acciones liberadas no constituye un ingreso tributable para los accionistas, lo que podría interpretarse como un incumplimiento de la obligación de distribución de dividendos.
En base a la interpretación fiscal del scrip dividend, cuando se entregan acciones liberadas a accionistas residentes en España, no se genera una renta ni rendimiento del capital mobiliario, debido a que no hay un ingreso efectivo. Esto implica que la SOCIMI podría no estar cumpliendo con la obligación de distribución efectiva de beneficios que exige la ley, dado que esta distribución debe contabilizarse como ingreso en la declaración fiscal de los accionistas para que se considere un cumplimiento válido del régimen SOCIMI.
(DGT, de 26-06-2024, V1576/2024)